第8章會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和差錯(cuò)更正

第八章會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和差錯(cuò)更正第一節(jié)會(huì)計(jì)政策及其變更第二節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正第一頁，共三十六頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)政策及其變更一、會(huì)計(jì)政策概述會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。原則，是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的、適合于企業(yè)會(huì)計(jì)核算所采用的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?；A(chǔ)，是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。會(huì)計(jì)處理方法，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中按照法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法。特點(diǎn)：選擇性、強(qiáng)制性、層次性2023/5/112第二頁，共三十六頁。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露的主要會(huì)計(jì)政策：存貨長期股權(quán)投資投資性房地產(chǎn)固定資產(chǎn)生物資產(chǎn)無形資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)收入合同收入與費(fèi)用借款費(fèi)用合并政策其他重要會(huì)計(jì)政策2023/5/113第三頁，共三十六頁。二、會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為（一）會(huì)計(jì)政策變更的條件1.法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。－－依法變更2.會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。－－根據(jù)客觀情況自行變更（二）不屬于會(huì)計(jì)變更的情形1.本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。2.對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。2023/5/114第四頁，共三十六頁。三、會(huì)計(jì)處理（一）追溯調(diào)整法追溯調(diào)整法，是指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常包括以下內(nèi)容：（1）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；（2）編制相關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄；（3）調(diào)整列報(bào)前期最早期初財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目及其金額；（4）附注說明。2023/5/11第五頁，共三十六頁。累積影響數(shù)可以分解為一下兩個(gè)金額的差額（1）在變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)期，按照變更后的會(huì)計(jì)政策對以前各期進(jìn)行追溯計(jì)算，所得到的列報(bào)前期最早期初留存收益金額；（2）在變更會(huì)計(jì)政策當(dāng)期，列報(bào)前期最早期初留存收益金額。累積影響數(shù)通常可以通過以下各步計(jì)算獲得：

（1）根據(jù)新會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；

（2）計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異；

（3）計(jì)算差異的所得稅影響金額；

（4）確定前期中的每一期的稅后差異；

（5）計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。對以前年度損益進(jìn)行追溯調(diào)整或追溯重述的應(yīng)重新計(jì)算各列報(bào)期間留存收益2023/5/11第六頁，共三十六頁。例：甲公司2005年、2006年分別以450萬元和110萬元的價(jià)格從股票市場購入A、B兩只以交易為目的的股票(假設(shè)不考慮購入股票發(fā)生的交易費(fèi)用)，市價(jià)一直高于購入成本。公司采用成本與市價(jià)孰低法對購入股票進(jìn)行計(jì)量。公司從2007年起對其以交易為目的購入的股票由成本與市價(jià)孰低改為公允價(jià)值計(jì)量，公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。公司發(fā)行股票4500萬股，未發(fā)行任何稀釋性潛在普通股。假設(shè)所得稅稅率為25％，公司按凈利潤的10％提取法定盈余公積。2005、2006年末A股票公允價(jià)值510萬元2006年末B股票公允價(jià)值130萬元2023/5/11第七頁，共三十六頁。（1）對2005年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：①對2005年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)600貸：利潤分配——未分配利潤450遞延所得稅負(fù)債150②調(diào)整利潤分配：按照凈利潤的10%提取法定盈余公積借：利潤分配——未分配利潤45

貸：盈余公積45(2)對2006年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：利潤分配——未分配利潤15

遞延所得稅負(fù)債52023/5/11第八頁，共三十六頁。(2)對2006年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄：①調(diào)整交易性金融資產(chǎn)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)20

貸：利潤分配——未分配利潤15

遞延所得稅負(fù)債5②調(diào)整利潤分配：借：利潤分配——未分配利潤15

貸：盈余公積15

2023/5/11第九頁，共三十六頁。財(cái)務(wù)報(bào)表重述：①資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增交易性金融資產(chǎn)年初余額80萬元；調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額20萬元；調(diào)增盈余公積年初余額6萬元；調(diào)增未分配利潤年初余額54萬元。②利潤表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增公允價(jià)值變動(dòng)收益上年金額20萬元；調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額5萬元；調(diào)增凈利潤上年金額15萬元；③所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整：調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積上年金額45萬元，未分配利潤上年金額40.5萬元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額45萬元。調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額15萬元，未分配利潤本年金額13.5萬元，所有者權(quán)益合計(jì)本年金額15萬元。2023/5/11第十頁，共三十六頁。（二）未來適用法未來適用法是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無需重編以前年度財(cái)務(wù)報(bào)表。企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額，變更之日仍保留原有金額，不因會(huì)計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，并在現(xiàn)有金額上按新會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算。2023/5/11第十一頁，共三十六頁。（三）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法1.法定變更，按照國家相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定執(zhí)行（1）國家發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理；（2）國家沒有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2.自愿變更，采用追溯調(diào)整法處理3.確定會(huì)計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策；在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)采用未來適用法2023/5/11第十二頁，共三十六頁。四、會(huì)計(jì)政策變更的披露在報(bào)表附注應(yīng)披露：1.會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因2.當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期會(huì)計(jì)政策和變更后所采用的新會(huì)計(jì)政策及變更原因3.無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明原因和開始應(yīng)用新會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況2023/5/11第十三頁，共三十六頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更一、概述會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。特點(diǎn)：1.是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)置不確定性因素的影響2.進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)往往以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)3.進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的可靠性企業(yè)應(yīng)披露的重要會(huì)計(jì)估計(jì)如《會(huì)計(jì)》（注冊會(huì)計(jì)師）376-378所示2023/5/11第十四頁，共三十六頁。二、會(huì)計(jì)估計(jì)變更會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。會(huì)計(jì)估計(jì)變更的情形包括：

1.賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。

2.取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)。2023/5/11第十五頁，共三十六頁。三、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的劃分（一）劃分基礎(chǔ)1.會(huì)計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等六項(xiàng)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是會(huì)計(jì)處理的首要環(huán)節(jié)。一般地，對會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更一般會(huì)引起列報(bào)項(xiàng)目的變更。2.計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更3.列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更4.根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的方法，不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更2023/5/11第十六頁，共三十六頁。1.會(huì)計(jì)確認(rèn)是否發(fā)生變更《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等六項(xiàng)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是會(huì)計(jì)處理的首要環(huán)節(jié)。一般地，對會(huì)計(jì)確認(rèn)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更一般會(huì)引起列報(bào)項(xiàng)目的變更。某企業(yè)在前期將某項(xiàng)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出計(jì)入當(dāng)期損益，而當(dāng)期按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》的規(guī)定，該項(xiàng)支出符合無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生變更，即前期將開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用，而當(dāng)期將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。該事項(xiàng)中會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生了變化，所以該變更屬于會(huì)計(jì)政策變更。2023/5/11第十七頁，共三十六頁。2.計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等5項(xiàng)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，是會(huì)計(jì)處理的計(jì)量基礎(chǔ)。一般地，對計(jì)量基礎(chǔ)的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。某企業(yè)在前期對購入的價(jià)款超過正常信用條件延期支付的固定資產(chǎn)初始計(jì)量采用歷史成本，而當(dāng)期按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》的規(guī)定，該類固定資產(chǎn)的初始成本應(yīng)以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。該事項(xiàng)的計(jì)量基礎(chǔ)發(fā)生了變化，所以該變更屬于會(huì)計(jì)政策變更。2023/5/11第十八頁，共三十六頁。3.列報(bào)項(xiàng)目是否發(fā)生變更《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目應(yīng)采用的列報(bào)原則。一般地，對列報(bào)項(xiàng)目的指定或選擇是會(huì)計(jì)政策，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)政策變更。當(dāng)然，在實(shí)務(wù)中，有時(shí)列報(bào)項(xiàng)目的變更往往伴隨著會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更或者相反。某商業(yè)企業(yè)在前期將商品采購費(fèi)用列入營業(yè)費(fèi)用，當(dāng)期根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》的規(guī)定，將采購費(fèi)用列入成本。因?yàn)榱袌?bào)項(xiàng)目發(fā)生了變化，所以該變更是會(huì)計(jì)政策變更。當(dāng)然這里也涉及到會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更。2023/5/11第十九頁，共三十六頁。4．根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和列報(bào)項(xiàng)目所選擇的、為取得與該項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法，不是會(huì)計(jì)政策，而是會(huì)計(jì)估計(jì)，其相應(yīng)的變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更。某企業(yè)需要對某項(xiàng)資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，而公允價(jià)值的確定需要根據(jù)市場情況選擇不同的處理方法。在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場的情況下，需要根據(jù)同行業(yè)類似資產(chǎn)的近期交易價(jià)格對該項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行估計(jì)；在不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場的情況下，其公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)資產(chǎn)的市場價(jià)格為基礎(chǔ)進(jìn)行估計(jì)。因?yàn)槠髽I(yè)所確定的公允價(jià)值是與該項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的金額，所以為確定公允價(jià)值所采用的處理方法是會(huì)計(jì)估計(jì)，不是會(huì)計(jì)政策。相應(yīng)地，當(dāng)企業(yè)面對的市場情況發(fā)生變化時(shí)，其采用的確定公允價(jià)值的方法變更是會(huì)計(jì)估計(jì)變更，不是會(huì)計(jì)政策變更。2023/5/11第二十頁，共三十六頁。

(二)劃分會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的方法企業(yè)可以采用以下具體方法劃分會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更：分析并判斷該事項(xiàng)是否涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)選擇或列報(bào)項(xiàng)目的變更。當(dāng)至少涉及上述一項(xiàng)劃分基礎(chǔ)變更的，該事項(xiàng)是會(huì)計(jì)政策變更；不涉及上述劃分基礎(chǔ)變更時(shí)，該事項(xiàng)可以判斷為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。例:某企業(yè)在前期將自行購建的固定資產(chǎn)相關(guān)的一般借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，當(dāng)期根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，將符合條件的有關(guān)借款費(fèi)用予以資本化，企業(yè)因此將對該事項(xiàng)進(jìn)行變更。該事項(xiàng)的計(jì)量基礎(chǔ)未發(fā)生變更，即都是以歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)；該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生變更，即前期將借款費(fèi)用確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用，而當(dāng)期將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)；同時(shí)，會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更導(dǎo)致該事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表相關(guān)項(xiàng)目的列報(bào)也發(fā)生變更。該事項(xiàng)涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)和列報(bào)的變更，所以屬于會(huì)計(jì)政策變更。2023/5/11第二十一頁，共三十六頁。該事項(xiàng)的計(jì)量基礎(chǔ)未發(fā)生變更，即都是以歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)；該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)發(fā)生變更，即前期將借款費(fèi)用確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用，而當(dāng)期將其確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)；同時(shí)，會(huì)計(jì)確認(rèn)的變更導(dǎo)致該事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表相關(guān)項(xiàng)目的列報(bào)也發(fā)生變更。該事項(xiàng)涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)和列報(bào)的變更，所以屬于會(huì)計(jì)政策變更。例:企業(yè)原采用雙倍余額遞減法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，根據(jù)固定資產(chǎn)使用的實(shí)際情況，企業(yè)決定改用直線法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。該事項(xiàng)前后采用的兩種計(jì)提折舊方法都是以歷史成本作為計(jì)量基礎(chǔ)，對該事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)和列報(bào)項(xiàng)目也未發(fā)生變更，只是固定資產(chǎn)折舊、固定資產(chǎn)凈值等相關(guān)金額發(fā)生了變化。因此，該事項(xiàng)屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。2023/5/11第二十二頁，共三十六頁。四、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)采用未來適用法處理即在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。2023/5/11第二十三頁，共三十六頁。1.如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)。2.如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間，有關(guān)估計(jì)變更的，影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。例如，固定資產(chǎn)的使用壽命或預(yù)計(jì)凈殘值的估計(jì)發(fā)生的變更，常常影響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個(gè)期間的折舊費(fèi)用。因此，這類會(huì)計(jì)估計(jì)的變更，應(yīng)于變更當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與前期相同的項(xiàng)目中。3.企業(yè)難以對某項(xiàng)變更區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更的，應(yīng)當(dāng)將其作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理。2023/5/11第二十四頁，共三十六頁。五、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與會(huì)計(jì)估計(jì)變更有關(guān)的下列信息：1．會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。包括變更的內(nèi)容、變更日期以及會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因。2．會(huì)計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)。包括會(huì)計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間損益的影響金額，以及對其他各項(xiàng)目的影響金額。3．會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。2023/5/11第二十五頁，共三十六頁。例：ABC公司有一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為84000元，預(yù)計(jì)使用壽命為8年，凈殘值為4000元，自2008年1月1日起按直線法計(jì)提折舊。2012年1月，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原預(yù)計(jì)使用壽命和凈殘值做出修正，修改后的預(yù)計(jì)使用壽命為6年，凈殘值為2000元。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。ABC公司對上述會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理如下：1．不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù)。2．變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改按新估計(jì)使用壽命提取折舊。改變估計(jì)使用壽命后，2012年1月1日起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為21000元[(44000-2000)÷(6-4)]。2023/5/11第二十六頁，共三十六頁。2012年不必對以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的尚可使用壽命和凈殘值計(jì)算確定的年折舊費(fèi)用，編制會(huì)計(jì)分錄如下：借：管理費(fèi)用

21000貸：累計(jì)折舊

210003．附注說明：本公司一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值為84000元，原預(yù)計(jì)使用壽命為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為4000元，按直線法計(jì)提折舊。由于新技術(shù)的發(fā)展，該設(shè)備已不能按原預(yù)計(jì)使用壽命計(jì)提折舊，本公司于2012年初變更該設(shè)備的使用壽命為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為2000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用壽命和凈殘值。此估計(jì)變更影響本年度凈利潤減少數(shù)為8250元[(21000-10000)×(1-25％)]。2023/5/11第二十七頁，共三十六頁。第三節(jié)前期差錯(cuò)及其更正一、概述前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：1.編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；

2.前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響，以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。2023/5/11第二十八頁，共三十六頁。具體情形：（1）計(jì)算及賬戶分類錯(cuò)誤（2）采用法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度等不允許的會(huì)計(jì)政策（3）對事實(shí)的疏忽或曲解，以及舞弊會(huì)計(jì)估計(jì)只是近似值，隨著更多信息的獲得，估計(jì)可能需要進(jìn)行修正，但會(huì)計(jì)估計(jì)變更不屬于前期差錯(cuò)更正2023/5/11第二十九頁，共三十六頁。二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理企業(yè)發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)及時(shí)糾正。前期差錯(cuò)分為重要的前期差錯(cuò)和不重要的前期差錯(cuò)。重要的前期差錯(cuò)是指足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的前期差錯(cuò)。不重要的前期差錯(cuò)是指不足以影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的前期差錯(cuò)。前期差錯(cuò)的重要性取決于在相關(guān)環(huán)境下對遺漏或錯(cuò)誤表述的規(guī)模和性質(zhì)的判斷企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法（發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正）更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。2023/5/11第三十頁，共三十六頁。企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“以前年度損益調(diào)整”科目核算企業(yè)本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯(cuò)更正涉及調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)以及本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)：1.增加以前年度利潤或減少以前年度虧損，貸記“以前年度損益調(diào)整”，調(diào)整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損，借記“以前年度損益調(diào)整”。2.由于以前年度損益調(diào)整增加或減少的所得稅費(fèi)用，借“以前年度損益調(diào)整”貸“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅”“遞延所得稅資產(chǎn)”“遞延所得稅負(fù)債”或相反的分錄。3.上述調(diào)整后，應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”余額轉(zhuǎn)入“利潤分配—未分配利潤”2023/5/11第三十一頁，共三十六頁。（一）不重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理

對于不重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目；屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。例：公司在2006年12月31日發(fā)現(xiàn)，一臺(tái)2005年2月1日開始計(jì)提折舊的管理用設(shè)備，原始價(jià)值9600元，在2005年1月計(jì)入了當(dāng)期費(fèi)用。該設(shè)備采用直線法折舊，使用年限4年，凈殘值為零。2006年12月31日更正此差錯(cuò)的會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)9600

貸：管理費(fèi)用5000

累計(jì)折舊4600假設(shè)該項(xiàng)差錯(cuò)直到2009年2月后才發(fā)現(xiàn)，則不需要作任何分錄，因?yàn)樵擁?xiàng)差錯(cuò)已經(jīng)抵銷了。2023/5/11第三十二頁，共三十六頁。（二）重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理對于重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，通過下述處理對其進(jìn)行追溯更正：

（1）追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額；（2）如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目期初余額。對于發(fā)生的重要的前期差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。2023/5/11第三十三頁，共三十六頁。在編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的重要的前期差錯(cuò)，應(yīng)調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該差錯(cuò)在產(chǎn)生的當(dāng)期已經(jīng)更正；對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間以