會計準(zhǔn)則培訓(xùn)講義企業(yè)會計準(zhǔn)則第號存貨、固定資產(chǎn)、會計政策

財政部會計司王鵬

2006年8月5日北京國家會計學(xué)院

企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號

——存貨第一頁，共八十八頁。

一、制定背景

1994年7月4日，財政部以（94）財會字第32號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》（征求意見稿）

2001年11月9日，財政部以財會[2001]57號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——存貨》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵其他企業(yè)先行執(zhí)行。第二頁，共八十八頁。

一、制定背景

2006年2月15日，財政部以財會[2006]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。第三頁，共八十八頁。二、主要內(nèi)容（一）存貨的確認(rèn)（二）存貨的初始計量（三）存貨的后續(xù)計量（四）存貨的披露第四頁，共八十八頁。（一）存貨的確認(rèn)1、符合存貨的定義存貨，是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。2、滿足存貨的確認(rèn)條件

第五頁，共八十八頁。（二）存貨的初始計量

1、按成本計量采購成本、加工成本和其他成本注意：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用（2）倉儲費用（3）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出第六頁，共八十八頁。（二）存貨的初始計量特殊情形：

1、存貨發(fā)生的借款費用

2、其他方式取得的存貨的初始計量投資者投入農(nóng)產(chǎn)品非貨幣性資產(chǎn)交換債務(wù)重組企業(yè)合并第七頁，共八十八頁。（三）存貨的后續(xù)計量

1、發(fā)出存貨成本的確定（1）四種方法先進(jìn)先出法移動加權(quán)平均法月末一次加權(quán)平均法個別計價法（2）周轉(zhuǎn)材料一次轉(zhuǎn)銷法五五攤銷法分次攤銷法

第八頁，共八十八頁。（三）存貨的后續(xù)計量2、按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行期末計量

第九頁，共八十八頁。3、可變現(xiàn)凈值的確定（1）不同存貨構(gòu)成不同商品存貨材料存貨（2）估計售價的選擇合同價格一般銷售價格（3）可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)第十頁，共八十八頁。（4）表明可變現(xiàn)凈值低于成本的跡象

1）該存貨的市場價格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；

2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；

3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；

4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；

5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。第十一頁，共八十八頁。（5）表明可變現(xiàn)凈值為零的跡象

1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；

2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨；

4）其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。第十二頁，共八十八頁。4、存貨跌價準(zhǔn)備的計提與轉(zhuǎn)回（1）成本與可變現(xiàn)凈值進(jìn)行比較成本＞可變現(xiàn)凈值計提跌價準(zhǔn)備成本＜可變現(xiàn)凈值不計提跌價準(zhǔn)備

或轉(zhuǎn)回跌價準(zhǔn)備（2）不同計提方法單項、類別、合并（3）轉(zhuǎn)回的條件第十三頁，共八十八頁。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料1：假定A公司20×5年12月31日庫存W型機器12臺，成本（不含增值稅）為372萬元，單位成本為31萬元。

20×5年11月1日與B公司簽訂的銷售合同約定，20×6年1月20日，A公司應(yīng)按每臺30萬元的價格（不含增值稅）向B公司提供W型機器12臺。第十四頁，共八十八頁。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定資料2：A公司銷售部門提供的資料表明，向長期客戶——B公司銷售的W型機器的平均運雜費等銷售費用為0.12萬元/臺；向其他客戶銷售W型機器的平均運雜費等銷售費用為0.1萬元/臺。

20×5年12月31日，W型機器的市場銷售價格為32萬元/臺。第十五頁，共八十八頁。舉例：可變現(xiàn)凈值的確定分析：在本例中，能夠證明W型機器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)

1）A公司與B公司簽訂的有關(guān)W型機器的銷售合同

2）市場銷售價格資料

3）賬簿記錄

4）A公司銷售部門提供的有關(guān)銷售費用的資料等。第十六頁，共八十八頁。分析：

根據(jù)該銷售合同規(guī)定，庫存的12臺W型機器的銷售價格全部由銷售合同約定。在這種情況下，W型機器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價格30萬元/臺為基礎(chǔ)確定。W型機器的可變現(xiàn)凈值＝30×12-0.12×12＝360-1.44＝358.56（萬元）低于W型機器的成本（372萬元），應(yīng)按其差額13.44萬元計提存貨跌價準(zhǔn)備（假定以前未對W型機器計提跌價準(zhǔn)備）。如果W型機器的成本為350萬元，不需計提跌價準(zhǔn)備。

第十七頁，共八十八頁。（四）存貨的披露

1、各類存貨的期初和期末賬面價值。

2、確定發(fā)出存貨成本所采用的方法。

3、存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)，存貨跌價準(zhǔn)備的計提方法，當(dāng)期計提的存貨跌價準(zhǔn)備的金額，當(dāng)期轉(zhuǎn)回的存貨跌價準(zhǔn)備的金額，以及計提和轉(zhuǎn)回的有關(guān)情況。

4、用于擔(dān)保的存貨賬面價值。第十八頁，共八十八頁。企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)

財政部會計司王鵬

2006年8月5日北京國家會計學(xué)院第十九頁，共八十八頁。

一、制定背景

1992年5月，財政部對固定資產(chǎn)準(zhǔn)則立項研究

1995年4月，財政部發(fā)出了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（征求意見稿）

2001年11月9日，財政部以財會[2001]57號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》，2002年1月1日起在暫在股份有限公司執(zhí)行，鼓勵其他企業(yè)先行執(zhí)行。

第二十頁，共八十八頁。

一、制定背景

2006年2月15日，財政部以財會[2006]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。第二十一頁，共八十八頁。

二、主要內(nèi)容（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)（二）固定資產(chǎn)的初始計量（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量（四）固定資產(chǎn)的處置（五）固定資產(chǎn)的披露第二十二頁，共八十八頁。（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)

1、符合固定資產(chǎn)的定義

固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用壽命超過一個會計年度。

2、滿足固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件第二十三頁，共八十八頁。（一）固定資產(chǎn)的確認(rèn)需要注意的兩個問題：

1、固定資產(chǎn)的不同組成部分

備品備件

2、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出（1）資本化（2）費用化第二十四頁，共八十八頁。

（二）固定資產(chǎn)的初始計量

1、按成本計量

（1）外購固定資產(chǎn)

購買價款相關(guān)稅費使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費等。

第二十五頁，共八十八頁。

（二）固定資產(chǎn)的初始計量

1、按成本計量

需要注意的問題：

購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號——借款費用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。第二十六頁，共八十八頁。舉例：分期付款購買固定資產(chǎn)資料1：假定A公司20×7年1月1日從C公司購入N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到。

購貨合同約定，N型機器的總價款為1000萬元，分3年支付，20×7年12月31日支付500萬元，20×8年12月31日支付300萬元，20×9年12月31日支付200萬元。第二十七頁，共八十八頁。舉例：分期付款購買固定資產(chǎn)資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。分析：第一步，計算總價款的現(xiàn)值

500/（1+6%）+300/（1+6%）（1+6%）+200/（1+6%）（1+6%）（1+6%）=471.70+267.00+167.92=906.62（萬元）第二十八頁，共八十八頁。舉例：分期付款購買固定資產(chǎn)第二步，確定總價款與現(xiàn)值的差額

1000-906.62=93.38（萬元）第三步，編制會計分錄借：固定資產(chǎn)/在建工程906.62

未確認(rèn)融資費用93.38

貸：長期應(yīng)付款1000第二十九頁，共八十八頁。

（二）固定資產(chǎn)的初始計量

2、自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。

3、借款費用

4、其他方式取得的固定資產(chǎn)的成本

5、棄置費用第三十頁，共八十八頁。（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量：折舊和減值

1、固定資產(chǎn)的折舊范圍

（1）已提足折舊的固定資產(chǎn)（2）土地

第三十一頁，共八十八頁。（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量：折舊和減值

2、固定資產(chǎn)的折舊金額

原價(成本)

預(yù)計凈殘值指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額。

減值準(zhǔn)備第三十二頁，共八十八頁。（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量：折舊和減值

3、固定資產(chǎn)使用壽命的確定

生產(chǎn)能力有形和無形損耗

法律限制

第三十三頁，共八十八頁。（三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量：折舊和減值

4、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇

選擇的依據(jù):經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式可選的方法:

年限平均法工作量法雙倍余額遞減法年數(shù)總數(shù)法

第三十四頁，共八十八頁。

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（1）已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計價值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額。固定資產(chǎn)裝修費用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計提折舊。第三十五頁，共八十八頁。

5、固定資產(chǎn)折舊年限的確定

（2）處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計提折舊；不符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。（3）固定資產(chǎn)提足折舊后，不管能否繼續(xù)使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)，也不再補提折舊。第三十六頁，共八十八頁。（四）固定資產(chǎn)的處置

1、固定資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件

（1）處置狀態(tài)（2）不能帶來經(jīng)濟(jì)利益

第三十七頁，共八十八頁。

2、持有待售固定資產(chǎn)價值的確定條件:

（1）當(dāng)前可售（2）極可能出售計量原則:（1）預(yù)計凈殘值=公允價值-處置費用≤原賬面價值（2）原賬面價值＞預(yù)計凈殘值，應(yīng)作為資產(chǎn)減值損失計入當(dāng)期損益。（3）從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試。第三十八頁，共八十八頁。（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)舉例：企業(yè)的某項固定資產(chǎn)原價為1000萬元，采用年限平均法計提折舊，使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值為0，在第5年年初企業(yè)對該項固定資產(chǎn)的某一主要部件進(jìn)行更換，發(fā)生支出合計500萬元，符合本準(zhǔn)則第四條規(guī)定的固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，被更換的部件的原價為400萬元。第三十九頁，共八十八頁。（四）固定資產(chǎn)的處置

3、固定資產(chǎn)被替換部分的終止確認(rèn)單位：萬元項目 金額 計算過程對該項固定資產(chǎn)進(jìn)行更換前的賬面價值 600 1000-1000/10×4加上：發(fā)生的后續(xù)支出 500 減去：被更換部件的賬面價值 240 400/10×6對該項固定資產(chǎn)進(jìn)行更換后的原價 860第四十頁，共八十八頁。（四）固定資產(chǎn)的處置

4、固定資產(chǎn)報廢毀損的處理

第四十一頁，共八十八頁。（五）固定資產(chǎn)的披露

1、固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件、分類、計量基礎(chǔ)和折舊方法。

2、各類固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊率。

3、各類固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計金額。

第四十二頁，共八十八頁。（五）固定資產(chǎn)的披露

4、當(dāng)期確認(rèn)的折舊費用。

5、對固定資產(chǎn)所有權(quán)的限制及其金額和用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)賬面價值。

6、準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)名稱、賬面價值、公允價值、預(yù)計處置費用和預(yù)計處置時間等。

第四十三頁，共八十八頁。企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正

財政部會計司王鵬

2006年8月5日北京國家會計學(xué)院第四十四頁，共八十八頁。

一、制定背景

1998年6月25日，財政部以財會字[1998]28號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》，自1999年1月1日起在上市公司實施，其他企業(yè)暫不執(zhí)行。

2001年1月18日，財政部以財會[2001]7號修訂

自2001年1月1日起在所有企業(yè)執(zhí)行第四十五頁，共八十八頁。

一、制定背景

2006年2月15日，財政部以財會[2006]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行該38項具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。第四十六頁，共八十八頁。

二、主要內(nèi)容

（一）會計政策的定義（二）會計政策變更的條件（三）會計政策變更的會計處理方法（四）會計估計變更的條件（五）會計估計變更的會計處理方法

（六）前期差錯及其更正（七）相關(guān)披露第四十七頁，共八十八頁。

（一）會計政策的定義

會計政策，是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。注意:

實務(wù)中某項交易或事項如果沒有相應(yīng)具體會計準(zhǔn)則或其應(yīng)用指南加以規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定的原則、基礎(chǔ)和方法進(jìn)行處理；待發(fā)布新的具體規(guī)定時，從其規(guī)定。第四十八頁，共八十八頁。

（二）會計政策變更的條件

1、法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更。

2、會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。第四十九頁，共八十八頁。

（三）會計政策變更的會計處理方法

1、法定變更,按照國家相關(guān)會計規(guī)定執(zhí)行

2、自愿變更,采用追溯調(diào)整法處理

第五十頁，共八十八頁。追溯調(diào)整法（分三個層次）

（1）將會計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，

（2）確定對列報前期影響數(shù)不切實可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會計政策。

（3）在當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。第五十一頁，共八十八頁。

（四）會計估計變更的條件

會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。第五十二頁，共八十八頁。

（五）會計估計變更的會計處理方法

未來適用法（1）僅影響變更當(dāng)期（2）影響變更當(dāng)期和未來期間

第五十三頁，共八十八頁。

（六）前期差錯及其更正

前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務(wù)報表造成省略或錯報。（1）編報前期財務(wù)報表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（2）前期財務(wù)報告批準(zhǔn)報出時能夠取得的可靠信息。

前期差錯通常包括計算錯誤、應(yīng)用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。第五十四頁，共八十八頁。

（六）前期差錯及其更正

1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯。

2、確定前期差錯影響數(shù)不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，也可以采用未來適用法。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

第五十五頁，共八十八頁。

（七）相關(guān)披露

與會計政策變更有關(guān)的信息：

1、會計政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。

2、當(dāng)期和各個列報前期財務(wù)報表中受影響的項目名稱和調(diào)整金額。

3、無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實和原因以及開始應(yīng)用變更后的會計政策的時點、具體應(yīng)用情況。第五十六頁，共八十八頁。

（七）相關(guān)披露

與會計估計變更有關(guān)的信息：

1、會計估計變更的內(nèi)容和原因。

2、會計估計變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)。

3、會計估計變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實和原因。第五十七頁，共八十八頁。

（七）相關(guān)披露

與前期差錯更正有關(guān)的信息：

1、前期差錯的性質(zhì)。

2、各個列報前期財務(wù)報表中受影響的項目名稱和更正金額。

3、無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實和原因以及對前期差錯開始進(jìn)行更正的時點、具體更正情況。第五十八頁，共八十八頁。

企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表

財政部會計司王鵬

2006年8月5日北京國家會計學(xué)院第五十九頁，共八十八頁。

（一）制定背景

（1）

《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》

（2）《合并會計報表暫行規(guī)定》財會字[1995]11號（3）《關(guān)于合并會計報表合并范圍請示的復(fù)函》財會二字[1996]2號

（4）《關(guān)于執(zhí)行具體會計準(zhǔn)則和〈股份有限公司會計制度〉有關(guān)會計問題解答》財會字[1998]66號第六十頁，共八十八頁。

（5）《關(guān)于資不抵債公司合并報表問題請示的復(fù)函》財會函字[1999]10號（6）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》財會[2002]18號（7）《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答》財會[2003]10號第六十一頁，共八十八頁。

一、制定背景

1995年7月12日，《企業(yè)會計準(zhǔn)則第×號——合并會計報表（征求意見稿）》（財會字[1995]23號）

2005年7月19日，財政部印發(fā)了資產(chǎn)減值、企業(yè)合并、合并財務(wù)報表、生物資產(chǎn)、石油天然氣開采、捐贈與補助和投資性房地產(chǎn)等七項具體準(zhǔn)則征求意見稿。

第六十二頁，共八十八頁。

一、制定背景

2006年2月15日，財政部以財會[2006]3號發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》

于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行。

執(zhí)行該38項具體準(zhǔn)則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準(zhǔn)則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》。第六十三頁，共八十八頁。

二、主要內(nèi)容（一）誰應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表（二）合并財務(wù)報表合并范圍確定基礎(chǔ)（三）合并財務(wù)報表的合并范圍（四）合并財務(wù)報表的種類（五）母公司編制合并報表的前提準(zhǔn)備（六）子公司編制合并報表的前提準(zhǔn)備（七）合并財務(wù)報表的編制方法（八）合并財務(wù)報表的披露（九）對特殊目的主體的合并第六十四頁，共八十八頁。

（一）誰應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表

母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表。

母公司，是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)（或主體，下同）。

子公司，是指被母公司控制的企業(yè)。第六十五頁，共八十八頁。

(二)合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定?？刂?，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。

確定合并范圍，更應(yīng)當(dāng)強調(diào)實質(zhì)重于形式原則，綜合考慮所有相關(guān)事實和因素進(jìn)行判斷，如考慮被投資單位各個投資者的持股情況、投資者之間的相互關(guān)系、公司治理結(jié)構(gòu)、潛在表決權(quán)等因素。

第六十六頁，共八十八頁。

表決權(quán)比例標(biāo)準(zhǔn)

母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)，表明母公司能夠控制被投資單位，但是，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外。第六十七頁，共八十八頁。

80%

P公司

S公司

80%30%90%

70%30%

P公司

S1公司

S2公司S4公司S3公司第六十八頁，共八十八頁。

實質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)

（1）通過投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策。（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。第六十九頁，共八十八頁。

潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)

在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。第七十頁，共八十八頁。

（三）合并財務(wù)報表的合并范圍

1、應(yīng)當(dāng)納入合并財務(wù)報表合并范圍的被投資單位母公司應(yīng)當(dāng)將其控制的所有子公司（含特殊目的主體等），無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司，均應(yīng)當(dāng)納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

2、母公司不能控制的被投資單位不應(yīng)當(dāng)納入合并財務(wù)報表合并范圍。原采用比例合并法核算的合營企業(yè)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。第七十一頁，共八十八頁。（四）合并財務(wù)報表的種類

1、合并資產(chǎn)負(fù)債表

2、合并利潤表

3、合并現(xiàn)金流量表

4、合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表

5、附注第七十二頁，共八十八頁。

（五）母公司編制合并報表的前提準(zhǔn)備

1、以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。

2、統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。

3、統(tǒng)一子公司的會計期間，使子公司的會計期間與母公司保持一致。

第七十三頁，共八十八頁。（六）子公司編制合并報表的前提準(zhǔn)備

1、應(yīng)當(dāng)向母公司提供財務(wù)報表；

2、采用的與母公司不一致的會計政策及其影響金額；

3、與母公司不一致的會計期間的說明；

4、與母公司、其他子公司之間發(fā)生的所有內(nèi)部交易的相關(guān)資料；

5、所有者權(quán)益變動的有關(guān)資料；

6、母公司編制合并財務(wù)報表所需要的其他資料。第七十四頁，共八十八頁。

（七）合并財務(wù)報表的編制方法

以母公司和子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表的影響后，由母公司合并編制，詳細(xì)規(guī)定了合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益變動表和附注的編制方法。

第七十五頁，共八十八頁。

合并資產(chǎn)負(fù)債表

1、長期股權(quán)投資與在所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷

2、債券投資與應(yīng)付債券的差額計入投資收益。

3、減值準(zhǔn)備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

4、少數(shù)股東權(quán)益在所有者權(quán)益項目下列示。第七十六頁，共八十八頁。

5、報告期內(nèi)增加子公司

（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)合并

6、報告期內(nèi)處置子公司第七十七頁，共八十八頁。

合并利潤表

1、少數(shù)股東損益在合并利潤表中凈利潤項目下列示。

2、子公司發(fā)生超額虧損

3、報告期內(nèi)增加子公司（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)

4、報告期內(nèi)處置子公司

第七十八頁，共八十八頁。合并現(xiàn)金流量表

1、合并現(xiàn)金流量表補充資料可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表進(jìn)行編制。

2、報告期內(nèi)增加子公司（1）同一控制下企業(yè)合并（2）非同一控制下企業(yè)合并

3、報告期內(nèi)處置子公司第七十九頁，共八十八頁。（八）合并財務(wù)報表的披露

1、子公司的清單，包括企業(yè)名稱、注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例。

2、母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位表決權(quán)不足半數(shù)但能對其形成控制的原因。

3、母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)