注冊會計師責(zé)任問題畢業(yè)論文

第1頁目錄1.緒論 11.1研究背景 11.2研究的目的和意義 21.3研究的總體思路和主要內(nèi)容 31.3.1總體思路 31.3.2主要內(nèi)容 32.注冊會計師法律責(zé)任概述 52.1注冊會計師法律責(zé)任的含義 52.2注冊會計師法律責(zé)任的發(fā)展過程 62.2.1注冊會計師法律責(zé)任的醞釀階段 62.2.2注冊會計師法律責(zé)任的萌芽階段 72.2.3注冊會計師法律責(zé)任的縱深發(fā)展階段 82.3注冊會計師法律責(zé)任成因 82.4注冊會計師法律責(zé)任的主要內(nèi)容 122.4.1注冊會計師法律責(zé)任的種類 122.4.2注冊會計師和會計師事務(wù)所法律責(zé)任 152.5注冊會計師法律責(zé)任范圍的正確界定和認(rèn)定 172.5.1正確界定注冊會計師法律責(zé)任的前提 172.5.2注冊會計師法律責(zé)任的界定與認(rèn)定 183.注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定 203.1我國注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定 203.2其他國家注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定 223.2.1德國與法國的相關(guān)法律規(guī)定比較 223.2.2美國的相關(guān)法律規(guī)定 234.注冊會計師法律責(zé)任存在的問題和應(yīng)對措施 264.1目前注冊會計師法律責(zé)任存在的問題 264.2注冊會計師法律責(zé)任問題應(yīng)對措施 274.2.1從社會審計體系角度分析 274.2.2從降低審計風(fēng)險分析 304.2.3從提高人們對注冊會計師認(rèn)知程度分析 325.結(jié)論 33參考文獻(xiàn) 35致謝 37第二部分是注冊會計師法律責(zé)任概述。介紹了注冊會計師法律責(zé)任的含義，發(fā)展過程，成因，主要內(nèi)容，范圍的正確界定和認(rèn)定。第三部分是我國及其他國家地區(qū)相關(guān)法律法規(guī)對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定。介紹了目前我國和其他國家地區(qū)相關(guān)法律法規(guī)對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定，其中,在其他國家地區(qū)相關(guān)法律法規(guī)對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定的介紹中,包括:德國、法國和美國。第四部分是注冊會計師法律責(zé)任存在的問題和應(yīng)對措施。系統(tǒng)的闡述了目前注冊會計師法律責(zé)任存在的問題 ,以及應(yīng)對措施。其中,對應(yīng)對措施的闡述,分別從社會審計體系角度，降低審計風(fēng)險角度，提高人們對注冊會計師認(rèn)知程度角度這三個方面展開。第五部分是結(jié)論。即通過一系列的分析、總結(jié)，得出一些相關(guān)的意見和建議,并對未來做了展望。2.注冊會計師法律責(zé)任概述2.1注冊會計師法律責(zé)任的含義隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制在我國的建立和發(fā)展，注冊會計師在社會經(jīng)濟(jì)生活中的地位越來越重要，發(fā)揮的作用越來越大，注冊會計師如果工作失誤，或有欺詐行為，將會給委托人或依賴審計會計報表的第三人造成重大損失，嚴(yán)重的甚至導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)秩序混亂，因此，強化注冊會計師的責(zé)任意識，嚴(yán)格注冊會計師的法律責(zé)任，以保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，其意義就顯得愈加重大。因此近年來我國頒布的不少重要的經(jīng)濟(jì)法律，法規(guī)中，都有專門規(guī)定會計師事務(wù)所，注冊會計師法律責(zé)任的條款,其中比較重要的有全國人大常委會審議通過的自1994年1月1日起施行的《中華人民共和國注冊會計師法》，1994年7月1日起施行的《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國證券法》及《中華人民共和國刑法》等。法律責(zé)任是我國法律制度中的一項重要內(nèi)容，對法律規(guī)定的貫徹執(zhí)行具有極其重要的影響。我國注冊會計師事業(yè)的發(fā)展過程，遇到了相當(dāng)多的法律訴訟問題，關(guān)注注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，探討注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)范，旨在進(jìn)一步完善注冊會計師的法律體系，使我國注冊會計師行業(yè)能在一個較規(guī)范、合理的社會環(huán)境中得到有序健康的發(fā)展。那么究竟什么是注冊會計師的法律責(zé)任呢？所謂注冊會計師的法律責(zé)任,是指注冊會計師因違約、過失或欺詐對審計委托人、被審計單位或其他有利益關(guān)系的第三人造成損害,按照相關(guān)法律規(guī)定而應(yīng)承擔(dān)的法律后果。雖然相關(guān)法律法規(guī)都對會計師事務(wù)所和注冊會計師法律的法律責(zé)任做出了相關(guān)規(guī)定，但是引起注冊會計師法律責(zé)任的不僅有會計師事務(wù)所和注冊會計師自身的原因,還有整個社會環(huán)境和市場機制的因素。對于涉及訴訟才剛剛開始的我國來說，注冊會計師法律責(zé)任問題的研究就已經(jīng)備受學(xué)者的關(guān)注了，更何況在世界各國甚至西方的一些發(fā)達(dá)國家，其也早已經(jīng)是審計理論界研究的重點課題了。因為它的發(fā)展不僅僅直接關(guān)系到注冊會計師行業(yè)本身的生存和發(fā)展,而且關(guān)系到了一個國家經(jīng)濟(jì)秩序的運行。2.2注冊會計師法律責(zé)任的發(fā)展過程中國注冊會計師行業(yè)在恢復(fù)初期，審計理論界對注冊會計師法律責(zé)任的研究未能引起足夠的重視，而改革開放給我國注冊會計師行業(yè)創(chuàng)建了廣泛的發(fā)展空間。注冊會計師自80年代初恢復(fù)以來，在社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了其他行業(yè)不可替代的作用。進(jìn)入90年代以后，由于改革開放的縱深發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)的不斷推進(jìn)，更是影響著整個社會經(jīng)濟(jì)秩序的健康運行。復(fù)旦大學(xué)的李若山博士指出：“根據(jù)中國近年來發(fā)生的一些較有影響的典型案例，把注冊會計師法律責(zé)任的發(fā)展過程劃分為醞釀、萌芽、縱深發(fā)展三個階段”。2.2.1注冊會計師法律責(zé)任的醞釀階段這一階段從1981年到1991年，大約持續(xù)了10年時間，以在上海成立中國經(jīng)濟(jì)體制改革后的第一家會計師事務(wù)所為開始的標(biāo)志，它的開始說明我國注冊會計師行業(yè)得以恢復(fù)建立，具有重要的意義。在這一時期，由于客戶幾乎沒有就審計業(yè)務(wù)同審計職業(yè)界發(fā)生法律糾紛，而主管該行業(yè)的財政部門也從未因注冊會計師工作過失對他們進(jìn)行任何處罰，所以，當(dāng)時注冊會計師行業(yè)可謂生活在“世外桃園”之中，人們把這一段時間稱為中國注冊會計師法律責(zé)任的醞釀階段。在這一階段，注冊會計師行業(yè)發(fā)展較為順利，沒有任何外部壓力。當(dāng)然,這是有其特定的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的：就職業(yè)內(nèi)部來看，由于當(dāng)時的審計程序大量依賴經(jīng)驗判斷，外界很難評判審計工作質(zhì)量的優(yōu)劣，加之國家保護(hù)，社會也沒有懲處審計職業(yè)界工作質(zhì)量低劣的要求，就造成了審計準(zhǔn)則及職業(yè)道德準(zhǔn)則不完善，職業(yè)技能的參差不齊及職業(yè)機構(gòu)的不完善，這就導(dǎo)致了審計質(zhì)量缺乏統(tǒng)一的衡量標(biāo)準(zhǔn)。所以注冊會計師也就根本談不上承擔(dān)法律責(zé)任的問題，同時也就不會感到任何的外部壓力了。就職業(yè)外部來講，首先，由于注冊會計師行業(yè)是新生事物，處于發(fā)展初期，人數(shù)有限，國家出于促進(jìn)注冊會計師行業(yè)發(fā)展的需要，更多地從政策方面保護(hù)注冊會計師職業(yè)界的利益，把注冊會計師看作國家干部，把事務(wù)所作為國家事業(yè)單位，沒有從法律上考慮注冊會計師是否應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。所以注冊會計師也就沒有承擔(dān)法律責(zé)任的概念和外部的任何壓力。其次，就審計客戶來講，由于當(dāng)時會計師事務(wù)所面臨的審計對象大部分是三資企業(yè)，這些企業(yè)不存在明顯的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，投資各方一般都直接參與了企業(yè)的經(jīng)營管理，使這些企業(yè)財務(wù)報表的編制與使用基本上是同一層次的。另外由于當(dāng)時國家經(jīng)濟(jì)處于一種求大于供的狀態(tài)，企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險很小，很少發(fā)生因企業(yè)經(jīng)營不善而破產(chǎn)清算的情況，投資者在作出投資決策時，也就很少考慮企業(yè)的財務(wù)狀況和審計報告。所有這些外部條件決定了當(dāng)時的審計不存在風(fēng)險，也就談不上有什么法律責(zé)任了。在這一階段，從表面上看，注冊會計師行業(yè)發(fā)展的較為順利，沒有任何法律訴訟,但實際上，隨著環(huán)境的改變，社會正在醞釀著產(chǎn)生注冊會計師法律責(zé)任的各種條件。人們把這一階段稱為“中國注冊會計師法律責(zé)任的醞釀階段?！?.2.2注冊會計師法律責(zé)任的萌芽階段這一階段從1992年至1995年，歷經(jīng)了三年時間。由于當(dāng)時經(jīng)濟(jì)環(huán)境十分寬松，商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求十分強烈，使得我國各行各業(yè)的企業(yè)如雨后春筍般創(chuàng)辦，這些企業(yè)的創(chuàng)辦帶來的眾多審計業(yè)務(wù)，為處于成長狀態(tài)的注冊會計師行業(yè)的生存和發(fā)展奠定了堅實的物質(zhì)基礎(chǔ)。同時，隨著市場經(jīng)濟(jì)體系的建立，企業(yè)法人及社會個人的風(fēng)險意識也逐漸加強，對企業(yè)財務(wù)信息及質(zhì)量有了較高的要求。這也使得注冊會計師行業(yè)有了很好的發(fā)展機會。1992年至1993年，深圳原野公司事件和北京長城公司事件的發(fā)生，揭開了中國對注冊會計師法律責(zé)任認(rèn)識的序幕。同時，從1992年至1995年，對深圳原野公司、北京長城公司和海南中水集團(tuán)公司中的相關(guān)注冊會計師進(jìn)行了嚴(yán)肅處理，這一系列審計案件的處理及相關(guān)法律、法規(guī)的出臺，標(biāo)志著注冊會計師法律責(zé)任萌芽階段的形成。2.2.3注冊會計師法律責(zé)任的縱深發(fā)展階段1992年至1995年，三大審計案件的處理，推動了注冊會計師法律責(zé)任向更深層次發(fā)展。而1996年1月1日《中國注冊會計師獨立審計準(zhǔn)則》的發(fā)布，以及1996年4月4日最高人民法院56號法函規(guī)定，揭開了注冊會計師法律責(zé)任縱深發(fā)展的序幕?！吨袊詴嫀煪毩徲嫓?zhǔn)則》提供了識別注冊會計師有無過失行為的依據(jù)。最高人民法院第56號法函提供了注冊會計師有無出具虛假驗資報告的民事法律責(zé)任的第一個專門司法解釋。這些法律、法規(guī)的出現(xiàn)標(biāo)志著注冊會計師法律責(zé)任走向了縱深發(fā)展階段，并為注冊會計師法律責(zé)任的界定奠定了法律基礎(chǔ)。2.3注冊會計師法律責(zé)任成因一、欠缺完善的法律環(huán)境（1）關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的確定依據(jù)和界定機構(gòu)在我國，審計準(zhǔn)則的地位在法律上還沒有得到確認(rèn)。目前我國關(guān)于注冊會計師法律責(zé)任的界定機構(gòu)是人民法院。而人民法院對注冊會計師法律責(zé)任的確定以《獨立審計準(zhǔn)則》為純粹的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，但不足以作為注冊會計師法律責(zé)任的辯護(hù)依據(jù)。另外，涉及注冊會計師行業(yè)的訴訟案件往往專業(yè)性很強、技術(shù)復(fù)雜程度很高，因而對于注冊會計師法律責(zé)任的界定，法院則難以獨立作出。（2）關(guān)于注冊會計師民事法律責(zé)任的規(guī)定隨著市場經(jīng)濟(jì)向法制化方向發(fā)展，民事責(zé)任必將成為注冊會計師法律責(zé)任的最重要內(nèi)容。然而在我國的《民法》和其他法規(guī)中，對于社會審計民事責(zé)任的內(nèi)容規(guī)定卻近乎空白。（3）關(guān)于注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的程度由于對法律責(zé)任的分擔(dān)問題缺乏明確細(xì)致的規(guī)定,一旦被審計單位出現(xiàn)財務(wù)危機或破產(chǎn)情況后，不論是信息使用者還是法官，往往不向企業(yè)管理當(dāng)局討說法,卻總是繞過被審計者而要求注冊會計師承擔(dān)全部或主要責(zé)任，要求從他們身上獲得賠償。而事實上審計工作達(dá)不到這樣的要求,也不具備這樣的作用，更沒有這樣的義務(wù)。這就是所謂的“深口袋”理論。二、市場運行機制不合理（1）公司治理結(jié)構(gòu)存在嚴(yán)重缺陷我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)畸形，“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴(yán)重。經(jīng)營者由被審計人變成了審計委托人，因為他們集決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身。而注冊會計師也總是默許上市公司造假，這似乎變成了很平常的事。（2）地方政府不當(dāng)干預(yù)目前，我國地方政府以支持和包庇上市公司造假，來解決地方上的就業(yè)、社會穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)發(fā)展，來取得更多的財政收入。存在著嚴(yán)重的地方保護(hù)主義。（3）監(jiān)管不得力由于監(jiān)督體系薄弱，監(jiān)管手段不成熟，監(jiān)管人員嚴(yán)重不足，上市公司造假難以被及時發(fā)現(xiàn)和查處。三、審計達(dá)不到公眾過高的預(yù)期社會公眾對審計作用的理解與審計人員行為結(jié)果之間存在著差異，即審計期望差距。由于受到審計技術(shù)和成本的限制，注冊會計師不能通過審計查出企業(yè)所有的錯誤和舞弊。但是社會公眾卻不這樣認(rèn)為，一旦發(fā)現(xiàn)所依據(jù)的會計報表由于錯報和漏報，而影響了他們的決策，他們就會把注冊會計師送上法庭。四、會計師事務(wù)所方面的原因（1）事務(wù)所體制不順我國目前絕大多數(shù)事務(wù)所都采取了有限責(zé)任公司的形式。在這種情況下，事務(wù)所的成本很低，潛在收益卻很高，難以保持獨立性。（2）事務(wù)所與被審計單位之間關(guān)系復(fù)雜一方面，被審計單位為了自身的利益，事先已與受托的事務(wù)所有了某種默契。另一方面，事務(wù)所為了追求經(jīng)濟(jì)效益最大化，往往出具虛假報告。（3）質(zhì)量控制政策與程序不完善會計師事務(wù)所為了獲取利潤，總是想方設(shè)法控制成本，而不注重審計的必要程序。五、注冊會計師自身的原因（1）專業(yè)勝任能力不足。由于現(xiàn)在審計業(yè)務(wù)發(fā)展的日益復(fù)雜，就需要注冊會計師不斷拓展自己的知識面，不斷地增加后續(xù)的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)，但許多注冊會計師卻對此不夠重視。（2）職業(yè)道德低下。如果審計人員職業(yè)道德低下，隨便就簽字蓋章，就會由于此而增加審計風(fēng)險。（3）審計欺詐的存在。由于利益上的牽連，審計人員與被審計單位協(xié)同舞弊的行為，很容易發(fā)生。（4）缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。許多審計人員在執(zhí)業(yè)過程中由于收集的審計證據(jù)明顯不足，對交易事項缺乏應(yīng)有的專業(yè)懷疑，對客戶舞弊的研究與重視不夠等，勢必會導(dǎo)致法律責(zé)任的承擔(dān)。下面以專業(yè)勝任能力為例，分析注冊會計師自身的法律責(zé)任案例介紹：2002年2月3日，信勇會計師事務(wù)所的注冊會計師章某接到好朋友李某的電話，說有一個親戚開辦的公司2001年度的會計報表擬委托會計師事務(wù)所審計，正在尋找合適的會計師事務(wù)所。李某希望章某能夠承接對該公司會計報表的審計。章某聽了，一方面受朋友所托，另一方面也認(rèn)為是開拓了一個新客戶，于是非常爽快地答應(yīng)了，并在事后親自帶領(lǐng)審計小組到該公司實施審計。被審計單位屬于私營公司，自開業(yè)5年來業(yè)務(wù)發(fā)展很好，但從沒有接受過注冊會計師審計。注冊會計師章某是信勇會計師事務(wù)所的出資人之一，業(yè)務(wù)專長是對工業(yè)企業(yè)，尤其是國有工業(yè)企業(yè)進(jìn)行會計報表審計，而對于該被審計單位的計算機，軟件等業(yè)務(wù)并不擅長。案例分析：第一，會計師事務(wù)所承接業(yè)務(wù)委托時的風(fēng)險也可能來自注冊會計師及其會計師事務(wù)所本身的勝任能力和獨立性。在審計市場上，不能為了業(yè)務(wù)的開拓，什么業(yè)務(wù)和客戶都承接，但對于注冊會計師和會計師事務(wù)所來講，必須在客觀評價自身獨立性和勝任能力的情況下，謹(jǐn)慎地承接業(yè)務(wù)。而該案例中，章某的獨立性以及對被審計單位這一特殊行業(yè)審計能力都存在疑問時，卻毫不猶豫地承接了業(yè)務(wù)，容易導(dǎo)致審計失敗。第二，如果注冊會計師評價自身缺乏獨立性或自身的知識和能力不能勝任業(yè)務(wù)委托時，可以建議會計師事務(wù)所委派能夠勝任的其他注冊會計師來承接業(yè)務(wù)。該案例中，信勇會計師事務(wù)所應(yīng)拒絕而沒有拒絕接受該業(yè)務(wù)的委托，因為該會計事務(wù)所沒有能力勝任業(yè)務(wù)，但如果非要接受被審計單位的審計委托，從獨立性和勝任能力方面考慮，也不能委派章某承擔(dān)該項審計業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)委派熟悉計算機行業(yè)，并具有豐富的軟件開發(fā)審計經(jīng)驗的其他注冊會計師承接該項業(yè)務(wù)，同時應(yīng)當(dāng)提請注冊會計師在審計中注意被審計單位屬于私營公司和以前年度沒有接受過注冊會計師審計這兩個方面所帶來的審計風(fēng)險。六、注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的類型“重行輕民”從過去的法律條款和相關(guān)案例中可以看出，以往，注冊會計師承擔(dān)的法律責(zé)任類型幾乎都是行政責(zé)任,很少有民事責(zé)任。行政責(zé)任和民事責(zé)任的差別很大，在注冊會計師出具了喪失公允性的審計報告后，追究其法律責(zé)任時是不承擔(dān)民事責(zé)任的，那么受害投資者的經(jīng)濟(jì)損失也就得不到彌補，也就不能對注冊會計師起到應(yīng)有的警示作用，相關(guān)法律只對會計師事務(wù)所進(jìn)行民事賠償做了規(guī)定，而對注冊會計師個人的處罰沒有做出規(guī)定,這對注冊會計師的約束力就大打折扣。在西方國家，會計師事務(wù)所都是合伙制的，他們對所發(fā)生的行為承擔(dān)無限責(zé)任，所以一個注冊會計師有可能會因為一個違法行為而傾家蕩產(chǎn)，這對其執(zhí)業(yè)的慎重性加上了沉重的壓力，處于對自身利益的考慮，注冊會計師也就會盡可能遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，避免失誤的發(fā)生。七、注冊會計師缺乏嚴(yán)格遵循獨立審計準(zhǔn)則的環(huán)境保障環(huán)境可以改變一切。這句話雖然不全對，但也有一定的道理。中國的大部分企業(yè)都是由國有企業(yè)轉(zhuǎn)化而來，大部分的轉(zhuǎn)型公司都不具備上市公司的條件，但是為了達(dá)到上市的目的，只能靠做假賬來達(dá)到轉(zhuǎn)型的目的，而且大部分的轉(zhuǎn)型公司都有著很深的社會背景，面對著這樣的環(huán)境事實，加上注冊會計師市場上的激烈競爭，注冊會計師就會遷就上市公司,默許上市公司造假,更有甚者把這種行為稱之為“理性選擇”，這就大大的加深了注冊會計師違反審計準(zhǔn)則的社會背景。還有一些以政府名譽來扶植的行業(yè)或是新興行業(yè)再或者存在地方保護(hù)的企業(yè)，其作假的現(xiàn)狀更是如此。八、會計目標(biāo)的多元化，提高了審計風(fēng)險當(dāng)經(jīng)濟(jì)體制由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)換時，會計目標(biāo)由過去單一的經(jīng)管責(zé)任向既為經(jīng)管責(zé)任服務(wù)，又為經(jīng)營決策服務(wù)的多元化發(fā)展。另外，市場經(jīng)濟(jì)中經(jīng)管責(zé)任中的受托人和委托人之間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系具有雙向約束力的。因此，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息處理的復(fù)雜化以及不同階層理解沖突的增加，必然導(dǎo)致審計風(fēng)險。所以，就需要依靠法律手段來調(diào)節(jié)雙方的沖突。九、市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息的經(jīng)濟(jì)后果性增加了審計法律責(zé)任在市場經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息的決策作用變得非常重要。一項小小的錯誤會計信息，可能會導(dǎo)致決策的錯誤。也正是由于會計信息的經(jīng)濟(jì)后果性日益突出，一旦產(chǎn)生不應(yīng)出現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)后果性，必將帶來法律上的沖突。十、市場經(jīng)濟(jì)主體的平等性，強化了各主體的法律責(zé)任在市場經(jīng)濟(jì)條件下，法律地位的平等表明了受托方與委托方具有相同的經(jīng)濟(jì)權(quán)利。由于權(quán)利的保障及法制的完善，使得各方都有了依法自衛(wèi)的勇氣與能力。2.4注冊會計師法律責(zé)任的主要內(nèi)容2.4.1注冊會計師法律責(zé)任的種類近年來,上市公司的涉案事件頻頻曝光,引起了社會各界的廣泛關(guān)注。注冊會計師因違約、過失或欺詐給被審計單位或其他利害關(guān)系人造成損失的，按照有關(guān)法律和規(guī)定，可能被判負(fù)行政責(zé)任、民事責(zé)任或刑事責(zé)任。這三種責(zé)任可單處，也可并處。一、行政責(zé)任行政責(zé)任，是指注冊會計師和會計師事務(wù)所在提供專業(yè)服務(wù)時，因違反注冊會計師行業(yè)管理的法律，法規(guī)和規(guī)章，受到行政主管機關(guān)依法處罰的一種法律責(zé)任。行政處罰的適用，是指行政機關(guān)在認(rèn)定行為違法的基礎(chǔ)上，依照法律規(guī)范規(guī)定的原則和具體方法決定對行政相關(guān)人是否予以行政處罰和如何課以行政處罰，將法律規(guī)范運用到各種具體違法案件中的一種執(zhí)行活動。行政處罰的適用應(yīng)遵循以下原則：（1）司法優(yōu)先原則所謂司法優(yōu)先原則，是指違法行為構(gòu)成犯罪時，行政機關(guān)必須將案件移送司法機關(guān)，由司法機關(guān)依法追究其刑事責(zé)任。（2）責(zé)令改正或者限期改正原則盡管責(zé)令改正不是一種行政處罰措施，但行政機關(guān)課以何種行政處罰前，都應(yīng)該首先要求違法行為人及時糾正其違法行為。（3）一事不再罰原則對違法行為人的同一違法行為，不得以同一事實或理由予以兩次以上的處罰，不允許多頭處罰和重復(fù)處罰。對注冊會計師個人來說，行政責(zé)任包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計師證書；對會計師事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。二、民事責(zé)任所謂民事責(zé)任，是指會計師事務(wù)所，注冊會計師對由于自己違反合同或民事侵權(quán)行為所引起的法律后果而依法應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任，也就是說賠償受害人損失的責(zé)任。民事責(zé)任的法律特征主要是補償性，即以損失填補和恢復(fù)原狀為原則。民事責(zé)任按產(chǎn)生原因的不同分為：違反合同的民事責(zé)任和侵權(quán)的民事責(zé)任民事責(zé)任按義務(wù)人承擔(dān)財產(chǎn)責(zé)任范圍的不同分為：有限責(zé)任和無限責(zé)任民事責(zé)任按承擔(dān)責(zé)任的民事主體多寡分為：單獨責(zé)任和共同責(zé)任民事責(zé)任按責(zé)任者之間的關(guān)系分為：按份責(zé)任和連帶責(zé)任民事責(zé)任按過錯規(guī)則不同分為：單方責(zé)任和雙方責(zé)任三、刑事責(zé)任所謂刑事責(zé)任，是指犯罪人因其實施犯罪行為而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的最為嚴(yán)厲的一種處罰，即國家司法機關(guān)依照刑事法律對其犯罪行為予以追究，并給予刑事制裁所應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。刑事責(zé)任，主要是指按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑。一般來說，因違約和過失可能使注冊會計師負(fù)行政責(zé)任和民事責(zé)任，因欺詐可能會使注冊會計師負(fù)民事責(zé)任和刑事責(zé)任。下面以案例來說明注冊會計師的刑事責(zé)任案例介紹：1998年2月的一天，私營企業(yè)老板李某在工商局胡科長的陪同下來到某會計師事務(wù)所辦理驗資。會計師事務(wù)所負(fù)責(zé)人見工商局的胡科長親自陪同，不敢怠慢，交待注冊會計師小王從速辦理。小王對李老板提供的驗資資料，進(jìn)行了一一審驗。對其中最關(guān)鍵的材料--兩張銀行進(jìn)賬單，小王特別仔細(xì)地查驗：進(jìn)賬金額分別為36萬元和64萬元，合計100萬元，收款人系被審驗單位，其用途為投資款，銀行業(yè)務(wù)公章和工作人員私章一應(yīng)俱全，無一涂改痕跡。于是，小王當(dāng)場就起草了驗資報告。后來，李老板由于搞非法傳銷，進(jìn)了公安局的看守所。公安機關(guān)發(fā)現(xiàn)，其向事務(wù)所提供的兩張銀行進(jìn)賬單，金額是變造的，變造方法是：先向銀行分別存入6萬元和4萬元現(xiàn)金，在填寫銀行進(jìn)賬單時預(yù)留空格，待銀行蓋章后，再在預(yù)留的空格處填補，由于筆跡相同，填補恰到好處，外人無法辨別。辦案人員認(rèn)為，注冊會計師小王在驗資時未向銀行調(diào)查取證，僅憑李老板提供的經(jīng)過變造的銀行進(jìn)賬單，就草率地出具驗資報告，屬于嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，且已造成嚴(yán)重后果，根據(jù)刑法第二百二十九條第三款的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任。案例分析：依據(jù)修訂后的《中華人民共和國刑法》的規(guī)定，案例中的注冊會計師小王，出具了不實的驗資報告，涉嫌構(gòu)成中介組織人員出具證明文件重大失實罪，應(yīng)受到法律的制裁?！吨腥A人民共和國刑法》規(guī)定，構(gòu)成本罪必須符合四個要件：一是犯罪主體是中介組織人員；二是行為人在主觀上具有過失：三是行為人在客觀上出具的證明文件有重大失實，即證明文件的主要內(nèi)容與事實不符；四是造成了嚴(yán)重后果，即有重大失實的證明文件給國家、集體和個人的利益造成了重大損失。注冊會計師小王出具驗資報告的行為基本符合上述前三個要件，而且其行為確實對國家、集體和個人的利益造成了重大損失。因此，注冊會計師小王涉嫌構(gòu)成中介組織人員出具證明文件重大失實罪成立，應(yīng)受到法律的制裁，承擔(dān)相應(yīng)的刑事法律責(zé)任，即根據(jù)新刑法第二百二十九條規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資、驗證、會計、審計、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實，造成嚴(yán)重后果的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金?！彼伎迹簭囊陨习咐梢钥闯觯詴嫀煈?yīng)當(dāng)樹立充分的刑事法律意識，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)刑法的有關(guān)條文，改變過去那種“重民輕刑”的不正確認(rèn)識，才能保證不會稀里糊涂地觸犯刑法。注冊會計師的刑事責(zé)任與民事責(zé)任不同，刑事責(zé)任不能由其所在的事務(wù)所替代或者免除，只要在法定追訴期內(nèi)，即使離開了本行業(yè)也可追究其法律責(zé)任。2.4.2注冊會計師和會計師事務(wù)所法律責(zé)任一、注冊會計師和會計師事務(wù)所行政責(zé)任問題（1）對注冊會計師、會計師事務(wù)所行政責(zé)任的追究期限。因為現(xiàn)行《注冊會計師法》沒有專門規(guī)定對注冊會計師、會計師事務(wù)所行政責(zé)任的追究期限，所以對此可適用行政處罰法的一般規(guī)定，即違法行為在二年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。（2）對注冊會計師、會計師事務(wù)所的通報處罰問題?，F(xiàn)在還沒有對注冊會計師、會計師事務(wù)所的“通報”這一行政處罰種類的提及。法律界對“通報批評”的性質(zhì)和適用有較大爭議，以至于在《行政處罰法》中也沒有作統(tǒng)一規(guī)范。（3）對非法承辦注冊會計師法定業(yè)務(wù)行政責(zé)任的查處?，F(xiàn)行《注冊會計師法》規(guī)定對未經(jīng)批準(zhǔn)承辦注冊會計師業(yè)務(wù)的單位，由省級以上財政部門責(zé)令其停止違法活動，沒收違法所得，并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款。從我國行政權(quán)劃分來看，對注冊會計師行業(yè)以外非法經(jīng)營、承辦注冊會計師法定業(yè)務(wù)的查處，應(yīng)根據(jù)情節(jié)輕重，由專門市場監(jiān)管的工商行政管理機關(guān)或?qū)ｉT負(fù)責(zé)經(jīng)濟(jì)犯罪案件偵察的公安機關(guān)來進(jìn)行。二、注冊會計師和會計師事務(wù)所民事責(zé)任問題現(xiàn)在雖然對注冊會計師、會計師事務(wù)所侵權(quán)行為的歸責(zé)原則,已被《注冊會計師法》和最高人民法院一些司法解釋所確認(rèn)。但問題的關(guān)鍵是過錯的判斷標(biāo)準(zhǔn)“違反注冊會計師法的規(guī)定”太原則化，不利于當(dāng)事人和法院準(zhǔn)確理解和適用。三、注冊會計師和會計師事務(wù)所刑事責(zé)任問題對于注冊會計師和會計師事務(wù)所責(zé)任問題來說,是要加強注冊會計師法與刑法的協(xié)調(diào)?，F(xiàn)行《注冊會計師法》規(guī)定，會計師事務(wù)所、注冊會計師違反《注冊會計師法》的規(guī)定，故意出具虛假的審計報告、驗資報告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任，它規(guī)定犯罪的主觀方面是故意。而《刑法》中除主觀方面屬故意的“提供虛假證明文件罪”外，還有一條是“出具證明文件重大失實罪”，其主觀方面是過失。2.5注冊會計師法律責(zé)任范圍的正確界定和認(rèn)定2.5.1正確界定注冊會計師法律責(zé)任的前提一、正確劃分會計責(zé)任與審計責(zé)任注冊會計師的審計責(zé)任和被審計單位的會計責(zé)任是兩個不同意義的概念，在審計中，注冊會計師和被審計單位分別承擔(dān)審計責(zé)任和會計責(zé)任，兩者不能相互替代，減輕或免除。被審計單位的會計責(zé)任包括：建立健全內(nèi)部控制制度，保護(hù)資產(chǎn)安全和完整，保證會計資料真實，合法和完整。所謂注冊會計師的審計責(zé)任是指，以驗證會計報表公允性為主，又要揭露重大錯誤、舞弊的責(zé)任。它是注冊會計師對委托人和被審計單位應(yīng)盡的義務(wù)，是審計職業(yè)賴以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。二、區(qū)分合理保證與絕對保證合理保證是只要注冊會計師在執(zhí)業(yè)中嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其出具的審計報告反映的內(nèi)容與實際情況不一致，注冊會計師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任，只要求注冊會計師對自己的過失行為承擔(dān)責(zé)任。絕對保證是要求注冊會計師出具的審計報告所反映的內(nèi)容與被審計單位的實際情況相符合，若不相符合，則注冊會計師就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)法律責(zé)任。而事實上，注冊會計師的審計只能對社會公眾提供合理保證，合理的保證會計報表也只能使使用人確信已審計會計報表的可靠程度，而不是百分之百的保證。三、分清經(jīng)營失敗和審計失敗所謂經(jīng)營失敗，是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)或經(jīng)營條件的變化，如經(jīng)濟(jì)衰退、不當(dāng)?shù)墓芾頉Q策或出現(xiàn)意料之外的行業(yè)競爭等，而無法滿足投資者的預(yù)期。經(jīng)營失敗的損失只能由企業(yè)自己承擔(dān)，而不能把損失轉(zhuǎn)嫁給其他任何一方，包括注冊會計師。所謂審計失敗，是指注冊會計師沒有遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則，而形成或提出了錯誤的審計意見。審計失敗和經(jīng)營失敗不一定同時出現(xiàn)，出現(xiàn)經(jīng)營失敗時，審計失敗可能存在，也可能不存在。導(dǎo)致審計失敗的原因是注冊會計師未能遵循獨立審計準(zhǔn)則。2.5.2注冊會計師法律責(zé)任的界定與認(rèn)定注冊會計師的法律責(zé)任，是指注冊會計師由于違反法律規(guī)定的行為而應(yīng)承擔(dān)的法律后果。它是審計責(zé)任中最核心的部分。注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中會受到當(dāng)時的法律環(huán)境、社會環(huán)境、本身的閱歷、業(yè)務(wù)水平、自身的道德標(biāo)準(zhǔn)等的影響,加之由于法律界和會計界對審計責(zé)任的界定標(biāo)準(zhǔn)未能達(dá)成共識，在很多時候，造成了對注冊會計師的不利判決。因此，只有了解注冊會計師法律責(zé)任的界定與認(rèn)定，才能正確認(rèn)定注冊會計師的法律責(zé)任。一、要分清過失與欺詐所謂過失，是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。評價注冊會計師的過失，是以其他合格注冊會計師在相同條件下可做到的謹(jǐn)慎為標(biāo)準(zhǔn)的。當(dāng)過失給他人造成損害時，注冊會計師應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。所謂欺詐，又稱注冊會計師舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。注冊會計師對于過失和欺詐均應(yīng)承擔(dān)責(zé)任,但承擔(dān)的責(zé)任的類型和程度以及受到處罰的輕重應(yīng)有所區(qū)別,受到的懲罰輕重不一。不良動機是欺詐的重要特征,也是欺詐和過失的重要區(qū)別。二、分清過失和重大過失。普通過失和重大過失同為過失,但程度不同。普通過失通常，是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。重大過失，是指連起碼的職業(yè)的謹(jǐn)慎都沒有保持,注冊會計師沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的主要要求執(zhí)行業(yè)務(wù)。正確的界定有利于量化注冊會計師的法律責(zé)任。三、要分析過失的層次過失可分為普通過失和重大過失。在實踐中不但要重視普通過失與重大過失的區(qū)別，而且也要區(qū)分“與有過失”和“比較過失”。所謂與有過失，也稱共同過失，是指注冊會計師對他人的過失，受害方自己未能保持合理的謹(jǐn)慎因而蒙受損失。也就是說原告的損失也源于自身的過失。所謂比較過失，是指根據(jù)各過失者犯有過失的程度，而分配其所應(yīng)負(fù)擔(dān)的損失賠償額。3.注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定3.1我國注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定為了強化注冊會計師的責(zé)任意識，嚴(yán)格注冊會計師的法律責(zé)任，以保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，近年來我國頒布了許多重要的法律法規(guī)，在其中都明確規(guī)定了會計師事務(wù)所和注冊會計師法律責(zé)任。下面我將一一介紹。一、《中華人民共和國注冊會計師法》規(guī)定（1）第二十一條的規(guī)定注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，必須按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，規(guī)則確定的工作程序出具報告。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，出具審計報告時，不得有下列行為：?明知委托人對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明。?明知委托人的財務(wù)會計處理會直接損害報告使用人或者其他利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者做不實的報告。?明知委托人的財務(wù)會計處理會導(dǎo)致報告使用人或者其他利益關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予以指明。?明知委托人的會計報表的重要事項有其他不是的內(nèi)容，而不予以指明。對委托人有前款所列行為，注冊會計師按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，適用前款規(guī)定。（2）第三十九條規(guī)定會計師事務(wù)所違反本法第二十條，第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，沒收違法所得，可以并處違法所得1倍以上5倍以下的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的，并可以由省級以上人民政府財政部門暫停其經(jīng)營業(yè)務(wù)或者予以撤銷。注冊會計師違反本法第二十條，第二十一條規(guī)定的，由省級以上人民政府財政部門給予警告，情節(jié)嚴(yán)重的，可以由省級以上人民政府財政部門暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷注冊會計師證書。會計師事務(wù)所，注冊會計師反本法第二十條，第二十一條規(guī)定的，故意出具虛假的審計報告，驗資報告，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。二、《中華人民共和國公司法》規(guī)定（1）第二百零八條的規(guī)定承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)提供虛假材料的，由公司登記機關(guān)沒收違法所得，處以違法所得一倍以上五倍以下的罰款，并可以由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)、吊銷直接責(zé)任人員的資格證書，吊銷營業(yè)執(zhí)照。承擔(dān)資產(chǎn)評估、驗資或者驗證的機構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告的，由公司登記機關(guān)責(zé)令改正，情節(jié)較嚴(yán)重的處以所得收入一倍以上五倍以下的罰款，并可以由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)、吊銷直接責(zé)任人員的資格證書，吊銷營業(yè)執(zhí)照。（2）第二百一十九條的規(guī)定承擔(dān)資產(chǎn)評估，驗資或者驗證的機構(gòu)提供虛假證明文件的，沒收違法所得，處以違法所得1倍以上5倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。承擔(dān)資產(chǎn)評估，驗資或者驗證的機構(gòu)因過失提供有重大遺漏的報告的責(zé)令改正，情節(jié)較重的，處以所得收入1倍以上3倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書。三、《中華人民共和國證券法》規(guī)定（1）第一百八十二條的規(guī)定為股票的發(fā)行或者上市出具審計報告，資產(chǎn)評估報告或法律意見書等文件的專業(yè)機構(gòu)和人員，違反本法第三十九條的規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法獲得的股票，沒收違法所得，并處以所買賣的股票等值以下的罰款。（2）第一百八十九條的規(guī)定證券交易所，社會中介機構(gòu)及其從業(yè)人員在證券交易活動中作出虛假陳述或信息誤導(dǎo)的，責(zé)令改正，處以三萬元以上二十萬元以下的罰款，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。（3）第二百零一條的規(guī)定為股票的發(fā)行、上市、交易出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的證券服務(wù)機構(gòu)和人員，違反本法第四十五條的規(guī)定買賣股票的，責(zé)令依法處理非法持有的股票，沒收違法所得，并處以買賣股票等值以下的罰款。四、《中華人民共和國刑法》的規(guī)定《中華人民共和國刑法》第二百二十九條規(guī)定：“承擔(dān)資產(chǎn)評估，驗資，驗證，會計，審計，法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情況嚴(yán)重的，處五年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金?！蔽?、最高人民法院的規(guī)定在證券市場上，證券信息披露義務(wù)人違反《中華人民共和國證券法》規(guī)定的信息披露義務(wù)，在提交或公布的信息文件中做出違背事實的陳述或記載，侵犯了投資者的合法權(quán)益，應(yīng)承擔(dān)民事賠償責(zé)任。六、《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》的規(guī)定會計師事務(wù)所出具的文件有虛假、嚴(yán)重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者有重大遺漏的，根據(jù)不同情況，單處或者并處警告、沒收非法所得、罰款，情節(jié)嚴(yán)重的，暫停其從事證券業(yè)務(wù)或者撤銷其從事證券業(yè)務(wù)許可。對負(fù)有直接責(zé)任的注冊會計師給予警告或者處以3萬元以上30萬元下的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的，撤銷其從事證券業(yè)務(wù)的資格。3.2其他國家注冊會計師法律責(zé)任的相關(guān)法律規(guī)定3.2.1德國與法國的相關(guān)法律規(guī)定比較在德國，依據(jù)《德國商業(yè)法令》第323章的規(guī)定，審計師、助理審計人員及會計師事務(wù)所的法定代表人均應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。此外，《德國商業(yè)法令》第323章允許聘用審計師的公司從審計師處得到補償。根據(jù)《德國商業(yè)法令》第323章的規(guī)定，認(rèn)定擔(dān)任審計工作的注冊會計師有罪，必須有足夠的證據(jù)證明注冊會計師在瀆職行為中存在故意或過失。注冊會計師違反職業(yè)職責(zé)所應(yīng)擔(dān)負(fù)的法律責(zé)任是作為一般法律責(zé)任的一種特殊情況進(jìn)行規(guī)范的。在法國，依據(jù)《民法》（特別是第1382章和第1383章）的規(guī)定，擔(dān)任審計工作的注冊會計師就其在執(zhí)業(yè)過程中出于故意或過失違背職業(yè)職責(zé)而給客戶或第三方帶來的損害，應(yīng)該承擔(dān)法律責(zé)任。對于單純由被審計企業(yè)的負(fù)責(zé)人操縱的違法行為，注冊會計師不擔(dān)負(fù)法律責(zé)任，但如果存在擔(dān)任審計工作的注冊會計師明知存在違法情節(jié)并故意隱瞞真相的情節(jié)，則該注冊會計師應(yīng)擔(dān)負(fù)相應(yīng)法律責(zé)任。3.2.2美國的相關(guān)法律規(guī)定在美國注冊會計師的法律責(zé)任主要源自習(xí)慣法和成文法。所謂習(xí)慣法，指不是通過立法而是通過法院判例引申而成的各項法律。所謂成文法，則是由聯(lián)邦或州立法機構(gòu)以文字所制定的法律。在運用習(xí)慣法的案件中，法院甚至可以不按以往的判例而另行創(chuàng)立新的法律先例；但在成文法案件中，法院只能按照有關(guān)法律的字面進(jìn)行精確解釋。一、注冊會計師對于委托單位的責(zé)任注冊會計師只要接受委托執(zhí)行業(yè)務(wù)，就負(fù)有恪盡專業(yè)職守、保持認(rèn)真與謹(jǐn)慎的義務(wù)。這一點不論是否已在與委托單位簽訂的合同(即業(yè)務(wù)約定書)中寫明，都是一定存在的。因此，在習(xí)慣法下，如果由于注冊會計師的過失(即使是普通過失)給委托單位造成了經(jīng)濟(jì)損失，注冊會計師對于委托單位就負(fù)有法律責(zé)任。遭受損失的委托單位往往指控注冊會計師具有過失，而向法院提出要求注冊會計師賠償?shù)脑V訟。一旦委托單位對注冊會計師提起訴訟，在習(xí)慣法下，委托單位(即原告)就負(fù)有舉證責(zé)任，即必須向法院證明其已受到損失，以及這種損失是由于注冊會計師的過失造成的。二、習(xí)慣法下注冊會計師對于第三者的責(zé)任（1）注冊會計師對于受益第三者的責(zé)任所謂收益第三者主要是業(yè)務(wù)委托書中所指明的人，但此人既非要約人，又非承諾人。（給予委托單位貸款的銀行）如果注冊會計師的過失(包括普通過失)給依賴已審財務(wù)報表的受益第三者造成了損失，受益第三者也可以指控注冊會計師具有過失而向法院提起訴訟，追回遭受的損失。（2）注冊會計師對于其他第三者的責(zé)任委托單位和受益第三者對注冊會計師的過失具有損害賠償?shù)淖匪鳈?quán)，因為它們具有和會計師事務(wù)所所訂合同中的各項權(quán)利。而注冊會計師是否對其他第三者負(fù)有責(zé)任，這取決于習(xí)慣法和成文法下的不同規(guī)定。習(xí)慣法下注冊會計師對于第三者的責(zé)任案中，舉證的責(zé)任也在原告，即當(dāng)原告(第三者)提起訴訟時，他必須向法院證明：?他本身受到了損失；?他依賴了令人誤解的已審財務(wù)報表；?這種依賴是他受到損失的直接原因；?注冊會計師具有某種程度的過失。作為被告的注冊會計師仍處于反駁原告所做指控的地位。（3）成文法下注冊會計師對于第三者的責(zé)任在美國，涉及注冊會計師法律責(zé)任的成文法主要有兩個，即1933年的《證券法》和1934年的《證券交易法》。1933年《證券法》規(guī)定：凡是公開發(fā)行證券(包括股票和債券)的公司，必須向證券交易委員會呈送登記表，其中包括由注冊會計師審計過的財務(wù)報表。如果登記表中有重大的誤述或遺漏事項，那么呈送登記表的公司和它的注冊會計師對于證券的原始購買人負(fù)有責(zé)任，注冊會計師僅對登記表中經(jīng)他審核和報告的誤述或遺漏負(fù)責(zé)。在某種程度上，1933年《證券法》被認(rèn)為是一項主要規(guī)范信息披露的法案。具體而言，該法案的出發(fā)點是為新發(fā)行證券的潛在購買者提供信息，從而使購買者可以據(jù)以做出投資決策。1934年《證券交易法》規(guī)定：每個在證券交易委員會管轄下的公開發(fā)行公司(具有l(wèi)00萬美元以上的總資產(chǎn)和500位以上的股東)，均須向證券交易委員會呈送經(jīng)注冊會計師審計過的年度財務(wù)報表。如果這些年度財務(wù)報表令人誤解，呈送公司和它的注冊會計師對于買賣公司證券的任何人負(fù)有責(zé)任，除非被告確能證明他本身行為出于善意，且并不知道財務(wù)報表是虛偽不實或令人誤解的。4.注冊會計師法律責(zé)任存在的問題和應(yīng)對措施4.1目前注冊會計師法律責(zé)任存在的問題一、對注冊會計師民事責(zé)任的研究問題我國注冊會計師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種。這三種責(zé)任之間并行不悖，不能相互代替。目前，我國頒布的不少重要的經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)，如《注冊會計師法》、《公司法》、《刑法》、《證券法》中，都有專門規(guī)定會計師事務(wù)所、注冊會計師責(zé)任的條款。但其中涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款則較少。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會計環(huán)境的不斷改變，在對會計信息的不同認(rèn)識而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問題最多。可是，這方面的規(guī)定恰恰最不完善，也是最為缺乏的。因此，民事責(zé)任研究應(yīng)成為我國民間審計法律責(zé)任研究的一個重要方面。二、《獨立審計準(zhǔn)則》的法律地位問題實際上，《獨立審計準(zhǔn)則》是由國家財政部發(fā)布的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。應(yīng)該是目前判斷注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中是否有違規(guī)或過失的唯一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該是我國司法界判定注冊會計師法律責(zé)任的最重要的依據(jù)，是由財政部批準(zhǔn)實施的部門規(guī)章。但在實際中法官卻很少將《獨立審計準(zhǔn)則》作為判決依據(jù)，我國的司法人員在審理注冊會計師法律責(zé)任案件時，主要還是依據(jù)一般的法律，對審計準(zhǔn)則考慮較少，對其不能充分的重視,這樣就很難保護(hù)注冊會計師的合法權(quán)益。三、注冊會計師責(zé)任的認(rèn)定問題目前我國的法律法規(guī)中都明確規(guī)定了注冊會計師僅就自身的“重大過失”和“故意”行為對第三者承擔(dān)法律責(zé)任，明確提出了注冊會計師要為“故意”和“重大過失”承擔(dān)刑事責(zé)任。但是目前卻無“普通過失”和“重大過失”和“故意”等的專業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。四、不同法律規(guī)定之間存在矛盾《證券法》和《注冊會計師法》強調(diào)的是過程，也就是說，只要注冊會計師的工作程序符合有關(guān)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，即使其工作結(jié)果與實際情況不一致，注冊會計師也不一定要承擔(dān)法律責(zé)任。而《公司法》、《刑法》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》等法律則強調(diào)的是結(jié)果，也就是說，它們是按工作的實際結(jié)果與實際情況來判斷注冊會計師是否要承擔(dān)法律責(zé)任。因此目前注冊會計師行業(yè)應(yīng)協(xié)調(diào)各法之間的矛盾，使相關(guān)的司法解釋相互一致。4.2注冊會計師法律責(zé)任問題應(yīng)對措施4.2.1從社會審計體系角度分析通過政府、法律界、注冊會計師行業(yè)、企業(yè)以及社會公眾的共同努力，重建一個健全、良好的社會審計體系，可以避免和減輕注冊會計師承擔(dān)的法律責(zé)任。一、優(yōu)化注冊會計師的執(zhí)業(yè)環(huán)境（1）完善相關(guān)法律規(guī)范，加強民事制裁?！っ鞔_注冊會計師對于被審計單位經(jīng)營失敗的責(zé)任不應(yīng)歸于注冊會計師。·在判定注冊會計師法律責(zé)任過程中將其的主體地位在《獨立審計準(zhǔn)則》中確定下來，并增加其他保護(hù)注冊會計師的法律條文。（2）改變審計委托方式，設(shè)立注冊會計師法律責(zé)任鑒定委員會。為了對一個專業(yè)化很強、復(fù)雜性極大的注冊會計師法律責(zé)任的鑒定，中國注冊會計師協(xié)會應(yīng)成立一個專門負(fù)責(zé)在司法審判中進(jìn)行責(zé)任鑒定的鑒定委員會。作為注冊會計師法律責(zé)任界定的權(quán)威機構(gòu)，該機構(gòu)出具的鑒定報告應(yīng)成為庭審的有力證據(jù)。這樣就可以通過審計委員會,在注冊會計師與管理當(dāng)局之間進(jìn)行溝通，解決兩者的分歧和沖突。它的成員可以包括法律界、企業(yè)界和注冊會計師業(yè)內(nèi)人士，這樣就具有全面性了。（3）擴(kuò)大和改進(jìn)財務(wù)報表的披露要求。應(yīng)以法律法規(guī)的形式要求上市公司披露更多的財務(wù)和非財務(wù)信息，加強上市公司應(yīng)承擔(dān)的會計責(zé)任。（4）加強對上市公司和注冊會計師行業(yè)的監(jiān)督。沒有監(jiān)管,遵守執(zhí)業(yè)規(guī)則的注冊會計師將無法生存,后果不堪設(shè)想。所以財政部、證監(jiān)會、注冊會計師協(xié)會及其他相關(guān)部門應(yīng)密切關(guān)注上市公司和注冊會計師，發(fā)現(xiàn)違規(guī)作假的要嚴(yán)懲不貸，用相應(yīng)的法律法規(guī)加以制裁（5）就注冊會計的法律責(zé)任問題加強與司法部門的溝通和合作近年來，我國發(fā)生的一些審計訴訟案，有不少是因為司法等部門不了解注冊會計師職業(yè)的特性所造成的。因此，注冊會計師職業(yè)界應(yīng)積極主動地加強與這些部門的溝通和合作，避免不必要的損失。二、注冊會計師和會計師事務(wù)所應(yīng)采取的對策（1）樹立良好的職業(yè)道德，加強道德教育良好的職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)立足社會的根本。從會計事務(wù)所到注冊會計師協(xié)會,都要加強對注冊會計師的道德問題教育,使注冊會計師明確自己承擔(dān)的社會責(zé)任和光榮使命。另外，會計師事務(wù)所應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)和教育使注冊會計師的自身職業(yè)道德不斷提高。（2）保持審計的獨立性。由于現(xiàn)在很多會計師事務(wù)所或注冊會計師都未能保持審計的獨立性。因此，注冊會計師和會計師事務(wù)所應(yīng)重塑注冊會計師行業(yè)的社會形象。獨立性是注冊會計師審計的生命。（3）完善會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度。?建立客戶風(fēng)險等級評價和管理制度；?建立充分了解和評價被審計單位制度；?建立例外事項或重大事項的請示報告制度；?建立質(zhì)量考核評價與獎懲制度；?落實三級復(fù)核制度；?嚴(yán)格注冊會計師簽名制度；?建立技術(shù)支持與咨詢制度等等。（4）采取風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法，并且使注冊會計師必須真正樹立起責(zé)任觀，風(fēng)險觀。注冊會計師是伴隨著社會經(jīng)濟(jì)權(quán)責(zé)結(jié)構(gòu)的進(jìn)化而產(chǎn)生和發(fā)展的，它在提供服務(wù)獲得報酬的同時必須承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險和責(zé)任。我國由于受計劃經(jīng)濟(jì)和掛靠制的影響，法律訴訟案件屢見不鮮，那一件件的審計案件說明了，注冊會計師是一種高風(fēng)險的職業(yè)，注冊會計師只有牢牢樹立責(zé)任觀和風(fēng)險觀，才能真正地去履行責(zé)任，防范風(fēng)險。（5）建立同業(yè)復(fù)核制度?？山梃b美國的經(jīng)驗，實施同業(yè)復(fù)核制度，即由另一家事務(wù)所或職業(yè)團(tuán)體指定的檢查人員對一家會計師事務(wù)所質(zhì)量控制系統(tǒng)的健全性和執(zhí)行情況進(jìn)行調(diào)查和評估。（6）聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師擔(dān)當(dāng)法律顧問。會計師事務(wù)所應(yīng)盡可能聘請熟悉相關(guān)法規(guī)及注冊會計師法律責(zé)任的律師，讓他們協(xié)助注冊會計師的執(zhí)業(yè)工作，專門處理審計訴訟。首先，在執(zhí)業(yè)過程中如遇重大法律問題，注冊會計師應(yīng)同本所的律師或外聘律師詳細(xì)討論所有潛在的危險情況，并仔細(xì)考慮律師的建議。其次，可使律師熟悉注冊會計的執(zhí)業(yè)過程，為可能發(fā)生的法律訴訟提供充分的證據(jù)。最后，一旦發(fā)生法律訴訟，聘請律師不僅可以提高勝訴的可能，還可以使注冊會計師專心于審計工作，提高審計效率。（7）強化執(zhí)業(yè)監(jiān)督由于注冊會計師失察或未能對助理人員或其他人員進(jìn)行切實的監(jiān)督就會出現(xiàn)差錯的發(fā)生，尤其是對于業(yè)務(wù)復(fù)雜且重大的委托單位來說更是如此，所以，應(yīng)該強化執(zhí)業(yè)監(jiān)督，從而避免差錯的發(fā)生。（8）保持職業(yè)謹(jǐn)慎、謹(jǐn)慎選擇被審計單位，拒絕不良客戶、并深入了解被審計單位的情況和業(yè)務(wù)注冊會計師在審計過程中發(fā)生過失行為的一個重要的原因就是他們對被審計單位的情況和業(yè)務(wù)不熟悉，因而不能較準(zhǔn)確的確定相關(guān)風(fēng)險，最終造成審計失敗，承擔(dān)法律責(zé)任。會計是經(jīng)濟(jì)活動的綜合反映，不熟悉被審計單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營實務(wù)，僅局限于有關(guān)的會計資料，就可能發(fā)現(xiàn)不了某些錯誤。因此，注冊會計師應(yīng)根據(jù)不斷深入了解到的被審計單位的基本情況和業(yè)務(wù)，不斷完善審計計劃，重新審視已執(zhí)行的審計程序的恰當(dāng)性，才能避免審計過失的發(fā)生，防范法律責(zé)任。（9）提高業(yè)務(wù)水平,保證勝任能力。注冊會計師應(yīng)不斷加強自身修養(yǎng)，不斷學(xué)習(xí)，努力提高專業(yè)勝任能力，時刻遵守職業(yè)道德，減少違約損失，拒絕欺詐。同時，注冊會計師應(yīng)積極學(xué)習(xí)各方面知識，以保護(hù)自己的合法權(quán)益。4.2.2從降低審計風(fēng)險分析一、加強誠信教育“獨立、客觀、公正”是注冊會計師的靈魂，社會公信力是注冊會計師的生命。注冊會計師是社會公眾的注冊會計師，注冊會計師是社會中介而不是市場交易主體。注冊會計師事業(yè)發(fā)展的好壞，關(guān)系到國家的前途和命運，注冊會計師的信用是一種社會信用，而不僅僅是一種經(jīng)濟(jì)信用。所以要進(jìn)一步補充完善注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范，加強注冊會計師的誠信教育。二、轉(zhuǎn)變審計服務(wù)觀念注冊會計師應(yīng)從主要服務(wù)于客戶的觀念，轉(zhuǎn)變到服務(wù)于社會公眾利益的觀念上。注冊會計師行業(yè)要發(fā)展，要取信于社會，就不能以追逐利潤為中心，而應(yīng)以提高專業(yè)服務(wù)水準(zhǔn)為目標(biāo)。注冊會計師的審計目標(biāo)、審計導(dǎo)向都要迎合社會公眾的利益需求。三、嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)注冊會計師在選擇有關(guān)程序或者對相關(guān)證據(jù)進(jìn)行鑒別時，必須始終保持職業(yè)謹(jǐn)慎，在每一個審計環(huán)節(jié)上做出謹(jǐn)慎的職業(yè)判斷，并且在進(jìn)行審計業(yè)務(wù)時應(yīng)提高對財務(wù)報表中的舞弊、欺詐或其他錯誤的警覺性，不能僅僅滿足于審計準(zhǔn)則要求的幾個程序，要嚴(yán)格遵循執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)范，切實做到不從事不能勝任的委托業(yè)務(wù)，不對未來事項的實現(xiàn)程度作出保證，不代行委托單位管理決策的職能等等。現(xiàn)代審計所處的特定環(huán)境和自身特點，決定了我們不能要求注冊會計師對會計財務(wù)報表中存在的所有未查清的錯報或漏報事項都要承擔(dān)法律責(zé)任，注冊會汁師是否應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊會計師是否有過失或欺詐行為。而判別注冊會計師是否具有過失的關(guān)鍵在于注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中是否以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)，即是否按照專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)。欺詐行為的發(fā)生與否取決于會計師的職業(yè)道德。因此，保持良好的職業(yè)道德，嚴(yán)格遵循專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)、出具報告，是避免注冊會計師法律訴訟的根本對策。四、建立注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險制度注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險，是指保險公司承保專業(yè)人士在履行專業(yè)服務(wù)過程中因疏忽、過錯造成其委托人或其他利害關(guān)系人的財產(chǎn)損失或人身傷亡而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償責(zé)任。注冊會計師要想絕對避免審計失敗是不可能的，但卻可以防止或減少其帶來的損失。其可以采取提取執(zhí)業(yè)風(fēng)險基金或投保責(zé)任保險的方法，來防止可能發(fā)生的審計訴訟失敗對會計師事務(wù)所正常營業(yè)的沖擊，化解和分散審計風(fēng)險。也就是說，建立執(zhí)業(yè)責(zé)任保險制度，有利于提高會計師事務(wù)所抵御風(fēng)險的能力，促進(jìn)會計師事務(wù)所的發(fā)展；有利于提高注冊會計師的公信力，進(jìn)一步落實會計師事務(wù)所及注冊會計師對報告使用人應(yīng)負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。五、與委托人簽訂審計業(yè)務(wù)約定書注冊會計師承辦業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所應(yīng)與委托人簽訂委托合同，即業(yè)務(wù)約定書。審計業(yè)務(wù)約定書是會計師事務(wù)所與委托人共同簽訂的，據(jù)以確認(rèn)審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系，明確審計目的，審計范圍及雙方責(zé)任與義務(wù)等事項具有法律效力的書面合同，一個重要文件。所以說，注冊會計師事務(wù)所無論承辦何種業(yè)務(wù)，都應(yīng)該與委托人簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。六、建立注冊會計師法律責(zé)任鑒定制度成立專門的注冊會計師法律責(zé)任鑒定機構(gòu)。依法在中國注冊會計師協(xié)會和省、自治區(qū)、直轄市注冊會計師協(xié)會，設(shè)立注冊會計師法律責(zé)任鑒定委員會，由法律專家及精通注冊會計師業(yè)務(wù)的專家、學(xué)者擔(dān)任委員，界定注冊會計師的法律責(zé)任。4.2.3從提高人們對注冊會計師認(rèn)知程度分析一、加強行業(yè)宣傳，提高自我保護(hù)意識注冊會計師行業(yè)在不斷提高自身業(yè)務(wù)水平和道德素質(zhì)的同時應(yīng)通過各種方式,加強對自身職業(yè)責(zé)任的宣傳，增強法律界和社會公眾對注冊會計師執(zhí)業(yè)性質(zhì)、執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和法律責(zé)任的了解,提高注冊會計師社會地位，取得法律界人士的認(rèn)同和社會公眾的理解。首先，要使社會了解注冊會計師工作的特點是:只能對被審計部門的會計報表提供合理的保證,并不能保證發(fā)現(xiàn)所有的錯弊。其次，要使社會看到注冊會計師的成績:雖然存在審計失敗,但注冊會計師行業(yè)在社會主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了不可替代的作用,注冊會計師的工作畢竟減少了上市公司出具虛假財務(wù)報告的可能。二、充分發(fā)揮注冊會計師協(xié)會的自律管理作用,搞好行業(yè)內(nèi)注冊會計師誠信體系建設(shè)。（1）建立注冊會計師、會計師事務(wù)所誠信記錄制度,誠信網(wǎng)絡(luò)查詢和信用評級制度等;（2）建立誠信信息公布與開放制度;（3）建立和完善對失信者的懲罰制度;（4）健全市場準(zhǔn)入與退出機制;（5）完善市場競爭機制。三、完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，規(guī)范企業(yè)運作。完善公司法人治理，對保持注冊會計師的獨立性具有舉足輕重的作用。要從根本上治理公司虛假財務(wù)信息問題,強化公司治理才是治本所在。所以,應(yīng)當(dāng)繼續(xù)深化經(jīng)濟(jì)體制改革，加大公司責(zé)任、強化財務(wù)披露和加大處罰力度，規(guī)范其行為,為注冊會計師執(zhí)業(yè)打下良好基礎(chǔ)。5.結(jié)論隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制在我國的建立和發(fā)展，注冊會計師在社會經(jīng)濟(jì)生活中的地位越來越重要，發(fā)揮的作用越來越大，當(dāng)然，作為注冊會計師這樣一個專業(yè)性極強、需求極為廣闊的行業(yè)來說，我們既要看到注冊會計師職業(yè)的發(fā)展成就和對社會的貢獻(xiàn)，又要充分認(rèn)識到其中所存在的問題。注冊會計師如果工作失誤，或有欺詐行為，將會給委托人或依賴審計會計報表的第三人造成重大損失，嚴(yán)重的甚至導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)秩序混亂，因此，強化注冊會計師的責(zé)任意識，嚴(yán)格注冊會計師的法律責(zé)任，以保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，其意義就顯得愈加重大。而這些問題不單單是會計師的責(zé)任，它與其工作的內(nèi)容，環(huán)境背景和所涉及的內(nèi)容都有著必然的聯(lián)系，盡管其發(fā)展和人們對會計師的期望總是存在一些差距，但她所涉及的現(xiàn)象是整個會計界100多年歷程中始終存在的問題?？梢?，它所涉及的問題不是一個行業(yè)在會計制度或者法律邊緣的行為，而是整個會計生存空間的普遍情況。如果只是在法律法規(guī)的合理性的基礎(chǔ)上追求公平合理，順應(yīng)當(dāng)事人的意愿，那么其最終的結(jié)果是導(dǎo)致一個社會所需要的職業(yè)的覆滅，這是任何一個人都不想看到的結(jié)果，也是經(jīng)濟(jì)生活的正常運行所不能接受的結(jié)果。通過本文的討論，我們對注冊會計師法律責(zé)任方面相關(guān)問題有了一定的了解，通過對注冊會計師法律責(zé)任的發(fā)展過程的了解，我們可以分析出導(dǎo)致現(xiàn)在這樣一種現(xiàn)象的本質(zhì)原因，許多專家和學(xué)者通過多種途徑和多種方式來避免或者減少注冊會計師相關(guān)法律責(zé)任的發(fā)生，但是直到今天，我國和世界各個國家的這方面的問題依然存在，而且越發(fā)的嚴(yán)峻，本文通過對大量文獻(xiàn)的參閱和自己的領(lǐng)會對減少注冊會計師法律責(zé)任問題提出了一系列的解決思路和對策，面對這一問題，我不要求這些解決思路和對策能夠多么有效的改變這一現(xiàn)狀，我也清楚得知道這個要求的不切實際性，我只想著這些意見或者建議能夠在注冊會計師法律責(zé)任這一問題上起到一點作用，能夠為注冊會計師這個行業(yè)走向正軌和成熟做出一點貢獻(xiàn)?？傊?，對于會計職業(yè)界來講，應(yīng)對注冊會計師法律責(zé)任發(fā)展中所存在的問題有清醒的認(rèn)識，并及早采取積極、主動的應(yīng)對措施，強化注冊會計師的責(zé)任意識，嚴(yán)格注冊會計師的法律責(zé)任，以保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，并且進(jìn)一步完善注冊會計師的法律體系，使社會審計質(zhì)量，審計職業(yè)社會地位不斷的提高，使我國證券市場健康有序的運行，使市場經(jīng)濟(jì)的法制建設(shè)不斷的完善，使我國注