企業(yè)合并的分類和一般原則

企業(yè)合并的分類和一般原則一、企業(yè)合并的分類及一般原則1、企業(yè)合并的分類及一般原則――定義2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類3、企業(yè)合并的分類及一般原則――購(gòu)買方的確定4、企業(yè)合并的分類及一般處理原則――購(gòu)買日的確定5、企業(yè)合并的分類及一般原則――一般處理原則案例1：

為什么公司剛設(shè)立，合并報(bào)表股東權(quán)益低于注冊(cè)資本？

某上市公司工商登記成立日期為2007年11月5日，設(shè)立日后編制的報(bào)表中，股東權(quán)益如下：?jiǎn)挝唬呵г?/p>

2007-11-30合并數(shù)2007-11-30母公司數(shù)股東權(quán)益:

股本8,000,0008,000,000資本公積(3,273,432)1,525,976歸屬于母公司股東的所有者權(quán)益4,726,5689,525,976少數(shù)股東權(quán)益208,408

股東/權(quán)益合計(jì)4,934,9769,525,976案例1：

為什么公司剛設(shè)立，合并報(bào)表股東權(quán)益低于注冊(cè)資本？合并報(bào)表中，因資本公積項(xiàng)下大筆的紅字，使股東權(quán)益低于注冊(cè)資本。評(píng)估情況：根據(jù)以2006年12月31日為基準(zhǔn)日的評(píng)估報(bào)告，本次列入重組范圍資產(chǎn)的帳面凈值（含作為出資的土地）為592，911.86萬(wàn)元，評(píng)估后公司凈資產(chǎn)值為949,874.43萬(wàn)元,凈資產(chǎn)評(píng)估增值356,962.57萬(wàn)元，評(píng)估增值產(chǎn)生的主要原因?yàn)閷?duì)下屬子公司的長(zhǎng)期投資評(píng)估增值。案例1：

母公司對(duì)控股子公司長(zhǎng)期投資評(píng)估增值的帳務(wù)處理

公司在編制成立日?qǐng)?bào)表時(shí)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》，對(duì)下屬企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算，因此下屬子公司的評(píng)估增值構(gòu)成公司對(duì)這些子公司初始投資成本的一部分。案例1：合并報(bào)表對(duì)這些增值的處理根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――企業(yè)合并》，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的帳面價(jià)值計(jì)量，因此公司及下屬子公司已入帳的資產(chǎn)評(píng)估增值部分，需于編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)予以沖回，即于合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，借記資本公積、貸記相關(guān)的資產(chǎn)及當(dāng)期利潤(rùn)表中的固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)攤銷科目涉及評(píng)估增值引起的當(dāng)期攤銷額，此項(xiàng)調(diào)減資本公積3，569，625.7千元，該調(diào)整是導(dǎo)致合并報(bào)表中資本公積出現(xiàn)負(fù)數(shù)最主要的原因。案例2：

某上市公司發(fā)行股票，收購(gòu)資產(chǎn)產(chǎn)生大額商譽(yù)。某上市公司2008年2月3日向不相關(guān)的5個(gè)自然人股東發(fā)行1，264萬(wàn)股，收購(gòu)該5人持有的聯(lián)銀通科技100%股權(quán)。聯(lián)銀通科技有限公司2007年6月30日有關(guān)凈資產(chǎn)價(jià)值單位：千元1歸屬于母公司的所有者權(quán)益31，1812成本法下評(píng)估值31，5413自有現(xiàn)金流法下評(píng)估值299，1044交易雙方確定的交易價(jià)值288，9505交易價(jià)值與成本法評(píng)估值之差257，409通過兩個(gè)案例的比較我們看到，同樣是獲得控股子公司的股權(quán)，兩者的處理方法完全不一樣。案例1中，對(duì)于控股子公司帳面凈資產(chǎn)值與獲得該股權(quán)價(jià)值之間的差額，合并報(bào)表采取調(diào)整資本公積的做法；案例2中，對(duì)于控股子公司帳面凈資產(chǎn)值與獲得該股權(quán)價(jià)值之間的差額采取增加合并報(bào)表商譽(yù)的做法。這兩個(gè)案例的處理體現(xiàn)了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——企業(yè)合并》對(duì)于同一控制下及非同一控制下企業(yè)合并的主要區(qū)別。將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)控制－－自非控制至控制為企業(yè)合并1、企業(yè)合并的分類及一般原則――定義2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類企業(yè)合并同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并判斷標(biāo)準(zhǔn)：控制方不變控制非暫時(shí)性判斷標(biāo)準(zhǔn)：同一控制下企業(yè)合并以外的合并控股合并吸收合并新設(shè)合并2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的同一方：實(shí)施最終控制的投資者相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議非暫時(shí)性：合并前（1年）合并后（1年）2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類非同一控制下的企業(yè)合并參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進(jìn)行的合并特點(diǎn)：1、非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并2、以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類會(huì)計(jì)上的企業(yè)合并與法律意義合并的關(guān)系

會(huì)計(jì)：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并公司法：吸收合并、新設(shè)合并2、企業(yè)合并的分類及一般原則――分類合并方式

購(gòu)買方

被購(gòu)買方（合并方）（被合并方）吸收合并取得對(duì)方資產(chǎn)解散并承擔(dān)負(fù)債新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并各持有參與合并方均解散各方資產(chǎn)負(fù)債控股合并取得控制權(quán)保持獨(dú)立體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)成為子公司投資3、企業(yè)合并的分類及一般原則

――購(gòu)買方的確定確定購(gòu)買方控制標(biāo)準(zhǔn)：合并中取得對(duì)另一方控制權(quán)的一方具體考慮：對(duì)價(jià)標(biāo)志：一般支付對(duì)價(jià)的一方為購(gòu)買方規(guī)模標(biāo)志：一般公允價(jià)值較大的一方為購(gòu)買方管理標(biāo)志：合并一方管理層能夠控制合并后企業(yè)的一方一般為購(gòu)買方4、企業(yè)合并的分類及一般處理原則――購(gòu)買日的確定確定購(gòu)買日（或合并日）取得對(duì)被購(gòu)買方控制權(quán)的日期參考有關(guān)條件確定：購(gòu)買協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)及有權(quán)部門批準(zhǔn)有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)購(gòu)買價(jià)款的支付控制權(quán)的轉(zhuǎn)移4、企業(yè)合并的分類及一般處理原則――購(gòu)買日的確定案例1的購(gòu)買日應(yīng)為股東將長(zhǎng)期股權(quán)及其他資產(chǎn)作為資本投入日為合并日。案例2的合并日也應(yīng)當(dāng)是2008年2月3日完成資產(chǎn)移交并完成相關(guān)資產(chǎn)權(quán)屬變更登記作為合并日。如完成資產(chǎn)移交與完成產(chǎn)權(quán)登記是不同日期，那么合并日的確定應(yīng)考慮合同及相關(guān)文件對(duì)控制權(quán)的約定。5、企業(yè)合并的分類及一般原則――一般處理原則項(xiàng)目同一控制非同一控制取得資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)量賬面價(jià)值計(jì)量公允價(jià)值計(jì)量合并中形成新資產(chǎn)和新負(fù)債不會(huì)形成會(huì)形成新資產(chǎn)和負(fù)債合并中是否會(huì)形成商譽(yù)或負(fù)商譽(yù)無(wú)商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)合并中是否會(huì)產(chǎn)生損益不產(chǎn)生損益產(chǎn)生損益合并直接相關(guān)費(fèi)用處理計(jì)入損益計(jì)入合并成本財(cái)務(wù)報(bào)表處理：個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表按賬面價(jià)值計(jì)量要素按公允價(jià)值計(jì)量要素合并財(cái)務(wù)報(bào)表—合并日編制全部合并報(bào)表編制合并資產(chǎn)負(fù)債表合并財(cái)務(wù)報(bào)表—比較報(bào)表調(diào)整比較數(shù)據(jù)不調(diào)整比較數(shù)據(jù)二、同一控制下的企業(yè)合并1、控股合并中合并成本及差額的處理2、以發(fā)行股票為對(duì)價(jià)的控股合并3、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)等為對(duì)價(jià)的企業(yè)合并4、關(guān)于資本公積的沖轉(zhuǎn)5、吸收合并和新設(shè)合并1、控股合并中合并成本及差額的處理----調(diào)整子公司的會(huì)計(jì)政策一致----合并成本為：應(yīng)享有子公司于合并日賬面凈資產(chǎn)份額，----合并差額處理：依次調(diào)整資本/股本溢價(jià)、留存收益：2、以發(fā)行股票為對(duì)價(jià)的控股合并案例3甲公司向特定對(duì)象乙之控股公司以非公開發(fā)行方式發(fā)行7,272萬(wàn)股流通A股股份，發(fā)行價(jià)格為4.95元/股，折合金額為359，964千元，作為購(gòu)買乙之控股公司持有的乙地產(chǎn)公司100%股權(quán)的股票對(duì)價(jià)，另支付36千元現(xiàn)金補(bǔ)足對(duì)價(jià)。2007年5月12日，甲公司發(fā)行了新股并在登記中心登記。本次發(fā)行費(fèi)用共6，000千元。收購(gòu)對(duì)象情況：乙地產(chǎn)公司2006年5月31日凈資產(chǎn)賬面值為80,081千元，評(píng)估值為363,881千元，作價(jià)360,000千元為收購(gòu)價(jià)。2、以發(fā)行股票為對(duì)價(jià)的控股合并乙地產(chǎn)公司簡(jiǎn)要資產(chǎn)負(fù)債表單位：千元2006.5.312006.12.312007.4.30帳面值評(píng)估值評(píng)估增值帳面值帳面值資產(chǎn)總計(jì)1,088,6031,372,40328,380876,9061,239，444負(fù)債總計(jì)1,008,5221,008,522742,8911,096,480股東權(quán)益:股本80,00080,00080,000資本公積盈余公積3155,6306,525未分配利潤(rùn)-23448,38556,439股東權(quán)益合計(jì)80,081363,88128,380134,015142,9642、以發(fā)行股票為對(duì)價(jià)的控股合并假定例3中，甲公司與乙之控股公司受同一集團(tuán)控制。我們確定2007年5月12日為合并日，為方便起見，采取截至日為2007年4月30日的財(cái)務(wù)報(bào)表為合并日的報(bào)表。甲公司收購(gòu)乙之控股公司控制的乙公司100％股權(quán)。（1）甲公司所作會(huì)計(jì)處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資142，964貸：股本72，720資本公積――股本溢價(jià)70，208銀行存款36支付發(fā)行費(fèi)用6，000千元：借：資本公積――股本溢價(jià)6，000貸：銀行存款6，000（2）合并報(bào)表處理假定甲、乙公司不存在內(nèi)部交易抵消分錄：借：股本80，000盈余公積6，525未分配利潤(rùn)56，439貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資142，964還要將乙公司合并前歸屬于甲公司所有的留存收益，自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益：借：資本公積――股本溢價(jià)62，964貸：盈余公積6，525未分配利潤(rùn)56，4392、以發(fā)行股票為對(duì)價(jià)的控股合并特別說明：如合并方的資本公積（股本/資本溢價(jià)）余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中不足以全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中對(duì)此情況作出說明。（3）合并利潤(rùn)表的編制因?yàn)闆]有內(nèi)部交易，單就甲、乙的合并利潤(rùn)表，只需將2007年1－4月兩公司的利潤(rùn)表簡(jiǎn)單相加即可。乙公司1－4月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為8，949千元，該利潤(rùn)在合并利潤(rùn)表中列示如下：合并利潤(rùn)表………凈利潤(rùn)XXXXX其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)8,949（4）比較報(bào)表的編制

同一控制下控股合并，編制比較報(bào)表時(shí)應(yīng)對(duì)前期報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，視同該項(xiàng)合并在前期已經(jīng)發(fā)生。因此，在編制甲公司合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將甲、乙公司2006年度的報(bào)表予以合并：抵消分錄借：股本80，000盈余公積5,630未分配利潤(rùn)48,385貸：資本公積134，015

（4）比較報(bào)表的編制同時(shí)將被合并方在以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益進(jìn)行恢復(fù)：借：資本公積54，015貸：盈余公積5,630未分配利潤(rùn)48,385在編制合并利潤(rùn)表時(shí)，不需要將乙公司2006年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)單獨(dú)作為“被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)”列示。3、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)等為對(duì)價(jià)的企業(yè)合并以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，如資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額。3、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)等為對(duì)價(jià)的企業(yè)合并假定例3中，甲公司支付360,000千元現(xiàn)金收購(gòu)乙公司100％股權(quán)，其他情況不變，實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并。合并日，甲公司的會(huì)計(jì)處理為借：長(zhǎng)期股權(quán)投資142,964資本公積――股本溢價(jià)217,036（360,000－142,964）貸：銀行存款360,000如上述資本公積不足沖減，則調(diào)減留存收益項(xiàng)目。其他處理不變。4、關(guān)于資本公積的沖轉(zhuǎn)資本公積余額的結(jié)轉(zhuǎn)及使用：原制度下資本公積的構(gòu)成：資本溢價(jià)或股本溢價(jià)接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備股權(quán)投資準(zhǔn)備撥款轉(zhuǎn)入外幣資本折算差額關(guān)聯(lián)交易差價(jià)其他資本公積（債務(wù)重組收益等）4、關(guān)于資本公積的沖轉(zhuǎn)新準(zhǔn)則體系下資本公積的構(gòu)成：資本溢價(jià)或股本溢價(jià)其他資本公積權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)有效現(xiàn)金流量套期中產(chǎn)生的利得或損失股份支付投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換時(shí)產(chǎn)生的差額持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)間的轉(zhuǎn)換其他（與計(jì)入資本公積項(xiàng)目相關(guān)的所得稅等）4、關(guān)于資本公積的沖轉(zhuǎn)原制度下資本公積的結(jié)轉(zhuǎn)：資本溢價(jià)或股本溢價(jià)其他資本公積原資本公積中因享有被投資單位除凈損益外其他所有者權(quán)益變動(dòng)形成的股權(quán)投資準(zhǔn)本――轉(zhuǎn)入按照權(quán)益法核算產(chǎn)生的資本公積明細(xì)其他原制度下的資本公積各明細(xì)項(xiàng)目金額一并設(shè)置“原制度轉(zhuǎn)入資本公積”核算

4、關(guān)于資本公積的沖轉(zhuǎn)構(gòu)成其他資本公積中的“原制度轉(zhuǎn)入資本公積”項(xiàng)目執(zhí)行新準(zhǔn)則后可用于：轉(zhuǎn)增資本沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的合并差額沖減同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的差額，包括資本公積中的“資本溢價(jià)或股本溢價(jià)”以及“原制度轉(zhuǎn)入資本公積”兩項(xiàng)如原制度下?lián)芸钷D(zhuǎn)入其權(quán)屬不明確的，仍應(yīng)在新制度下其他中保留該撥款轉(zhuǎn)入項(xiàng)目，并不應(yīng)被沖減。5、同一控制下企業(yè)合并――吸收合并和新設(shè)合并

合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值的確定與控股合并的處理原則基本相同

1、取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其在被合并方的原賬面價(jià)值入賬2、會(huì)計(jì)政策調(diào)整3、所確認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額，調(diào)整資本公積、留存收益5、同一控制下企業(yè)合并――吸收合并和新設(shè)合并

新設(shè)合并由于需要新設(shè)立一個(gè)會(huì)計(jì)報(bào)表主體，因此需要考慮到有關(guān)工商法規(guī)的要求。

“關(guān)于外商投資企業(yè)合并與分立的規(guī)定”（2001年11月22日對(duì)外貿(mào)易經(jīng)濟(jì)合作部、國(guó)家工商行政管理總局令2001年第8號(hào)公布）規(guī)定：新設(shè)立公司的注冊(cè)資本為原各公司的注冊(cè)資本額之和，以此考慮，合并日新設(shè)公司的資產(chǎn)和負(fù)債可以各公司原帳面值入帳。新設(shè)合并不需要提供比較報(bào)表，因?yàn)閳?bào)告主體是新設(shè)的。為財(cái)務(wù)信息的需要，可以編制備考的比較報(bào)表。5、同一控制下企業(yè)合并――吸收合并和新設(shè)合并沿用例3，假定甲公司吸收合并乙公司，則甲公司于合并日所作的會(huì)計(jì)處理為借：有關(guān)資產(chǎn)項(xiàng)目1，239，444貸：有關(guān)負(fù)債項(xiàng)目1,096,480股本72，720資本公積――股本溢價(jià)70，208銀行存款365、同一控制下企業(yè)合并――吸收合并和新設(shè)合并支付發(fā)行費(fèi)用6，000千元：借：資本公積――股本溢價(jià)6，000貸：銀行存款6，0005、同一控制下企業(yè)合并――吸收合并和新設(shè)合并對(duì)于同一控制下的吸收合并，盡就合并而言，因被合并方法人地位消失，合并方編制的是合并當(dāng)期期末個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，在編制比較報(bào)表時(shí)，也無(wú)需對(duì)以前期間已編制的報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。三、非同一控制下企業(yè)合并1、非同一控制下的企業(yè)合并――合并成本確定2、非同一控制下的企業(yè)合并――可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)3、非同一控制下的企業(yè)合并――公允價(jià)值的確定4、非同一控制下的企業(yè)合并――合并差額的處理5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并6、非同一控制下的企業(yè)合并――100％控股合并時(shí)購(gòu)買方的處理7、非同一控制下的企業(yè)合并――吸收合并8、非同一控制下的企業(yè)合并――商譽(yù)減值測(cè)試1、非同一控制下的企業(yè)合并――合并成本確定購(gòu)買方所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量放棄的非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值－賬面價(jià)值=確認(rèn)損益購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的相關(guān)費(fèi)用關(guān)注：發(fā)行負(fù)債或權(quán)益工具相關(guān)費(fèi)用或有對(duì)價(jià)――可以因或有事項(xiàng)的發(fā)生對(duì)合并成本進(jìn)行調(diào)整2、非同一控制下的企業(yè)合并――可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)購(gòu)買方獲得了被購(gòu)買方凈資產(chǎn)的控制權(quán)，應(yīng)在購(gòu)買方的報(bào)表中確認(rèn)被購(gòu)買方的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，原則上按公允價(jià)值確認(rèn)，要滿足資產(chǎn)、負(fù)債相關(guān)的確認(rèn)條件（經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出，公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）已存在的無(wú)形資產(chǎn)按資產(chǎn)確認(rèn)條件確認(rèn)。關(guān)注：原存在的商譽(yù)或有負(fù)債（公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量）3、非同一控制下的企業(yè)合并――公允價(jià)值的確定合并中支付對(duì)價(jià)及取得可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值確定的基本原則活躍市價(jià)不存在活躍市場(chǎng)，參照同類或類似資產(chǎn)交易價(jià)格估值技術(shù)3、非同一控制下的企業(yè)合并――公允價(jià)值的確定非同一控制下的企業(yè)合并――公允價(jià)值的確定有活躍市場(chǎng)的股票、債券、基金等，按活躍市場(chǎng)的市價(jià)應(yīng)收款，短期按應(yīng)收金額；長(zhǎng)期按折現(xiàn)后金額存貨，原材料按重置成本在產(chǎn)品按產(chǎn)成品售價(jià)減去加工成本、稅費(fèi)以及合理的利潤(rùn)產(chǎn)成品按售價(jià)減相關(guān)稅費(fèi)以及合理的利潤(rùn)不存在活躍市場(chǎng)的權(quán)益性投資，按金融工具準(zhǔn)則采用估值技術(shù)確定公允價(jià)值4、非同一控制下的企業(yè)合并――合并差額的處理合并差額處理――商譽(yù)或計(jì)入損益合并成本＞所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試商譽(yù)：1.合并成本＞所確認(rèn)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額的差額2.合并中取得不符合確認(rèn)條件的資產(chǎn)等合并成本＜所取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值首先應(yīng)對(duì)合并成本及可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值進(jìn)行復(fù)核經(jīng)復(fù)核后仍存在的差額計(jì)入損益（營(yíng)業(yè)外收入）5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并沿用例3，假定甲公司與乙之控股公司不是同一控制關(guān)系。

2006.5.312007.4.30帳面值評(píng)估值評(píng)估增值帳面值評(píng)估值變動(dòng)調(diào)整后值存貨893,576971,11577,540734,169(33,765)777,944長(zhǎng)期投資62,445261,204198,75962,395261,154固定資產(chǎn)32,20939,7107,50133,882(708)40，675其他資產(chǎn)項(xiàng)100,373129,261408,998408,998資產(chǎn)總計(jì)1,088,6031,372,403283,8001,239,444(34，473)1,488,771負(fù)債總計(jì)1,008,5221,008,5221,096,4801,096,480股東權(quán)益80,081363,881283,800142,964(34，473)392，2915、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并合并日為2007.5.12，以截至2007.4.30日?qǐng)?bào)表為合并日?qǐng)?bào)表。評(píng)估基準(zhǔn)日2006.5.31后至2007.4.30乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為62，883千元，同時(shí)在2006.5.31.列入存貨評(píng)估增值中的存貨變動(dòng)，減少評(píng)估值33，765千元，固定資產(chǎn)評(píng)估增值攤消7，085千元，沒有其他引起評(píng)估凈值變動(dòng)的情形。因此，2007.4.30公允價(jià)可以確定為：363,881＋62，883－33，765－708＝392，291千元。5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并（1）合并日甲公司帳務(wù)處理：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資360，000貸：股本72，720資本公積――股本溢價(jià)287，244現(xiàn)金365、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并（2）支付發(fā)行費(fèi)用600萬(wàn)元：借：資本公積――股本溢價(jià)6，000貸：銀行存款6，000（3）經(jīng)復(fù)核2007.4.30公允價(jià)值為392，291千元，比合并成本360，000千元大，應(yīng)確認(rèn)為收益。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資32，291（392，291－360，000）貸：營(yíng)業(yè)外收入32，2915、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并（4）合并報(bào)表處理：將乙公司資產(chǎn)項(xiàng)目調(diào)整為公允價(jià)值借：存貨43，775（77,540－33,765）長(zhǎng)期投資198,759固定資產(chǎn)6，793（7，501－708）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資249，327財(cái)務(wù)核算上需要設(shè)立備查薄，登記評(píng)估增減值及其攤消。5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并（5）合并抵消分錄：借：股本80，000盈余公積6,525未分配利潤(rùn)56,439貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資142，9645、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并分析例2的財(cái)務(wù)處理聯(lián)銀通公司重置成本法下的評(píng)估值為31，541千元，該價(jià)值即為可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值。收購(gòu)成本為288，950千元，該成本大于前述公允價(jià)值，差額部分確認(rèn)為合并報(bào)表的商譽(yù)257，409千元。5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并（2）合并報(bào)表會(huì)計(jì)處理為：將聯(lián)銀通公司報(bào)表調(diào)整為可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值（假定評(píng)估值沒有攤消等變化）借：有關(guān)資產(chǎn)（或貸有關(guān)負(fù)債）項(xiàng)目360（31，541－31，181）貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資360

5、非同一控制下的企業(yè)合并――控股合并合并抵消分錄：借：有關(guān)股東權(quán)益項(xiàng)目31，181商譽(yù)257，409貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資288，590非同一控制下的合并，比較報(bào)表無(wú)需對(duì)以前期間已編制的報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。6、非同一控制下的企業(yè)合并――100％控股合并時(shí)購(gòu)買方的處理非同一控制下的企業(yè)合并中，被購(gòu)買方通過企業(yè)合并取得被購(gòu)買方100％股權(quán)的，被購(gòu)買方可以按照合并確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值調(diào)整其帳面價(jià)值。此外的情形，被購(gòu)買方均不得調(diào)整賬面值。如例2中，乙公司可以按評(píng)估結(jié)果，調(diào)整帳面值。在合并日，乙公司的調(diào)整為評(píng)估值的帳務(wù)處理：借：存貨43，775（77,540－33,765）長(zhǎng)期投資198,759固定資產(chǎn)6，793（7，501－708）貸：資本公積249，3277、非同一控制下的企業(yè)合并――吸收合并吸收合并是直接將被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債包括在購(gòu)買方個(gè)別報(bào)表中。沿用例3，假定甲吸收合并乙，乙將取消法人地位。合并日，甲所作的會(huì)計(jì)處理為：借：存貨777,944長(zhǎng)期投資261,154固定資產(chǎn)40，675其他資產(chǎn)項(xiàng)408,998貸：負(fù)債項(xiàng)目1,096,480股本