資產的稅務處理解析(-)課件

2023/7/18

資產的稅務處理解析

趙銳瓊2023/7/18主要內容資產稅務處理

基本框架和原則固定資產的稅務處理生物資產的稅務處理無形資產的稅務處理長期待攤費用的稅務處理投資資產稅務處理存貨的稅務處理資產稅務處理與會計處理差異協(xié)調財產損失企業(yè)所得稅前扣除2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則一、資產稅務處理的基本框架（一）資產的基本概念資產是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的，由企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經濟利益的資源。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則資產的三特征：

1、資產是由于企業(yè)過去的交易或者事項形成的；

2、資產是由企業(yè)擁有或者控制的；

3、預期會給企業(yè)帶來經濟利益，具有直接或間接導致現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入企業(yè)的潛力，這是最重要的特征。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則（二）新稅法中對資產的分類資產主要包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產和存貨等六類。資產的稅務處理，主要是指資產的分類、確認、計價、扣除和處置等五個方面2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則二、資產稅務處理需掌握的三個概念計稅基礎新稅法實施條例第一次引入了“計稅基礎”概念。是與會計“賬面價值”相對照，《企業(yè)會計準則―所得稅》規(guī)定，企業(yè)收回資產賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按稅法規(guī)定可以從應納稅所得中扣除的金額，稱作該項資產的“計稅基礎”。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則

資產的計稅基礎與賬面價值關系：有時二者一致；有時由于稅法與會計核算目的不同，又會產生差異。這就是資產稅務處理的難點。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則

如：一項固定資產，按直線法提取折舊，會計預計使用年限15年，稅法規(guī)定折舊年限不得少于20年，假如企業(yè)持有該項固定資產5年后處置，則該資產的賬面價值為其歷史成本減去按會計折舊年限提取的折舊，計稅基礎為歷史成本減去按稅法折舊年限提取的折舊，計稅基礎大于賬面價值。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則歷史成本原則

《企業(yè)會計準則―基本準則》規(guī)定，在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。新法第五十六條規(guī)定歷史成本是指企業(yè)取得資產時實際發(fā)生的支出。企業(yè)的各項資產以歷史成本為計稅基礎，這就是歷史成本原則。企業(yè)持有各項資產期間產生資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。歷史成本真實可靠，符合成本補償要求，也有利于征管，是稅法歷來的做法。2023/7/18資產稅務處理的基本框架和原則公允價值《企業(yè)會計準則―基本準則》規(guī)定，在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償?shù)慕痤~計量。條例第十三條規(guī)定公允價值，是指按照市場價格確定的價值。2023/7/18固定資產的稅務處理

一、新法規(guī)定條例：第五十七條

企業(yè)所得稅法第十一條所稱固定資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等。2023/7/18固定資產的稅務處理

法：第十一條在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產折舊，準予扣除。下列固定資產不得計算折舊扣除：

（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；

（二）以經營租賃方式租入的固定資產；

（三）以融資租賃方式租出的固定資產；

（四）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產；

（五）與經營活動無關的固定資產；

（六）單獨估價作為固定資產入賬的土地；

（七）其他不得計算折舊扣除的固定資產。

2023/7/18固定資產的稅務處理

條例：第五十八條

企業(yè)按照以下方法確定固定資產的計稅基礎：

（一）外購的固定資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；

（二）自行建造的固定資產，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎；

（三）融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎；

2023/7/18固定資產的稅務處理

（四）盤盈的固定資產，以同類固定資產的重置完全價值為計稅基礎；

（五）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的固定資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎；

（六）改建的固定資產，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎。2023/7/18固定資產的稅務處理

第五十九條

固定資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。

企業(yè)應當從固定資產使用月份的次月起計算折舊；停止使用的固定資產，應當從停止使用月份的次月起停止計算折舊。

企業(yè)應當根據(jù)固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。

2023/7/18固定資產的稅務處理

第六十條

除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產計算折舊的最低年限如下：

（一）房屋、建筑物，為20年；

（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；

（三）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；

（四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；

（五）電子設備，為3年。

2023/7/18固定資產的稅務處理

第六十一條

從事開采石油、天然氣等礦產資源的企業(yè)，在開始商業(yè)性生產之前發(fā)生的費用和有關固定資產的折耗、折舊方法，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。法：第三十二條企業(yè)的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。

2023/7/18固定資產的稅務處理

第九十八條企業(yè)所得稅法第三十二條所稱可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產，包括：

（一）由于技術進步，產品更新?lián)Q代較快的固定資產；

（二）常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產。

采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。2023/7/18固定資產的稅務處理

二、疑難解析（與原內外資企業(yè)所得稅政策和會計處理比較）

1、固定資產確認標準：原內外資企業(yè)所得稅均規(guī)定，不屬于生產、經營主要設備的物品，單位價值在2000元以上并且使用期限超過兩年的，也應作為固定資產。考慮到2007年開始執(zhí)行的會計準則已為減少與財務會計制度的差異，新法取消了憑單位價值量來確認固定資產的做法。

2023/7/18固定資產的稅務處理

2、固定資產確認的范圍：與會計存在差異，會計準則規(guī)定企業(yè)已出租的房屋、建筑物等，應歸入投資性房地產進行單獨核算。新法及實施細則沒有再進行細化處理，而是一律歸入固定資產進行稅務處理。2023/7/18固定資產的稅務處理3、計稅基礎問題：主要是借款費用資本化對固定資產入賬價值的影響。新法規(guī)定企業(yè)為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本。應資本化的借款費用，如果超過金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分不得資本化。因此將可能與會計的入賬價值產生差異，進而影響折舊的扣除，應作納稅調整。2023/7/18固定資產的稅務處理

4、計提折舊范圍問題：會計準則規(guī)定企業(yè)應當對所有固定資產計提折舊，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。也就是說只要是固定資產不管使用、不使用，均要提折舊；而在稅法上規(guī)定，未投入使用的固定資產、與經營活動無關的固定資產不準計算折舊，體現(xiàn)的是相關性原則，因為這部分資產與生產經營無關，不能帶來收入。另外，不征稅收入用于支出所形成的資產不得在稅前扣除對應的折舊或攤銷金額。

2023/7/18固定資產的稅務處理5、折舊方法問題：固定資產在會計上的折舊方法有很多種：直線法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等，同時原內、外資企業(yè)所得稅政策也對若干情形規(guī)定可以采取加速折舊方法；新法規(guī)定企業(yè)固定資產折舊一般采用直線法，最大的優(yōu)點是計算簡便，有利于稅收征管。值得注意的是，從事開采石油、天然氣等礦產資源的企業(yè)，其固定資產折舊方法由國務院財政、稅務主管部門另行制定。同時，由于技術進步等原因，也可以縮短折舊年限或者采取加速折舊。2023/7/18固定資產的稅務處理6、關于殘值率的問題：與企業(yè)會計準則接軌，不再劃定具體標準，由企業(yè)自主決定。

原內外資企業(yè)所得稅的區(qū)別為：

內資企業(yè)：老的實施細則規(guī)定是原值的5％以內，需調整的報主管稅務機關備案，從國稅發(fā)〔2003〕70號文下發(fā)之日起，企業(yè)新購置的固定資產在計算可扣除的固定資產折舊額時，固定資產殘值比例統(tǒng)一確定為5%。

外資企業(yè)：《外商投資企業(yè)與外國企業(yè)所得稅法實施細則》規(guī)定殘值應當不低于原價的10％；需要少留或者不留殘值的，須經當?shù)囟悇諜C關批準。

2023/7/18固定資產的稅務處理

7、折舊年限的問題：與原稅法相比變化不大，主要對電子類固定資產的折舊年限進行了縮短，按3年進行折舊，飛機的折舊年限由5年延長到10年,飛機、火車、輪船以外的運輸工具，由5年縮短為4年；會計核算的角度來講，固定資產的折舊年限應該與其經濟壽命及未來可能給企業(yè)帶來經濟利益的流入相符，可能對同類固定資產采取不同的折舊年限，但稅法對固定資產折舊年限一般采取簡易分類方法。

2023/7/18固定資產的稅務處理8、其他不得計提折舊的固定資產問題：以后可能會有具體解釋。原內資企業(yè)國稅發(fā)〔2000〕84號文規(guī)定的不計提折舊或攤銷的資產包括

（一）已出售給職工個人的住房和出租給職工個人且租金收入未計入收入總額而納入住房周轉金的住房；

（二）自創(chuàng)或外購的商譽；

（三）接受捐贈的固定資產、無形資產。（國稅發(fā)[2003]45號已修改為可以計提折舊）2023/7/18固定資產的稅務處理9、關于資產減值準備問題：新法和會計存在很大差異。資產減值，是指資產的可收回金額低于其賬面價值。會計準則從謹慎性原則出發(fā)規(guī)定企業(yè)應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象，并計提相應的減值準備，計入當期損益。新稅法第10條、條例第55條規(guī)定不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出不得扣除，原稅法規(guī)定壞賬準備金、商品削價準備金、金融企業(yè)的呆賬準備金按稅收規(guī)定的比例允許在稅前扣除，但新稅法在沒有規(guī)定明確之前，這三項準備金不得稅前扣除。因此企業(yè)計提的固定資產等各項減值準備應作納稅調整。2023/7/18生物資產的稅務處理一、新法規(guī)定條例：第六十二條

生產性生物資產按照以下方法確定計稅基礎：

（一）外購生產性生物資產，以購買價款和支付的相關稅費為計稅基礎；

（二）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等取得的生產性生物資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。

前款所稱生產性生物資產，是指為生產農林產品、提供勞務或者出租等目的持有的生物資產，包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。2023/7/18

生物資產的稅務處理

第六十三條

生產性生物資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。

企業(yè)應當從生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的生產性生物資產，應當從停止使用月份的次月起停止計算折舊。

企業(yè)應當根據(jù)生產性生物資產的性質和使用情況，合理確定生產性生物資產的預計凈殘值。生產性生物資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。

2023/7/18生物資產的稅務處理

第六十四條

生產性生物資產計算折舊的最低年限如下：

（一）林木類生產性生物資產，為10年；

（二）畜類生產性生物資產，為3年。

2023/7/18生物資產的稅務處理二、疑難解析

1、生物資產是新法新增的一項資產內容，原內外資企業(yè)所得稅資產稅務處理中均未包含，是與會計準則相一致的。2023/7/18生物資產的稅務處理2、關于生物資產稅務處理范圍問題：會計準則中將生物資產分為消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。新稅法中只對生產性生物資產的稅務做出了單獨規(guī)定，對另外兩種生物資產的稅務處理一般可按照會計準則的規(guī)定執(zhí)行。

3、關于后續(xù)支出資本化問題：會計準則規(guī)定，因擇伐、間伐或撫育更新性質采伐而補植林木類生物資產發(fā)生的后續(xù)支出，應當計入林木類生物資產的成本。但稅法上未作出規(guī)定。2023/7/18生物資產的稅務處理4、自行營造或繁殖的生產性生物資產的計稅基礎確定問題：稅法未作出明確規(guī)定，按會計準則規(guī)定資本化。（一）自行營造的林木類生產性生物資產的成本，包括達到預定生產經營目的前發(fā)生的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費和應分攤的間接費用等必要支出。（二）自行繁殖的產畜和役畜的成本，包括達到預定生產經營目的（成齡）前發(fā)生的飼料費、人工費和應分攤的間接費用等必要支出。達到預定生產經營目的，是指生產性生物資產進入正常生產期，可以多年連續(xù)穩(wěn)定產出農產品、提供勞務或出租。2023/7/18無形資產的稅務處理一、新法規(guī)定法：第十二條在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的無形資產攤銷費用，準予扣除。

下列無形資產不得計算攤銷費用扣除：

（一）自行開發(fā)的支出已在計算應納稅所得額時扣除的無形資產；

（二）自創(chuàng)商譽；

（三）與經營活動無關的無形資產；

（四）其他不得計算攤銷費用扣除的無形資產。

2023/7/18無形資產的稅務處理條例：

第六十五條企業(yè)所得稅法第十二條所稱無形資產，是指企業(yè)為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、沒有實物形態(tài)的非貨幣性長期資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。

第六十六條無形資產按照以下方法確定計稅基礎：

（一）外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；

（二）自行開發(fā)的無形資產，以開發(fā)過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎；

（三）通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的無形資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。

2023/7/18無形資產的稅務處理

第六十七條

無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。

無形資產的攤銷年限不得低于10年。

作為投資或者受讓的無形資產，有關法律規(guī)定或者合同約定使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期計算攤銷。

外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。

2023/7/18無形資產的稅務處理二、疑難解析

1、關于無形資產范圍問題：稅法與會計有差異，會計準則對已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權作為投資性房地產，不列入無形資產；對商譽的界定會計上將其作為獨立于無形資產之外的單獨一類資產處理；而新稅法對此均作為無形資進行處理。2023/7/18無形資產的稅務處理2、關于無形資產分類及其攤銷問題：會計準則將無形資產分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產，對于后者不應攤銷。而新稅法中未對無形資產作此分類，對于使用壽命不確定的無形資產，仍可按稅法規(guī)定進行攤銷。2023/7/18無形資產的稅務處理3、關于自行開發(fā)的無形資產問題：計稅基礎與原稅法相比縮小，原規(guī)定是按照開發(fā)過程中實際支出計價，新法是以該資產符合資本化條件后至達到預定用途發(fā)生的支出為計稅基礎，這一點新法與會計準則是一致的。2023/7/18無形資產的稅務處理《會計準則－無形資產》規(guī)定：1、企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。2、企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益。3、企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產：（一）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；（二）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；（三）無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；（四）有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產；（五）歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。2023/7/18無形資產的稅務處理

4、加計扣除問題：稅收優(yōu)惠，新稅法規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。會計上無此規(guī)定，作納稅調減處理。但應防止出現(xiàn)擴大加計扣除范圍。

5、防止出現(xiàn)雙重扣除的現(xiàn)象：會計準則和新法都要求企業(yè)對研究開發(fā)的支出單獨核算，企業(yè)的自創(chuàng)無形資產在其未符合資本化條件前發(fā)生的費用應當于發(fā)生時計入當期損益，予以稅前扣除，對于已經在研發(fā)費用發(fā)生當期扣除的費用不得計入無形資產計稅基礎，其所提取的攤銷額不允許在稅前扣除。2023/7/18無形資產的稅務處理6、關于商譽的問題：企業(yè)自創(chuàng)商譽，會計上不確認為無形資產，新稅法規(guī)定自創(chuàng)商譽不得計算攤銷費用扣除。外購商譽，會計上因企業(yè)合并所形成的商譽，每年都應進行減值測試，計提減值準備；稅法規(guī)定商譽在平時的減值準備不允許稅前列支，在企業(yè)整體轉讓或者清算時，準予扣除。2023/7/18無形資產的稅務處理7、與生產經營無關的無形資產、不征稅收入用于支出所形成的無形資產：稅法規(guī)定不得計提攤銷費用稅前扣除，會計上無此規(guī)定。

2023/7/18

長期待攤費用的稅務處理一、新法規(guī)定法：第十三條在計算應納稅所得額時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：

（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出；

（二）租入固定資產的改建支出；

（三）固定資產的大修理支出；

（四）其他應當作為長期待攤費用的支出。

2023/7/18

長期待攤費用的稅務處理

固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發(fā)生的支出。

已足額提取折舊的固定資產的改建支出，按照固定資產預計尚可使用年限攤銷；租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期攤銷。

改建的固定資產延長使用年限的，除上述兩種情形外，應當適當延長折舊年限。2023/7/18長期待攤費用的稅務處理固定資產的大修理支出，是指同時符合以下條件的支出：

（一）修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50％以上；

（二）修理后固定資產的使用壽命延長2年以上。

大修理支出，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷。其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。

2023/7/18長期待攤費用的稅務處理二、疑難解析

1、關于租入固定資產的改建支出問題：是指以經營租賃方式租入的固定資產發(fā)生的改建支出，在合同約定的剩余租賃期限內平均攤銷；融資租入固定資產的改建支出應計入資產成本，在資產剩余使用年限內，以折舊方式稅前扣除。2023/7/18長期待攤費用的稅務處理2、關于固定資產的大修理支出概念：類似于《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號）中的改良支出概念。符合下列條件之一的固定資產修理，應視為固定資產改良支出：

（一）發(fā)生的修理支出達到固定資產原值20%以上；

（二）經過修理后有關資產的經濟使用壽命延長二年以上；

（三）經過修理后的固定資產被用于新的或不同的用途。2023/7/18長期待攤費用的稅務處理

3、關于固定資產的大修理支出資本化條件問題：與會計制度和原稅法相比，新法實施條例對大修理支出資本化的規(guī)定直接采用了定量的方式，而取消了定性的方式，這主要是從易于判斷和簡便操作的角度考慮。同時，實施條例規(guī)定的條件比原稅法規(guī)定的條件要更為寬松，國稅發(fā)[2000]84號文要求符合一項條件即應進行資本化，而新法條例要求同時符合50％和2年的條件，才歸入長期待攤費用，只符合其中一項條件的，可以直接計入當期費用；并且比例由20％放寬到50%。會計制度規(guī)定，固定資產后續(xù)支出如果使可能注入企業(yè)的經濟利益超過了原先的估計，如延長了使用壽命、產品質量實質性提高、成本實質性下降、則應予資本化。2023/7/18長期待攤費用的稅務處理4、關于固定資產的大修理支出攤銷問題：新法實施條例規(guī)定，按照固定資產尚可使用年限分期攤銷；原稅法規(guī)定，固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值；如有關固定資產已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內平均攤銷。會計制度規(guī)定，在大修理間隔期內平均攤銷。2023/7/18長期待攤費用的稅務處理5、關于其他應當作為長期待攤費用的支出：新稅法規(guī)定其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。這是一項原則性規(guī)定，為以后財稅部門制定規(guī)章留出依據(jù)。原內外資企業(yè)所得稅法實施細則均未對長期待攤費用的稅務處理給出一個一般性的規(guī)定。2023/7/18投資資產稅務處理一、新法規(guī)定法：第十四條企業(yè)對外投資期間，投資資產的成本在計算應納稅所得額時不得扣除。

條例：

第七十一條

企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產，是指企業(yè)對外進行權益性投資和債權性投資形成的資產。

2023/7/18投資資產稅務處理企業(yè)在轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本，準予扣除。

投資資產按照以下方法確定成本：

（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產，以購買價款為成本；

（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為成本。2023/7/18投資資產稅務處理

二、疑難解析：

1、關于投資資產的分類問題：會計和稅法有差異。會計準則將投資主要為：交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產、長期股權投資。稅務處理上，投資資產主要指權益性投資、債權性投資、混合性投資。2023/7/18投資資產稅務處理2、關于長期股權投資初始投資成本問題：會計上對初始投資成本有權益法和成本法兩種核算方法。會計準則規(guī)定，權益法下，初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整投資成本，小于情況下差額計入當期損益，同時調增長期股權投資成本（孰大原則）。稅收對初始計量時計入損益的部分不予承認，需作納稅調整。同時由于會計和稅法對初始投資成本的認定有差異從而導致處置收益也有差異。2023/7/18投資資產稅務處理

3、投資收益問題。稅收上將股權投資收益區(qū)分為股權投資收益（持有收益）和股權投資轉讓所得（處置收益），適用不同的稅收政策。對持有收益，新法規(guī)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入；只對連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益全額征稅。對處置收益：全額計入應稅所得。2023/7/18投資資產稅務處理4、持有收益確認時間問題。稅收規(guī)定，企業(yè)取得的股息紅利等權益性投資收益，應在被投資企業(yè)作出利潤分配決定時確認收入的實現(xiàn)。權益法下企業(yè)按被投資企業(yè)會計期末的凈利潤自動確認；成本法下企業(yè)按被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，確認為當期投資收益。因此，投資收益的計稅時間介于兩者之間，一般比權益法晚比成本法早。注意納稅調整。2023/7/18投資資產稅務處理5、股權投資轉讓損失的稅務處理：可以在稅前扣除，但在每一納稅年度扣除的股權投資損失不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可按規(guī)定向以后年度結轉扣除，若連續(xù)向后5年仍有不能從股權投資收益和投資轉讓所得中扣除的，準予在第6年一次性扣除。2023/7/18投資資產稅務處理思考題：A企業(yè)2008年10月取得B企業(yè)40％的股權，支付價款8000萬元，取得投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值22000萬元。2008年如何申報？2023/7/18存貨的稅務處理一、新法規(guī)定法：第十五條企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準予在計算應納稅所得額時扣除。

條例：

第七十二條

企業(yè)所得稅法第十五條所稱存貨，是指企業(yè)持有以備出售的產品或者商品、處在生產過程中的在產品、在生產或者提供勞務過程中耗用的材料和物料等。

2023/7/18存貨的稅務處理存貨按照以下方法確定成本：

（一）通過支付現(xiàn)金方式取得的存貨，以購買價款和支付的相關稅費為成本；

（二）通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價值和支付的相關稅費為成本；

（三）生產性生物資產收獲的農產品，以產出或者采收過程中發(fā)生的材料費、人工費和應當分攤的間接費用等必要支出為成本。

2023/7/18存貨的稅務處理第七十三條

企業(yè)存貨的使用或者銷售，其實際成本的計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意變更。

2023/7/18存貨的稅務處理二、疑難解析：

1、與會計準則基本保持一致；與原內外資企業(yè)所得稅政策對比增加了生產性生物資產收獲的農產品的確認和計價

2、存貨成本結轉方法問題：取消了后進先出法，與企業(yè)會計準則接軌。2023/7/18

資產凈值及處置

一、新法規(guī)定法：第十六條企業(yè)轉讓資產，該項資產的凈值，準予在計算應納稅所得額時扣除。

條例：

第七十四條

企業(yè)所得稅法第十六條所稱資產的凈值和第十九條所稱財產的凈值，是指有關資產、財產的計稅基礎減除按照規(guī)定已經扣除的折舊、攤銷、折耗、準備金后的余額。2023/7/18

資產凈值及處置二、解讀：

1、關于財產凈值問題：稅法中的凈值，是指財產的計稅基礎減除按照規(guī)定已經在所得稅前扣除的折舊、攤銷、折耗、準備金后的余額，與資產的賬面價值往往不一致。2023/7/18資產凈值及處置2、資產報廢、毀損、盤虧造成的損失：企業(yè)可自行申報扣除或經稅務機關核準后在稅前扣除。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調一、協(xié)調原則－－稅法優(yōu)先原則《稅收征管法》第20條規(guī)定，當從事生產經營的納稅人、扣繳義務人所使用的財務會計制度和具體的財務、會計處理辦法與國務院和財政部、國家稅務總局有關稅收方面的規(guī)定相抵觸時，納稅人、扣繳義務人必須按照國務院制定的稅收法規(guī)規(guī)定或者財政部、國家稅務總局制定的有關稅收規(guī)定計繳稅款。企業(yè)所得稅法第21條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。即采取了稅法優(yōu)先原則。當然，如果稅法沒有規(guī)定的，則按財務、會計的規(guī)定進行處理。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調二、掌握差異的意義就稅務部門而言，只有準確把握各項資產稅務處理與會計處理的差異，才能了解會計政策、會計計量、會計準則等對稅收的影響，從而防范納稅人利用差異違規(guī)操作的偷稅逃稅行為，掌握納稅評估、稅務檢查中的重點和要點，提高征管效率，減少稅收流失。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調三、差異處理的基本方法－－納稅調整

由于企業(yè)所得稅一般按年結算，在年度終了后進行匯算清繳，所以一般不需要在發(fā)生相應差異的當月或當季進行處理，應統(tǒng)一在所屬年度納稅申報中進行納稅調整處理。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調會計制度和稅法對資產處理的差異集中體現(xiàn)在兩個方面：一是減值準備；二是計提折舊或攤銷。這些差異都屬于時間性差異，也就是說企業(yè)在計提固定資產折舊、減值準備時與稅法發(fā)生的差異，在發(fā)生的會計期間不能稅前扣除，但在以后一期或若干期內能夠轉回。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調對折舊、攤銷差異的調整方法是：①按會計規(guī)定計算的折舊額大于稅法計算的折舊額的會計年度，調增應納稅所得額；②按會計規(guī)定計算的折舊額小于稅法計算的折舊額的會計年度，作相反的納稅調整，調減應納稅所得額。對減值準備的納稅調整是：①計提固定資產減值準備的會計年度，作納稅調整，調增應納稅所得稅額；②已進行納稅調增的固定資產由于價值恢復或處置而沖銷減值準備的年度，作相反的納稅調整，調減應納稅所得額。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調資產損失金額確認及納稅調整按會計規(guī)定確認的資產處置損失=按會計規(guī)定確定的資產原值-按會計規(guī)定計提的累計折舊-處置資產已計提的固定資產減值準備余額-處置過程中發(fā)生的計入損益的相關稅費（不含所得稅）－處置收入（變價收入、保險或責任人賠款）按稅法規(guī)定確認的資產處置損失=按稅法規(guī)定確定的資產計稅基礎-按稅法規(guī)定計提的累計折舊或攤銷-處置過程中發(fā)生的計入損益的相關稅費（不含所得稅）－處置收入（變價收入、保險或責任人賠款）納稅調整金額=按會計規(guī)定確認損失－按稅法規(guī)定確認損失（正數(shù)調增、負數(shù)調減）。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調注意：在審核納稅人由于時間性差異造成的納稅調減項目時，應要求納稅人提供以前年度進行了納稅調增處理的年度申報表及附表，以及納稅人對相關事項按年度序時登記的臺賬，否則不予確認納稅調減。以前年度未作納稅調增的，本年度一律不得納稅調減。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調思考題：

某公司2008年12月新增一項固定資產，取得時成本為100萬元，預計凈殘值率為3%，使用年限為5年（符合稅法規(guī)定）。2009年末該項資產計提減值準備20萬元。2011年末企業(yè)在資產清查中發(fā)現(xiàn)該資產已發(fā)生實質性損害，進行報廢處置，取得變價收入3萬元，沒有保險及其他賠款，經稅務機關審批。假定不考慮除所得稅以外的其他相關稅費。計算企業(yè)2009-2011三個年度企業(yè)所得稅年度申報中對該項固定資產進行的納稅調整。2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調分析：新法實施后固定資產預計凈殘值率與會計制度一致。差異表現(xiàn)在：1、2009年末會計上提取固定資產減值準備20萬元，與稅法產生差異；2、提取減值準備后計提折舊的基數(shù)稅法與會計又進一步產生差異；3、資產報損的差異。

2009年度：計提折舊金額=100X（1-3%）/5=19.40萬元折舊金額稅法與會計核算無差異固定資產減值準備20萬元全額調增年度納稅申報調增應納稅所得額20萬元

附表十填列2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調2010年度:

按會計規(guī)定計提折舊金額=[100X（1-3%）-20-19.40]/4=14.40萬元可在稅前扣除的折舊額=19.40萬元納稅調整金額=19.40萬元－14.40萬元=5萬元年度申報調減應納稅所得額5萬元附表九填列2023/7/18資產稅務與會計處理差異的協(xié)調2011年度：可在稅前扣除的折舊額=19.40萬元，調減應納稅所得額5萬元按會計規(guī)定確認的固定資產損失=100-20-19.40-14.40X2－3=28.80萬元按稅法確認的固定資產損失=100-19.40X3－3=38.8萬元納稅調整金額=28.80萬元－38.8萬元=－10萬元年度申報調減應納稅所得額15萬元通過以上三個年度的納稅調整,可以看出,企業(yè)在2009年度調增的20萬元,在此后的兩個年度分別轉回,調增調減金額一致,符合時間性差異的基本特征。填寫申報表：在附表九、附表三“財產損失”欄填列，附表十中不再填列“本期轉回額”和“納稅調整額”2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

現(xiàn)行政策依據(jù)：主要有《企業(yè)財產損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局令第13號）、《江西省國家稅務局企業(yè)財產損失所得稅前扣除管理實施辦法》（贛國稅發(fā)[2005]353號）、《金融企業(yè)呆賬損失稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局令第4號）、《關于做好2007年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知》（國稅函［2008］264號）。財產損失所得稅前扣除形式：主要有納稅人自行申報扣除和經國稅機關審批扣除兩種形式。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

可當期自行申報扣除財產損失（一）因銷售、轉讓、變賣資產發(fā)生的財產損失；（二）各項存貨發(fā)生的正常損耗；（三）固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理發(fā)生的財產損失。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

須經有權國稅機關審批扣除的財產損失：（一）因自然災害、戰(zhàn)爭、政治事件等不可抗力，或者人為管理責任，導致現(xiàn)金、銀行存款、存貨、短期投資，固定資產的損失；（二）應收、預付賬款發(fā)生的壞賬損失；（三）金融企業(yè)的呆賬損失；（四）存貨、固定資產、無形資產、長期投資因發(fā)生永久或實質性損害而確認的財產損失；2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

（五）因被投資方解散、清算等發(fā)生的投資損失；（六）按規(guī)定可以稅前扣除的各項資產評估損失；（七）因政府規(guī)劃搬遷、征用等發(fā)生的財產損失；（八）國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務之外的企業(yè)間的直接借款損失。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除申請時間：納稅人發(fā)生須經有權國稅機關審批的財產損失，需填寫《企業(yè)所得稅財產損失申請審批表》一式三份連同相關證明材料于次年1月15日前向主管國稅機關或監(jiān)管國稅機關提出申請。發(fā)生自然災害、永久或實質性損害需要現(xiàn)場取證的，應在證據(jù)保留期間及時申報，也可在次年的1月15日前集中申報。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

扣除年度要求：納稅人發(fā)生的自行申報扣除的財產損失，應在損失發(fā)生的當年及時申報扣除，不得提前或延后。非因計算錯誤或其他客觀原因，納稅人未及時扣除的財產損失，逾期不得扣除。須經有權國稅機關審批的所得稅前扣除的財產損失，納稅人應在其財產損失確認的年度，按規(guī)定時間和程序提出申請；經批準后，在財產損失確認的年度一次性稅前扣除，不得在以后年度分期扣除。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除受理程序：①主管國稅機關辦稅服務廳受理申報的，如申請的材料不詳或存在錯誤的，應當告知并允許納稅人當場更正，并于2個工作日內轉送同級所得稅管理部門。所得稅管理部門收到辦稅服務廳轉來的申請材料后，應當及時進行審核。申請的材料不齊全或者不符合法定形式的，應在3個工作日內一次告知納稅人需要補正的全部內容。納稅人按要求提交全部補正材料的，應予以受理。②監(jiān)管國稅機關所得稅管理部門直接受理申報的，申請的材料不齊全或者不符合法定形式的，應在5個工作日內一次告知納稅人需要補正的全部內容。納稅人按要求提交全部補正材料的，應予以受理。③主管或監(jiān)管國稅機關受理或不予受理納稅人的財產損失稅前扣除申請，應當出具加蓋本級國稅機關印章和注明日期的受理通知書或不予受理通知書。④必須經上級國稅機關審批的財產損失稅前扣除，主管或監(jiān)管國稅機關應在受理之日起5個工作日內直接報有權審批的國稅機關審核批準。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

注意：企業(yè)已申報扣除的財產損失又獲得價值恢復或補償，應在價值恢復或實際取得補償?shù)哪甓炔⑷霊{稅所得額。2023/7/18財產損失企業(yè)所得稅前扣除

證明材料：納稅人申報扣除各項財產損失時，均應提供能夠證明財產損失確屬已