新中國60年事業(yè)單位會計發(fā)展軌跡和經(jīng)驗教訓

新中國60年事業(yè)單位會計發(fā)展軌跡和經(jīng)驗教訓

一、新中國60年事業(yè)單位會計的發(fā)展軌跡（一）關于事業(yè)單位會計名稱的發(fā)展軌跡1.1950年提出了“單位預算會計”的名稱1950年，財政部根據(jù)政務院擬議的《預算決算暫行條例》中有關各級總預算和單位預算體系的原則，起草了具有奠基意義的預算會計制度草案，提交1950年10月財政部組織召開的第一次全國預算會計金庫制度會議討論。同年12月，財政部正式制發(fā)了《各級人民政府暫行總預算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預算會計制度》，并從1951年開始執(zhí)行。這兩本制度初步確立了我國預算會計的框架，實現(xiàn)了我國預算會計的統(tǒng)一，具有為新中國預算會計體系和會計方法奠基的歷史意義，首先確定了預算會計名稱，兩本制度明確了“財政總預算會計”和“單位預算會計”的名稱。2.1954年提出了“事業(yè)機關”的名稱1954年，《單位會計制度》第二條規(guī)定：“各級人民政府所屬行政機關、事業(yè)機關、企業(yè)主管機關和團體，關于執(zhí)行單位預算或附屬單位預算的收支會計事務，除稅收會計和實行經(jīng)濟核算的基本建設會計外，稱為單位預算會計，應由各機關統(tǒng)一會計機構依照本制度辦理?！?.1963年提出了“事業(yè)單位”的名稱，1965年稱為“行政事業(yè)單位會計制度”1963年，國家編制委員會代國務院草擬的《關于編制管理的暫行辦法》（草案），將事業(yè)單位界定為：“為國家創(chuàng)造和改善生產(chǎn)條件，促進社會福利，滿足人民文化、教育、衛(wèi)生等需要，其經(jīng)費由國家事業(yè)費開支的單位”。1965年8月，財政部召開了預算會計工作會議，會議討論了《預算會計工作改革要點》和《行政事業(yè)單位會計制度》、《行政事業(yè)單位簡易會計制度》、《報銷單位財務收支處理辦法》四個文件，會后由財政部頒發(fā)。4.1988年改為“事業(yè)行政單位預算會計制度”1988年9月17日，財政部頒發(fā)了《事業(yè)行政單位預算會計制度》，即1965年8月的《行政事業(yè)單位會計制度》改為《事業(yè)行政單位預算會計制度》。5.1996年獨立為“事業(yè)單位會計制度”1996年2月，財政部制定了《預算會計核算制度改革要點》，這個《改革要點》是我國預算會計改革的綱領性文件。1997年5月28日財政部頒發(fā)了《事業(yè)單位會計準則（試行）》，1997年7月17日財政部發(fā)布了《事業(yè)單位會計制度》，1998年2月6日又發(fā)布了《行政單位會計制度》。這次改革的突破性內(nèi)容是重新劃分預算會計體系，實行事業(yè)單位會計與行政單位會計的分離。“事業(yè)單位”是中國特有的名詞，類似于西方國家的非營利組織的名稱，我國公立高校在1988年12月10日國家教育委員會頒發(fā)《高等學校會計制度（試行）》之前，一直執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》。1998年3月31日，財政部和教育部頒發(fā)了《高等學校會計制度（試行）》；2009年8月12日，財政部發(fā)布了《高等學校會計制度（征求意見稿）》。（二）關于會計年度和記賬本位幣的發(fā)展軌跡1.會計年度1950年12月，財政部正式制發(fā)了《各級人民政府暫行總預算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預算會計制度》，采用歷年制為會計年度。2.記賬本位幣政務院于1949年12月27日頒發(fā)的《關于1949年財政決算及1950年預算編制的指示》中規(guī)定：“記賬本位幣未確定前，暫按各地預算本位編制，如大米、小米、高粱米等，并注明編制預算時之當?shù)孛變r?！?950年9月18日，財政部制發(fā)的《1950年度財政會計幾個具體問題的規(guī)定》，明確了會計年度、記賬本位與記賬單位、會計科目等會計核算的基礎性問題。其中有關記賬本位與記賬單位問題作了這樣的規(guī)定：“各區(qū)財政會計，統(tǒng)以‘核定之預算本位糧’為記賬本位，一切收支均須折預算本位糧與原款原糧同時入賬，……其記賬單位，以人民幣‘元’為單位，……他種貨幣均按比價折合人民幣注賬（東北、內(nèi)蒙、新疆則依該區(qū)貨幣計算，但對中央報表仍按人民幣編造）。預算本位糧以‘市斤’為單位……”。由此可見，預算會計最初的統(tǒng)一，仍然是一種有限的統(tǒng)一，是一種過渡性的統(tǒng)一。3.1950年12月，財政部正式制發(fā)了《各級人民政府暫行總預算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預算會計制度》規(guī)定以人民幣為記賬本位幣從1950年12月起，我國的會計年度和記賬本位幣一直未改變過。1985年1月21日，第六屆全國人民代表大會常務委員會第九次會議通過的《會計法》第八條規(guī)定：“會計年度自公歷一月一日起至十二月三十一日止?！钡诰艞l規(guī)定：“會計記賬以人民幣為單位。以外國貨幣計算的，應當折合人民幣記賬，同時登記外國貨幣金額和折合率?！保ㄈ╆P于會計要素的發(fā)展軌跡在1992年11月30日財政部頒布《企業(yè)會計準則》之前，我國一直使用“會計對象”的概念，以此設計會計科目的種類和會計報表格式。1.1950年分為五類1950年12月制發(fā)的《總會計制度》第五條規(guī)定：本制度之會計科目分為歲入、歲出、資產(chǎn)、負債和資產(chǎn)負債共同類五類；《單位會計制度》第十二條規(guī)定：本制度之會計科目分為收入、支出、資產(chǎn)、負債和資產(chǎn)負債共同類五類。2.1965年分為三類1965年8月，財政部制發(fā)的《行政事業(yè)單位會計制度》將總賬會計科目分為資金來源、資金運用和資金結存三大類。3.1997年分為五類1997年，《事業(yè)單位會計準則（試行）》和《事業(yè)單位會計制度》將會計要素分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出五類。4.2009年五類會計要素又有改動2009年，《高等學校會計制度（征求意見稿）》將會計要素分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用五類。（四）關于記賬方法的發(fā)展軌跡1.1950年12月制發(fā)的《總會計制度》和《單位會計制度》明確了采用以現(xiàn)金收付記賬法為主，借貸記賬法為輔的復式記賬法會計平衡等式為“資產(chǎn)+支出＝負債+收入+資產(chǎn)負債共同類”。2.1954年后，全面學習蘇聯(lián)，統(tǒng)一采用借貸記賬法會計平衡等式為“資產(chǎn)＝負債+凈資產(chǎn)”。3.1965年8月，財政部制發(fā)的《行政事業(yè)單位會計制度》取消借貸記賬法，實行資金收付記賬法會計平衡等式為“資金來源－資金運用＝資金結存”。4.1997年，《事業(yè)單位會計準則（試行）》和《事業(yè)單位會計制度》統(tǒng)一實行借貸記賬法會計平衡等式為“資產(chǎn)+支出＝負債+收入+凈資產(chǎn)”。5.2009年，《高等學校會計制度（征求意見稿）》仍采用借貸記賬法會計平衡等式為“資產(chǎn)+費用＝負債+收入+凈資產(chǎn)”。（五）關于會計核算基礎的發(fā)展軌跡1950年《各級人民政府暫行單位預算會計制度》明確了收付實現(xiàn)制為會計結賬基礎。2009年，《醫(yī)院會計制度（征求意見稿）》改為權責發(fā)生制；《高等學校會計制度（征求意見稿）》改為修正的權責發(fā)生制。（六）關于財務報告的發(fā)展軌跡1.1950年為日報、月報、年報三類1950年12月制發(fā)的《總會計制度》規(guī)定會計報表分為日報、月報、季報、年報四類；《單位會計制度》規(guī)定會計報表分為日報、月報、年報三類。日報，即庫存日報表，“以向本級財政首長報告本級單位預算會計每日財務收支及庫存數(shù)字為目的。”月報，“以反映單位會計每月財務收支及庫存之計算為目的。”包括總分類賬科目余額表、歲入計算表、歲出計算表、預算外收支計算表四種。年報，“以反映本級單位會計年度財務收支及庫存之決算數(shù)字為目的?！卑q入決算表、歲出決算表、預算外收支決算表、資產(chǎn)負債表四種。2.從1953年起到1957年基本定型報表改為月報、季報、年報三類。3.1965年8月，財政部制發(fā)《行政事業(yè)單位會計制度》制度規(guī)定的月報年報兩種，都是資金活動情況表和經(jīng)費支出明細表兩種。4.1988年規(guī)定為月報、季報、年報三種月報分別為：全額單位編報資金活動情況表和經(jīng)費支出明細表；差額單位編報資金活動情況表和差額預算單位收支明細表；自收自支單位編報資金活動情況表和自收自支單位收支明細表。季報一般要求在月報的基礎上，加報往來款項明細表、專項資金和專用基金明細表、定員定額基本數(shù)字表等。年報，即年度決算，是全面反映年度預算資金活動、預算內(nèi)外收支執(zhí)行結果的報表，年度單位決算報表種類要求等，按照同級財政機關和上級單位下達的有關單位決算編審規(guī)定組織執(zhí)行。5.1997年規(guī)定為月報、季報和年報（決算）三種分別為資產(chǎn)負債表、收入支出表和附表（事業(yè)支出明細表、經(jīng)營支出明細表）及會計報表附注和收支情況編報專項資金收支情況表。6.1988年《高等學校會計制度》（試行）規(guī)定為月報、季報、年報三種分別為資金平衡表（月、季、年報），撥入經(jīng)費增減表（年報），經(jīng)費支出表（季、年報），科研經(jīng)費收支表（年報），待轉抵支收入表（年報），學校基金收支表（季、年報），特種資金收支表（年報），委托代培經(jīng)費表（年報），對外服務收支表（年報）和基本數(shù)字表（季、年報）。7.1998年《高等學校會計制度》（試行）規(guī)定為月報和年報兩種分別為資產(chǎn)負債表（月、年報）、收入支出表（月、年報）、支出明細表（年報）、附表及收支情況說明書等。8.2009年《高等學校會計制度（征求意見稿）》規(guī)定為月報和年報兩種分別為資產(chǎn)負債表（月、年報），收入費用表（月、年報），預算收支表（年報）和基建投資表（年報）以及附注（年報）。二、事業(yè)單位會計發(fā)展軌跡的經(jīng)驗縱觀我國60年來事業(yè)單位會計制度的發(fā)展軌跡，展示出會計制度不斷趨于完善的趨勢，揭示出事業(yè)單位會計制度變遷的若干規(guī)律性。（一）我國會計制度變遷的主體必須是政府事業(yè)單位會計制度設計過程就是會計制度變遷的過程。新制度經(jīng)濟學派的代表人物道格拉斯·C·諾思認為，“變遷”就是指制度的創(chuàng)立、變更及隨時間的變化而被打破的方式。制度變遷，就是制度的替代、轉換和交易過程。事業(yè)單位會計制度變遷就是行為主體為了整個社會總財富最大化，按照卡爾多改進原則，實現(xiàn)更高的制度效率而尋求動態(tài)的制度均衡的過程。因此，可以將會計制度變遷理解為一種效率更高的會計制度對另一種會計制度的替代過程。從世界各國會計制度供給主體看，會計制度的制定機構有三種模式：一是由政府職能部門直接制訂，其代表如法國、日本等；二是由民間機構負責制定，如英國等；三是由民間性職業(yè)機構制定，但政府擁有監(jiān)督管理和最后的決定權，如美國和加拿大等。我國會計制度供給主體歷來是政府，原因在于：其一，我國歷來是個中央集權的體制，新中國成立后又長期實行計劃經(jīng)濟體制，在社會資源配置中，我國政府充當重要角色，行政力量發(fā)揮重要作用。1949年12月，在中央人民政府財政部內(nèi)設立了主管會計制度的專門機構——會計制度處，負責有關會計制度的擬定、審查工作；1950年3月9日，政務院財政經(jīng)濟委員會就發(fā)布了“關于草擬統(tǒng)一的會計制度的訓令”，4月25日，根據(jù)“訓令”要求，財政部成立會計制度審議委員會；9月，會計制度處升格為會計制度司。其二，會計制度作為一種公共物品，其供給主體可以是政府部門，也可以是會計職業(yè)組織（如FASB，IASB等），但我國會計職業(yè)組織發(fā)展的歷史不長，其自身專業(yè)視野、領會政府對制度設計的要求和組織專家能力均有限，難擔此任。我國會計制度變遷的主體是政府，但又吸收會計理論界、實務界（包括會計職業(yè)團體和證券界）的知名專家，組成會計準則委員會，還有由160名會計專業(yè)人員組成的會計準則咨詢專家組。由于會計制度變遷的主體是政府，制度變遷就具有強制性。林毅夫(1994)認為，制度變遷有兩種基本類型：誘致性制度變遷和強制性制度變遷。前者是指一群（個）人在響應制度不均衡所引起的獲利機會時而自發(fā)倡導、組織和實行的制度創(chuàng)新；后者則是指“由政府命令和法律引入和實行”的自上而下的制度變遷。由于我國會計制度變遷主體是政府，政府在會計制度變遷的路徑選擇、制度變遷推進的程序中起到?jīng)Q定性作用，扮演著“制度決定者”的角色，因此，制度變遷具有強制性。其三，預算會計（含事業(yè)單位會計）制度在國民經(jīng)濟中十分重要。毛澤東同志在建國初期指出：“國家預算是一個重大的問題，里面體現(xiàn)著整個國家的政策，因為它規(guī)定著政府的活動范圍和方向?！睘榱思皶r準確地反映國家預算的執(zhí)行情況和結果，中央政府將預算會計制度的制定放在極其重要的地位。新中國成立后，在會計核算制度方面的第一個統(tǒng)一規(guī)定，是金庫會計制度。1950年3月25日，財政部制定的《中央金庫條例施行細則（草案）》對收解款項手續(xù)、支撥款項手續(xù)、會計科目、賬簿、報告制度、往來項目的處理等，作了詳細的規(guī)定。第一批統(tǒng)一會計制度也主要是圍繞統(tǒng)一國家財政收支這項中心任務展開的。1950年4月，財政部制定了全國統(tǒng)一的《各級稅務機關暫行會計制度》；1950年12月，財政部頒發(fā)了《各級人民政府暫行總預算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預算會計制度》。于是，金庫會計、稅收會計、總預算會計、單位預算會計等會計制度的制定頒發(fā)，形成了我國較為完整的預算會計體系。（二）會計制度變遷必須適應會計環(huán)境馮健(2009)曾列舉過各位學者研究會計制度變遷的動因：“關于會計制度變遷動因，學者從博弈論和產(chǎn)權角度提出了自己的觀點。康虎彪、賀旭玲認為，制度變遷的動力機制包括以下幾個方面即會計發(fā)展的內(nèi)在需要、會計制度博弈論、經(jīng)濟全球化與一體化的需要。王保忠、黃解宇、王保慶認為，我國宏觀經(jīng)濟體制改革是我國會計制度變遷的根本動因，而政府則是會計制度變遷的主體。會計制度變遷的直接動力正是會計制度相關利益集團為維護自身利益的各種動機和意圖。會計制度博弈是會計制度變遷的動力機制之一。王寶忠認為，會計制度變遷的動力包括內(nèi)在動力和外在動力兩方面。技術變遷可視為會計制度變遷的內(nèi)在因素，促使會計制度變遷的外在因素是一個國家經(jīng)濟體制的變遷。王保忠、黃解宇、王保慶認為，會計制度博弈是會計制度變遷的動力機制之一。首先，會計制度博弈表現(xiàn)為一個動態(tài)博弈過程；其次，會計制度博弈是一個不完全信息博弈。王春英、王金認為，從新制度經(jīng)濟學理解會計制度發(fā)現(xiàn)我國會計制度變遷的根本動因是為了適應經(jīng)濟發(fā)展過程中降低交易成本的需要，技術發(fā)展為制度變遷提供支持，會計技術發(fā)展決定了會計制度規(guī)范具體內(nèi)容的變遷。岳淑華從產(chǎn)權角度指出，產(chǎn)權制度變遷是會計制度變遷的基本動因，多元化的產(chǎn)權主體為了保護各自的利益，必然對會計制度提出反映自身利益的要求，利益驅動是會計制度變遷的直接動力。筆者贊成環(huán)境是會計理論研究邏輯起點的觀點，會計制度變遷的動因是“環(huán)境”。1.會計環(huán)境孕育著會計制度產(chǎn)生與發(fā)展的實踐社會生產(chǎn)力發(fā)展促使生產(chǎn)關系的變革，而生產(chǎn)關系的變革又促使上層建筑的變革。生產(chǎn)力、生產(chǎn)關系和上層建筑組成了社會環(huán)境。會計制度屬上層建筑范疇，會計制度隨著生產(chǎn)力發(fā)展、生產(chǎn)關系變革、上層建筑變革而變遷。會計環(huán)境孕育著會計制度產(chǎn)生與發(fā)展的實踐，會計制度變遷是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然，為什么借貸記賬法產(chǎn)生于13世紀地中海沿岸的意大利佛羅倫薩？因此，會計制度變遷的根本動因是社會環(huán)境，具體地說是會計環(huán)境。我國著名的會計史學家郭道揚(1992)曾指出：“會計環(huán)境……決定著會計發(fā)展變化的歷史動因及時代特質(zhì)?！必斦繒嬎舅鹃L劉玉廷(2000)也認為：“會計環(huán)境的差異造就了會計的中國特色，中國特色的會計理論與方法體系的形成和發(fā)展，可以認為是本國國情、背景、環(huán)境在會計中的體現(xiàn)。特色的存在必須從會計環(huán)境的差異中去尋找根源?！睍嫮h(huán)境是指會計賴以產(chǎn)生和發(fā)展的社會條件，其重要性可以用“南桔北枳”概括。為什么我國加入WTO后，會計準則必須與國際趨同？“到什么山唱什么歌”，就是到了哪個環(huán)境要用國際通用的商業(yè)語言，在美國上市的公司就要執(zhí)行《薩班斯法案》。會計環(huán)境包括政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境、科技環(huán)境和人文環(huán)境等，分為外環(huán)境和內(nèi)環(huán)境。外環(huán)境決定會計的產(chǎn)生和發(fā)展，不少學者提到過，本文簡述之：(1)決定會計模式。如在計劃經(jīng)濟體制初期，借鑒過蘇聯(lián)會計模式；而市場經(jīng)濟體制初期，借鑒過西方會計模式。(2)決定會計本質(zhì)。在以階級斗爭為綱和集權經(jīng)濟體制下，會計是“工具”；在以經(jīng)濟建設為中心和商品經(jīng)濟條件下，會計是“信息系統(tǒng)”和“管理活動”。(3)決定會計目標。凡涉及公眾作為會計信息的使用者，必須向公眾披露，如企業(yè)財務報告在資本市場環(huán)境內(nèi)，上市公司需向公眾披露，非上市公司則不必。(4)決定會計程序和方法。如歷史成本會計對不穩(wěn)定的經(jīng)營環(huán)境的不適應性，是公允價值會計實踐的根本誘因。(5)決定會計理論發(fā)展。在封閉和思想禁錮時期，會計理論處于停止和倒退狀態(tài)；在改革開放時期，會計理論處于發(fā)展和繁榮狀態(tài)。(6)決定會計法規(guī)建設。在“大躍進”和“文化大革命”破字當頭的混亂時期，會計法規(guī)遭到破壞；在社會經(jīng)濟整頓和建設時期，《會計法》和一系列會計法規(guī)、制度得到制訂與規(guī)范。內(nèi)環(huán)境也決定會計信息的質(zhì)量。內(nèi)部控制制度設計中首先強調(diào)“內(nèi)部環(huán)境控制”。正如謝德仁(1995)指出：“會計環(huán)境是會計內(nèi)環(huán)境與會計外環(huán)境有機的總和。顯而易見，會計內(nèi)環(huán)境決定了會計的本質(zhì)，從而決定了會計的職能，進一步?jīng)Q定著會計程序與方法。會計外環(huán)境決定了會計目標，從而決定了會計信息質(zhì)量特征，進一步影響著會計程序與方法。因此，會計本質(zhì)、職能與會計目標，最終統(tǒng)一在人類社會生產(chǎn)實踐活動中，統(tǒng)一在特定時空條件下的會計環(huán)境中?！?.事業(yè)單位會計制度變遷必須適應會計環(huán)境制度所依存的環(huán)境總是在不斷發(fā)生變化，行為主體利益最大化的目標也隨之發(fā)生變化。筆者(2009)曾在分析高校會計制度發(fā)展軌跡時指出，高校會計制度變遷與所依存的財政經(jīng)濟環(huán)境關系非常密切。自1998年《高等學校會計制度（試行）》發(fā)布的十余年間，高校外部環(huán)境——財政體制發(fā)生了部門預算、國庫集中收付、政府采購、收支兩條線和收支分類改革等變化，高校內(nèi)部環(huán)境發(fā)生了民辦二級學院獨立母體、高校后勤社會化、校辦企業(yè)脫鉤改制、擴招引起巨額籌資、新校區(qū)建設、非義務教育收費等經(jīng)濟活動的變化，雖然政府在不斷零星地出臺會計核算和財務管理的具體辦法，彌補因為會計制度與環(huán)境失衡所產(chǎn)生的會計信息質(zhì)量問題，為了適應這種財政經(jīng)濟環(huán)境的變化，終于在2009年發(fā)布了《高等學校會計制度（征求意見稿）》。因此，高校會計制度的變遷是適應財政經(jīng)濟環(huán)境的漸進過程。當行為主體感到制度和環(huán)境相適應時，制度與環(huán)境的穩(wěn)定狀態(tài)稱之為制度均衡；當行為主體感到制度與環(huán)境不相適應，制度與環(huán)境的不穩(wěn)定狀態(tài)稱之為制度非均衡。由于制度的變遷過程是一個較緩慢的變化過程，制度的變遷明顯滯后于環(huán)境的變化，因此，制度均衡只是一種暫時存在的狀態(tài)，而制度非均衡卻是一種長期的狀態(tài)，制度正是在均衡——非均衡——再均衡的往返循環(huán)過程中實現(xiàn)變遷。在非均衡的狀態(tài)下，制度應有的功效得不到正常發(fā)揮，為改變這種低效運行方式，圍繞舊制度進行的改革會促使效益更高的新制度形成，從而完成制度由非均衡到均衡的變遷，所以，制度變遷也可以理解為一種效益更高的制度取代原有制度的過程。（三）會計制度變遷是激進式和漸進式相結合會計制度變遷的戰(zhàn)略選擇上有兩種模式：激進式變遷和漸進式變遷。前者是指期望一步到位，增量利益分配與存量格局調(diào)整一次完成，并期望用變遷收益來覆蓋所有成本，這是一種收益最大化戰(zhàn)略；后者則是指期望用增量利益的增進來幫助存量利益格局的調(diào)整，把變遷成本分散在不同階段，這是一種成本最小化戰(zhàn)略。不少學者在論述我國會計制度變遷的戰(zhàn)略時，都認為是漸進式戰(zhàn)略，筆者認為，縱觀我國60年來會計制度的變遷史，是激進式和漸進式相結合。1.建國初期是激進式以新民主主義（以后是社會主義）社會制度取代半封建半殖民地制度，是會計環(huán)境的根本變化，是根本區(qū)別于舊會計制度的新會計制度誕生，因此，是激進式的制度變遷。2.建國以后是漸進式建國以后雖然經(jīng)歷了計劃經(jīng)濟體制向市場經(jīng)濟體制的重大變革，但在同一個政府領導下，特別是經(jīng)歷了計劃經(jīng)濟體制后期與市場經(jīng)濟體制前期（改革開放時期，1978～1992年）的過渡時期，如前述的財政部“不斷零星地出臺會計核算和財務管理的具體辦法”，逐步替代不適應會計環(huán)境的舊制度，達到整個會計改革的目標。我國事業(yè)單位會計制度漸進式變遷的步驟是：(1)財政部先制定改革綱要要點。如：1995年12月15日，財政部發(fā)布《會計改革與發(fā)展綱要》，第9條指出：“穩(wěn)步推進預算會計核算制度改革，規(guī)范預算會計信息標準。從加強財政預算管理和國家宏觀調(diào)控，促進預算單位改善內(nèi)部管理、提高資金使用效果的要求出發(fā)，對預算會計體系中各級人民政府財政會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計，由財政部分別制定全國統(tǒng)一的會計制度。為了適應不同類型事業(yè)單位的會計核算要求，要抓緊制定事業(yè)單位會計準則?！?996年2月，財政部制定了《預算會計核算制度改革要點》，這個《改革要點》是我國預算會計改革的綱領性文件，它規(guī)定了預算會計改革的指導思想、改革目標、會計體系、核算方法和改革步驟等重要內(nèi)容，是設計預算會計制度改革方案的重要依據(jù)。2008年7月4日，財政部發(fā)布《會計改革與發(fā)展綱要（征求意見稿）》，第9條指出：“建立政府及非營利組織會計準則體系。按照完善公共財政體系要求，為優(yōu)化財政支出結構、促進財政績效管理、提升財政管理效益，借鑒國際通行做法，建立政府會計準則體系，穩(wěn)步推進政府會計改革。適應社會團體、基金會、民辦非營利企業(yè)等民間非營利組織的需要，完善民間非營利組織會計標準體系，提高民間非營利組織財務會計報告的信息質(zhì)量，促進其規(guī)范、健康發(fā)展。”(2)組織研討和征求意見。如：1994年8月，財政部與國際貨幣基金組織聯(lián)合在哈爾濱召開了“政府會計和國庫管理”國際研討會，研討了政府會計及非營利組織會計的問題。除研討會外，還在財會報刊上發(fā)表研討文章。1993年，財政部預算司與中國財經(jīng)報社聯(lián)合舉辦“預算會計改革有獎征文活動”，推動預算會計改革。2007年初，財政部發(fā)布了《關于開展修訂〈事業(yè)單位財務規(guī)則〉有獎征文活動的通知》（財辦教[2007]4號），中國財經(jīng)報社決定于2007年2月至5月在全國范圍內(nèi)聯(lián)合舉辦《事業(yè)單位財務規(guī)則》修訂有獎征文活動。(3)出臺個別調(diào)整會計行為的會計核算辦法。如：為適應財政國庫管理制度改革引起的支付方式變化，2001年和2002年，我國先后發(fā)布于《財政國庫管理制度改革試點會計核算暫行辦法》和《〈財政國庫管理制度改革試點會計核算暫行辦法〉補充規(guī)定》，滿足集中支付改革對會計核算的需求。(4)出臺整體改革的會計準則和制度。如：1996年10月22日，財政部公布了《事業(yè)單位財務規(guī)則》；1997年5月28日，財政部公布了《事業(yè)單位會計準則（試行）》。2009年8月12日，財政部發(fā)布了《高等學校會計制度（征求意見稿）》、《醫(yī)院會計制度（征求意見稿）》和《事業(yè)單位財務規(guī)則（征求意見稿）》。采用這種從增量變遷逐漸向存量變遷過渡的策略，在具體執(zhí)行上又采取逐步推進、分步到位、先易后難、先試驗后推廣等步驟，可以避免和減少由于制度更替帶來的社會動蕩和摩擦成本，因此，我國事業(yè)單位會計制度是漸進式的制度變遷。三、事業(yè)單位會計發(fā)展軌跡的教訓（一）應由科學的理論指導會計制度設計新中國60年事業(yè)單位會計的發(fā)展軌跡顯示，從會計要素、會計年度和記賬本位幣、會計核算基礎、記賬方法、財務報告看，都反映出當時會計制度制定者的理論智慧，因此，60年中雖然發(fā)生過多次變化，但從新舊制度的過渡銜接和實務界操作等方面看，總的說來比較順利。但也應看到，“大躍進”中的“改革”，由于缺乏科學理論的指