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文檔簡介
職工薪酬準(zhǔn)則講解2014年修訂2014.9.261概述
一、修訂的背景和過程二、修訂的主要內(nèi)容1.短期薪酬2.離職后福利3.辭退福利4.其他長期職工福利三、實(shí)務(wù)中需要注意的問題四、列報(bào)和披露五、銜接規(guī)定2本準(zhǔn)則修訂的背景我國現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》主要規(guī)范了短期職工薪酬和辭退福利的會(huì)計(jì)處理,實(shí)施至今已逾5年,對于規(guī)范企業(yè)職工薪酬的會(huì)計(jì)核算,加強(qiáng)企業(yè)職工薪酬相關(guān)信息的披露,以及保護(hù)企業(yè)職工權(quán)益發(fā)揮了一定作用。但隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,社會(huì)保障法律體系逐漸完善,企業(yè)向職工提供福利的形式不斷豐富,對職工薪酬的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)信息披露提出了新的挑戰(zhàn)和要求。2011年,國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號——雇員福利》進(jìn)行了重大修改,要求全額確認(rèn)重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的變動(dòng),簡化了設(shè)定受益計(jì)劃的列報(bào)模式。該修訂準(zhǔn)則的發(fā)布,為我國完善關(guān)于職工薪酬的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了有益的參考。3本準(zhǔn)則修訂的背景現(xiàn)行準(zhǔn)則在執(zhí)行中也暴露出一些問題,需要對相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行修改和完善,主要表現(xiàn)在:一是現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》及相關(guān)的應(yīng)用指南在執(zhí)行中暴露出一些問題,例如勞務(wù)派遣人員的工資與購買勞務(wù)支出的區(qū)分、長期辭退計(jì)劃導(dǎo)致的應(yīng)付職工薪酬的估計(jì)和折現(xiàn)、企業(yè)內(nèi)退職工的工資薪金調(diào)整等,需要對準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定予以補(bǔ)充說明,以提高準(zhǔn)則的針對性和可操作性;二是現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》準(zhǔn)則的正文過于原則,只規(guī)范了職工薪酬的定義,確認(rèn)、計(jì)量和披露的基本原則,關(guān)于帶薪缺勤、利潤分享計(jì)劃、辭退福利等的確認(rèn)與計(jì)量的具體規(guī)定或者不明確,或者比較分散,需要對相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行整合,充實(shí)和完善準(zhǔn)則。三是關(guān)于離職后福利的會(huì)計(jì)處理規(guī)范尚不完整,導(dǎo)致會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中離職后福利適用的會(huì)計(jì)政策、披露的內(nèi)容等都有所不一致,這客觀上亟需根據(jù)我國社會(huì)保障體系和企業(yè)職工薪酬制度的發(fā)展,完善職工薪酬準(zhǔn)則。4本準(zhǔn)則修訂的過程2012年4月底,項(xiàng)目組草擬完成了修訂我國職工薪酬準(zhǔn)則的討論稿,征求了部分證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和企業(yè)的意見,并進(jìn)行了實(shí)地調(diào)研。項(xiàng)目組充分吸收各方意見對討論稿進(jìn)行了多次修改和完善,并于2012年7月征求了財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)委員的意見。總體上,各位委員都支持我國準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)根據(jù)《中國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》的要求,結(jié)合我國實(shí)際情況,對職工薪酬準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。5本次修訂的主要內(nèi)容本準(zhǔn)則充實(shí)和明確了短期薪酬和辭退福利的有關(guān)規(guī)定,引入了離職后福利和其他長期辭退福利,修訂后的準(zhǔn)則將適用于短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利,涵蓋了除以股份為基礎(chǔ)的薪酬以外的各類職工薪酬。6修訂之一:充實(shí)了短期薪酬會(huì)計(jì)處理規(guī)范,將企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老、失業(yè)保險(xiǎn)調(diào)整至離職后福利中現(xiàn)行準(zhǔn)則沒有提出短期薪酬的概念,且許多與之相關(guān)的規(guī)范性條文分散在應(yīng)用指南和講解中。本準(zhǔn)則單設(shè)一章規(guī)范短期薪酬的會(huì)計(jì)處理。本準(zhǔn)則對短期薪酬的具體會(huì)計(jì)處理要求作了如下修訂:一是將現(xiàn)行應(yīng)用指南和講解中關(guān)于帶薪缺勤,利潤分享計(jì)劃的有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定,納入準(zhǔn)則正文。這主要是對準(zhǔn)則體系的調(diào)整,將具有規(guī)范性的條文盡可能納入準(zhǔn)則的正文;二是企業(yè)繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi),實(shí)質(zhì)上向職工提供了離職后福利,屬于設(shè)定提存計(jì)劃,將這部分內(nèi)容調(diào)整至離職后福利。這主要是引入離職后福利計(jì)劃后,對準(zhǔn)則內(nèi)容結(jié)構(gòu)所作的調(diào)整;三是企業(yè)向職工提供的非貨幣性福利統(tǒng)一采用公允價(jià)值計(jì)量,但公允價(jià)值無法可靠獲得時(shí),可以采用成本計(jì)量。這主要是解決現(xiàn)行準(zhǔn)則中非貨幣性福利計(jì)量不一致的問題,并提高準(zhǔn)則的可操作性。782006《CAS9—職工薪酬》2014《CAS9—職工薪酬》主要差異第一章
總則第一章總則
第一條
為了規(guī)范職工薪酬的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》,制定本準(zhǔn)則。
第一條
為了規(guī)范職工薪酬的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露,根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》,制定本準(zhǔn)則。新舊一致新舊準(zhǔn)則對比表(1)92006《CAS9—職工薪酬》2014《CAS9—職工薪酬》主要差異第二條
職工薪酬,是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬包括:
第二條
職工薪酬,是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)或解除勞動(dòng)關(guān)系而給予的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償。職工薪酬包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。企業(yè)提供給職工配偶、子女、受贍養(yǎng)人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利,也屬于職工薪酬。明確職工薪酬包括辭退福利以及提供給職工利益相關(guān)方的福利(一)職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼;
(二)職工福利費(fèi);
(三)醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);
(四)住房公積金;
(五)工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi);
(六)非貨幣性福利;
(七)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償;
(八)其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。
短期薪酬,是指企業(yè)在職工提供相關(guān)服務(wù)的年度報(bào)告期間結(jié)束后,十二個(gè)月內(nèi)需要全部予以支付的職工薪酬,因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償除外。短期薪酬具體包括:職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼,職工福利費(fèi),醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi),住房公積金,工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi),短期帶薪缺勤,短期利潤分享計(jì)劃,非貨幣性福利以及其他短期薪酬。短期薪酬:即為每月正常員工薪酬應(yīng)包含的項(xiàng)目。職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼,職工福利費(fèi),醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi),住房公積金,工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi),短期帶薪缺勤,短期利潤分享計(jì)劃,非貨幣性福利以及其他短期薪酬。
明確定義“短期薪酬”、“帶薪缺勤”、“利潤分享計(jì)劃”、“離職后福利”帶薪缺勤,是指企業(yè)支付工資或提供補(bǔ)償?shù)穆毠と鼻?,包括年休假、病假、短期傷殘、婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假等。
利潤分享計(jì)劃,是指因職工提供服務(wù)而與職工達(dá)成的基于利潤或其他經(jīng)營成果提供薪酬的協(xié)議。離職后福利,是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而在職工退休或與企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系后,提供的各種形式的報(bào)酬和福利,短期薪酬和辭退福利除外。辭退福利,是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系,或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予職工的補(bǔ)償。明確定義“辭退福利”其他長期職工福利,是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬,包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計(jì)劃等。明確定義“其他長期職工福利”新舊準(zhǔn)則對比表(1)102006《CAS9—職工薪酬》2014《CAS9—職工薪酬》主要差異
第三條
本準(zhǔn)則所稱職工,是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員,含全職、兼職和臨時(shí)職工,也包括雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同但由企業(yè)正式任命的人員。
未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命,但向企業(yè)所提供服務(wù)與職工所提供服務(wù)類似的人員,也屬于職工的范疇,包括通過企業(yè)與勞務(wù)中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務(wù)的人員。將指南、講解中關(guān)于職工范圍的規(guī)定納入準(zhǔn)則正文第三條
下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則:
第四條
下列各項(xiàng)適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則:新舊一致(一)企業(yè)年金基金,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金基金》。(一)企業(yè)年金基金,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號——企業(yè)年金基金》。(二)以股份為基礎(chǔ)的薪酬,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》。(二)以股份為基礎(chǔ)的薪酬,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》。新舊準(zhǔn)則對比表(1)11新舊準(zhǔn)則對比表(1)--見例題2006《CAS9—職工薪酬》2014《CAS9—職工薪酬》主要差異第二章
確認(rèn)和計(jì)量
第二章短期薪酬
第四條
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債,除因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償外,應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象,分別下列情況處理:
一)應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。
(二)
應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬,計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。
(三)上述(一)和(二)之外的其他職工薪酬,計(jì)入當(dāng)期損益。
第五條企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,將實(shí)際發(fā)生的短期薪酬確認(rèn)為負(fù)債,并計(jì)入當(dāng)期損益,其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求或允許計(jì)入資產(chǎn)成本的除外。強(qiáng)調(diào)計(jì)入負(fù)債的應(yīng)為“實(shí)際發(fā)生的”薪酬;非貨幣性福利應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量第六條企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi),應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)根據(jù)實(shí)際發(fā)生額計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。職工福利費(fèi)為非貨幣性福利的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。第五條
企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金,應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,根據(jù)工資總額的一定比例計(jì)算,并按照本準(zhǔn)則第四條的規(guī)定處理。
第七條企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金,以及按規(guī)定提取的工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi),應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間,根據(jù)規(guī)定的計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例計(jì)算確定相應(yīng)的職工薪酬金額,并確認(rèn)相應(yīng)負(fù)債,計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。明確計(jì)提范圍包括工會(huì)、教育經(jīng)費(fèi);將養(yǎng)老、失業(yè)保險(xiǎn)調(diào)整至離職后福利新舊準(zhǔn)則對比表(1)2006舊準(zhǔn)則2014新準(zhǔn)則沒有提出短期薪酬的概念,且與之相關(guān)的規(guī)范性條文分散在應(yīng)用指南和講解中。單設(shè)一章規(guī)范短期薪酬的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和當(dāng)期福利計(jì)劃,預(yù)計(jì)當(dāng)期職工福利費(fèi)金額,每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日,企業(yè)應(yīng)當(dāng)對實(shí)際發(fā)生數(shù)和預(yù)計(jì)數(shù)進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi),應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生是根據(jù)實(shí)際發(fā)生額計(jì)入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本。職工福利費(fèi)為非貨幣性福利的,應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。帶薪缺勤,利潤分享計(jì)劃的有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定分散在指南和講解中。將帶薪缺勤,利潤分享計(jì)劃的有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定,納入準(zhǔn)則正文。這主要是對準(zhǔn)則體例的調(diào)整,將具有規(guī)范性的條文盡可能納入準(zhǔn)則的正文。現(xiàn)行準(zhǔn)則僅按照貨幣性和非貨幣性職工薪酬劃分進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量,沒有專門提出離職后福利的概念,這與國際準(zhǔn)則不一致。企業(yè)繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等,實(shí)質(zhì)上向職工提供了離職后福利,屬于設(shè)定提存計(jì)劃,將這部分內(nèi)容調(diào)整至離職后福利。這主要是引入離職后福利計(jì)劃后,對準(zhǔn)則內(nèi)容結(jié)構(gòu)所作的調(diào)整。12設(shè)定提存計(jì)劃基本養(yǎng)老保險(xiǎn):應(yīng)付職工薪酬-設(shè)定提存計(jì)劃-基本養(yǎng)老保險(xiǎn)失業(yè)保險(xiǎn):應(yīng)付職工薪酬-設(shè)定提存計(jì)劃-失業(yè)保險(xiǎn)年金繳費(fèi):應(yīng)付職工薪酬-設(shè)定提存計(jì)劃-補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)13舉例—年金的提存【例1】甲企業(yè)為管理人員設(shè)立了一項(xiàng)補(bǔ)充養(yǎng)老福利計(jì)劃(企業(yè)年金):每月該企業(yè)按照每個(gè)正式員工工資的5%向獨(dú)立于甲企業(yè)的年金基金繳存企業(yè)年金,年金基金將其計(jì)入該員工個(gè)人賬戶并負(fù)責(zé)資金的運(yùn)作。該員工退休時(shí)可以一次性獲得其個(gè)人賬戶的累積額,包括公司歷年來的繳存額以及相應(yīng)的投資收益。公司除了按照約定向年金基金繳存之外不再負(fù)有其他義務(wù),既不享有繳存資金產(chǎn)生的收益,也不承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)。因此,該福利計(jì)劃為設(shè)定提存計(jì)劃。2X15年X月,按照計(jì)劃安排,該企業(yè)向年金基金繳存的金額為1000萬。賬務(wù)處理如下:發(fā)生時(shí):借:應(yīng)付職工薪酬—企業(yè)年金(補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn))10000000
貸:銀行存款 10000000月末結(jié)轉(zhuǎn):借:管理費(fèi)用/制造費(fèi)用/生產(chǎn)成本
10000000
貸:應(yīng)付職工薪酬
1000000014調(diào)研結(jié)果我們通過對在A股、H股及A+H股上市并披露員工福利負(fù)債的大型上市公司(絕大部分是滬深300指數(shù)及恒生指數(shù)成分股)共65家進(jìn)行了調(diào)研統(tǒng)計(jì)發(fā)現(xiàn):50家內(nèi)地上市公司在年報(bào)及招股說明書中披露的員工福利負(fù)債累計(jì)近1400億,其中有3家建立了獨(dú)立的福利計(jì)劃資產(chǎn),用于支付員工離職、退休后的補(bǔ)充福利,而15家香港上市公司則全部建立福利計(jì)劃資產(chǎn),多數(shù)公司的計(jì)劃資產(chǎn)價(jià)值均接近其福利負(fù)債額。上述65家公司中,約半數(shù)企業(yè)采用了延期確認(rèn)精算利得(損失)的會(huì)計(jì)政策。上述公司中,建筑地產(chǎn)業(yè)上市公司的福利負(fù)債占凈資產(chǎn)的比例最高,近7%。15實(shí)務(wù)中需要注意的問題非貨幣性福利(如企業(yè)將自有房屋或者資產(chǎn)無償提供給職工使用)短期薪酬在附注中披露的格式16新舊準(zhǔn)則對比表(2)2006舊準(zhǔn)則2014新準(zhǔn)則提出了關(guān)于辭退福利的定義及其會(huì)計(jì)處理規(guī)定,但相對簡單,例如,實(shí)務(wù)中企業(yè)向職工提供長期辭退福利的現(xiàn)象比較普遍,現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定了長期辭退福利的折現(xiàn)率如何確定,但對其他變量所造成影響的處理尚未規(guī)范。。進(jìn)一步明確了辭退福利與職工為企業(yè)提供的服務(wù)并不直接相關(guān),要求明確區(qū)分辭退福利與離職后福利。同時(shí),在報(bào)告期末十二月內(nèi)不需要支付的辭退福利應(yīng)適用其他長期福利的有關(guān)規(guī)定,這為職工內(nèi)退等長期辭退福利的會(huì)計(jì)處理提供了更充分的指南。17修訂之二:充實(shí)了關(guān)于辭退福利的會(huì)計(jì)處理規(guī)定
國內(nèi)常見的辭退福利18成員評估時(shí)點(diǎn)的內(nèi)退人員內(nèi)退生活費(fèi)等金額各個(gè)公司金額不同,依據(jù)各分公司及當(dāng)?shù)卣甙l(fā)放支付方式每月發(fā)放內(nèi)退生活費(fèi),直至其正式退休為止五險(xiǎn)一金企業(yè)繳費(fèi)金額各項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)、住房公積金根據(jù)當(dāng)?shù)厣绫<皣艺叽_定繳費(fèi)基數(shù)和繳費(fèi)比例
■養(yǎng)老保險(xiǎn)■生育保險(xiǎn)
■醫(yī)療保險(xiǎn)■工傷保險(xiǎn)
■失業(yè)保險(xiǎn)■住房公積金繳納方式每月繳納,繳納至其正式退休實(shí)務(wù)中需要注意的問題內(nèi)退人員正式退休之前屬于辭退福利,注意與企業(yè)司、國資委的有關(guān)法規(guī)的協(xié)調(diào)長期辭退福利參照其他長期職工福利的處理方法正式退休之后屬于離職后福利,每年需要精算重估福利計(jì)劃的調(diào)整應(yīng)當(dāng)作為精算利得或損失進(jìn)入其他綜合收益,不能進(jìn)損益19修訂之三:充實(shí)了離職后福利的內(nèi)容,新增了關(guān)于設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理規(guī)范
主要理由是:隨著我國政府對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的監(jiān)控和管理的重視程度日益提高,員工福利負(fù)債問題得到了企業(yè)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和投資者的密切關(guān)注。加之與福利負(fù)債計(jì)提有關(guān)的政策監(jiān)管法規(guī)環(huán)境的不斷完善,越來越多的中國企業(yè)有能力也有條件對員工福利負(fù)債進(jìn)行評估和披露。本準(zhǔn)則的這一修訂有助于適應(yīng)我國社會(huì)保障法律體系和企業(yè)職工薪酬制度發(fā)展的需要,統(tǒng)一規(guī)范離職后福利適用的會(huì)計(jì)政策、披露要求等,有利于使財(cái)務(wù)報(bào)告更充分地反映企業(yè)提供的職工薪酬對其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響,從而也有利于企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)規(guī)劃、并購定價(jià)等。20新舊準(zhǔn)則對比表(3)2006舊準(zhǔn)則2014新準(zhǔn)則沒有提出離職后福利的類別,除企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等各種社會(huì)保障費(fèi)用和企業(yè)年金外,沒有關(guān)于離職后福利的相關(guān)規(guī)范。本準(zhǔn)則增設(shè)“離職后福利”一章,區(qū)分設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃,完整地規(guī)范了離職后福利的會(huì)計(jì)處理。21國內(nèi)常見的離職后福利22成員評估時(shí)點(diǎn)的離退休人員統(tǒng)籌外養(yǎng)老金金額行業(yè)統(tǒng)籌養(yǎng)老金與社會(huì)統(tǒng)籌養(yǎng)老金的差額,根據(jù)各公司所在地政策及離退休人員級別,金額有所不同;支付方式每月固定發(fā)放,終身支付至去世福利補(bǔ)貼金額■護(hù)理休養(yǎng)費(fèi)■公用經(jīng)費(fèi)
■取暖降溫費(fèi)■水電費(fèi)補(bǔ)貼
■過節(jié)費(fèi)■勞模津貼
■交通費(fèi)■體檢費(fèi)
■電話費(fèi)■離休干部津貼補(bǔ)貼
■書報(bào)費(fèi)■誤餐費(fèi)
■旅游費(fèi)■獨(dú)生子女費(fèi)支付方式按年或月固定支付、發(fā)放,終身支付企業(yè)負(fù)擔(dān)的統(tǒng)籌外醫(yī)療費(fèi)用報(bào)銷金額各分公司依據(jù)當(dāng)?shù)卣甙凑毡壤秊殡x退休人員報(bào)銷支付方式實(shí)報(bào)實(shí)銷統(tǒng)籌外的喪葬費(fèi)補(bǔ)貼及一次性撫恤金金額各分公司支付標(biāo)準(zhǔn)及金額各有不同支付方式死亡時(shí)一次性支付設(shè)定受益型員工福利以應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)確認(rèn)過去,待遇確定型員工福利的會(huì)計(jì)處理一般與繳費(fèi)確定型員工福利一樣,以現(xiàn)金基礎(chǔ)處理-有福利支付時(shí),則有福利費(fèi)用確認(rèn);沒有福利支付時(shí),則沒有福利費(fèi)用確認(rèn);一般情形下,無預(yù)計(jì)/應(yīng)付福利負(fù)債。新準(zhǔn)則規(guī)定:只有短期薪酬可以采用現(xiàn)金基礎(chǔ);
設(shè)定受益型員工福利以應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)確認(rèn)
-對未來或有的福利支付義務(wù)在現(xiàn)在的報(bào)表即予以計(jì)量、確認(rèn)、披露。通常報(bào)表中包含當(dāng)期費(fèi)用科目,及預(yù)計(jì)/應(yīng)付福利負(fù)債科目。我可以不結(jié)轉(zhuǎn)了??設(shè)定提存型的福利(如企業(yè)年金),以現(xiàn)金基礎(chǔ)表達(dá),每年費(fèi)用即為繳費(fèi)金額。23設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理:四步法步驟一:確定設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)通過下列兩步確定設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本。1.根據(jù)預(yù)期累計(jì)福利單位法,采用無偏且相互一致的精算假設(shè)對有關(guān)人口統(tǒng)計(jì)變量(如職工離職率和死亡率)和財(cái)務(wù)變量(如未來薪金和醫(yī)療費(fèi)用的增加)等做出估計(jì),計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃所產(chǎn)生的義務(wù),并確定相關(guān)義務(wù)的歸屬期間。2.根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日與設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)期限和幣種相匹配的國債或活躍市場上的高質(zhì)量公司債券的市場收益率確定折現(xiàn)率,將設(shè)定受益計(jì)劃所產(chǎn)生的義務(wù)予以折現(xiàn),以確定設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)的現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本。24預(yù)期累計(jì)福利單位法根據(jù)預(yù)期累計(jì)福利單位法,每一服務(wù)期間會(huì)增加一個(gè)單位的福利權(quán)利,并且對每一單位單獨(dú)計(jì)量,所有單位累計(jì)形成最終義務(wù)。預(yù)期累計(jì)福利單位法要求企業(yè)將福利歸屬于當(dāng)期(以確定當(dāng)期服務(wù)成本)和當(dāng)期及以前期間(以確定設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)將福利歸屬于提供離職后福利的義務(wù)發(fā)生的期間。這一義務(wù)隨著職工提供服務(wù)以換取企業(yè)在未來報(bào)告期間支付的離職后福利而產(chǎn)生。預(yù)期累計(jì)福利單位法有時(shí)也被稱為“按服務(wù)比例的應(yīng)計(jì)福利法”或“福利/服務(wù)年數(shù)法”。義務(wù)的計(jì)量應(yīng)反映職工離開服務(wù)的預(yù)計(jì)日期,且應(yīng)當(dāng)使用預(yù)期累計(jì)福利單位法折為現(xiàn)值,不能按照非折現(xiàn)金額計(jì)量義務(wù)。25精算假設(shè)
——福利增長率福利增長率的假設(shè),可以參考福利政策規(guī)定、過去的實(shí)際增長經(jīng)驗(yàn)或所在的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的展望。若對未來的增長沒能做較好的預(yù)測,可參考財(cái)企[2009]117號(關(guān)于企業(yè)重組有關(guān)職工安置費(fèi)用財(cái)務(wù)管理問題的通知)中規(guī)定的福利增長假設(shè)方法——以等同于計(jì)劃的未來預(yù)提年限的歷史平均通脹率作為福利增長率假設(shè)。精算假設(shè)的決定權(quán)在企業(yè)。26精算假設(shè)
——折現(xiàn)率新準(zhǔn)則規(guī)定,折現(xiàn)率的決定必須參考財(cái)報(bào)日當(dāng)天,與福利計(jì)劃期限(久期)和幣種匹配的高質(zhì)量公司債的市場收益率;如果沒有成熟的公司債市場,則應(yīng)參考相應(yīng)的國債的市場收益率。27精算假設(shè)
-死亡率/生命表最新、也最相關(guān)的參考是——中國保險(xiǎn)監(jiān)督委員會(huì)2005年中國人壽保險(xiǎn)業(yè)經(jīng)驗(yàn)生命表(2000-2003)—養(yǎng)老金業(yè)務(wù)該生命表下,男、女性的平均壽命分別為80、84歲。該生命表的平均壽命較一般國民的平均壽命長。根據(jù)不同產(chǎn)業(yè)特性,可對該生命表的死亡率加以調(diào)整。28舉例【例2】甲企業(yè)在2X14年初建立一項(xiàng)福利計(jì)劃向其未來退休的管理員工提供退休補(bǔ)貼,退休補(bǔ)貼根據(jù)工齡有不同的層次。該福利計(jì)劃為一項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃。假設(shè)管理人員退休時(shí)企業(yè)將每年向其支付退休補(bǔ)貼直至其去世,通常企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)生命周期表對死亡率進(jìn)行精算(為闡述方便,本例中測算表格中的演算,忽略死亡率),并考慮退休補(bǔ)貼的增長率等因素,將退休后補(bǔ)貼折現(xiàn)到退休時(shí)點(diǎn),然后按照預(yù)期累積福利單位法在職工的服務(wù)期間進(jìn)行分配。假設(shè)一位55歲管理人員于2X14年初入職,年折現(xiàn)率為10%,預(yù)計(jì)該職工將在服務(wù)5年后即2X19年初退休。下表列示了企業(yè)如何按照預(yù)期累計(jì)福利單位法確定其設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本,假定精算假設(shè)不變。29表單位:元30年度2X14年2X15年2X16年2X17年2X18年福利歸屬于以前年度01310262039305240福利歸屬于當(dāng)年(最終工資的1%)1310=(1%×5×100000×1.074)/51310131013101310當(dāng)前和以前年度13102620393052406550期初義務(wù)0890196032404760利率為10%的利息089=890×10%196=1960×10%324=3240×10%476=4760×10%當(dāng)期服務(wù)成本890=1310/(1+10%)4980=1310/(1+10%)31080=1310/(1+10%)21190=1310/(1+10%)1310期末義務(wù)8901959=890+89+9803236=1960表1:單位:元+196+10804754=3240+324+11906546=4760+476+1310注:1.期初義務(wù)是歸屬于以前年度的設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值。2.當(dāng)期服務(wù)成本是歸屬于當(dāng)年的設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值。3.期末義務(wù)是歸屬于當(dāng)年和以前年度的設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值。舉例【續(xù)例2】本例中,假設(shè)退休后累計(jì)福利在退休時(shí)點(diǎn)的折現(xiàn)額約為6550元,則該管理人員為企業(yè)服務(wù)的五年中每年所賺取的當(dāng)期福利為這一金額的1/5即1310元。當(dāng)期服務(wù)成本即為歸屬于當(dāng)年福利的現(xiàn)值。因此,在2X14年,當(dāng)期服務(wù)成本為1310/1.14。其他各年以此類推。2X14年末,企業(yè)對該管理人員的會(huì)計(jì)處理如下:借:管理費(fèi)用(當(dāng)期服務(wù)成本)
890
貸:應(yīng)付職工薪酬890同理,2X15年末,企業(yè)對該管理人員的會(huì)計(jì)處理如下:借:管理費(fèi)用(當(dāng)期服務(wù)成本)980
貸:應(yīng)付職工薪酬980借:財(cái)務(wù)費(fèi)用89
貸:應(yīng)付職工薪酬89以后各年,以此類推。31設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理:四步法步驟二:確定設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)。設(shè)定受益計(jì)劃存在資產(chǎn)的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)現(xiàn)值減去設(shè)定受益計(jì)劃資產(chǎn)公允價(jià)值所形成的赤字或盈余確認(rèn)為一項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)。設(shè)定受益計(jì)劃存在盈余的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)以設(shè)定受益計(jì)劃的盈余和資產(chǎn)上限兩項(xiàng)的孰低者計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈資產(chǎn)。其中,資產(chǎn)上限,是指企業(yè)可從設(shè)定受益計(jì)劃退款或減少未來對設(shè)定受益計(jì)劃繳存資金而獲得的經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)值。32舉例承上例,假設(shè)該企業(yè)共有5000名管理人員,按照預(yù)期累計(jì)福利單位法計(jì)算出上述設(shè)定受益計(jì)劃的總負(fù)債為3億元,若該企業(yè)專門購置了國債作為計(jì)劃資產(chǎn),這筆國債2X15年的公允價(jià)值為1億元,假設(shè)該國債僅能用于償付企業(yè)的福利計(jì)劃負(fù)債(除非在支付所有計(jì)劃負(fù)債后尚有盈余),且除福利計(jì)劃負(fù)債以外,該企業(yè)的其他債權(quán)人不能要求用以償付其他負(fù)債,公司沒有最低繳存額的現(xiàn)值,則整個(gè)設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債為2億元。如果該筆國債2X16年的公允價(jià)值為4億元,則該項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃存在盈余為1億元,假設(shè)該企業(yè)可從設(shè)定受益計(jì)劃退款或減少未來對該計(jì)劃繳存資金而獲得的經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)值(即資產(chǎn)上限)為1.5億元,則該項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃凈資產(chǎn)為1億元。33設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理:四步法步驟三:確定應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額。報(bào)告期末,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在損益中確認(rèn)的設(shè)定受益計(jì)劃產(chǎn)生的職工薪酬成本包括:服務(wù)成本和設(shè)定受益凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的利息凈額。服務(wù)成本包括當(dāng)期服務(wù)成本、過去服務(wù)成本和結(jié)算利得或損失。34過去服務(wù)成本的確認(rèn)過去服務(wù)成本是指由于設(shè)定受益計(jì)劃修改(引入或改變計(jì)劃)所導(dǎo)致職工前期服務(wù)的設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值的變化過去服務(wù)成本在當(dāng)期的利潤表確認(rèn)35結(jié)算利得/損失的確認(rèn)結(jié)算利得/損失是在設(shè)定受益計(jì)劃進(jìn)行結(jié)算時(shí),設(shè)定福利義務(wù)的現(xiàn)值和結(jié)算價(jià)格之間的差額結(jié)算利得/損失在當(dāng)期的利潤表確認(rèn)36舉例【例】承例2,當(dāng)期服務(wù)成本如表中所示,當(dāng)期服務(wù)成本是按照預(yù)期累計(jì)福利單位法計(jì)算出的歸屬于當(dāng)年的福利的現(xiàn)值。2X15年甲企業(yè)對該管理人員的當(dāng)期服務(wù)成本為980元,2X16年當(dāng)期服務(wù)成本為1080元,以后各年以此類推?!纠砍欣?,假設(shè)2X15年初企業(yè)建立這項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃時(shí)該管理人員已經(jīng)入職一年,企業(yè)對管理人員歸屬于2X14年度服務(wù)的設(shè)定受益義務(wù)的現(xiàn)值增加,因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)立即在2X15年初的利潤表中確認(rèn)890萬元的過去服務(wù)成本?!纠砍欣?,假設(shè)該企業(yè)2X17年因經(jīng)營困難需要重組,一次性支付給職工退休補(bǔ)貼2億元。重組日的該項(xiàng)設(shè)定受益義務(wù)總現(xiàn)值為3億元,則結(jié)算利得為1億元(等于3億元減去2億元)。37舉例【例】承例2,假設(shè)該企業(yè)2X15年初有設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債2億元,2X15年初折現(xiàn)率為10%,假設(shè)沒有福利支付和提存金繳存,則其利息費(fèi)用凈額為2億元×10%。2X16年初有設(shè)定受益計(jì)劃凈資產(chǎn)1億元,假設(shè)2X16年初折現(xiàn)率為10%,則其利息收入凈額為1億元×10%。2X15年末企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:借:財(cái)務(wù)費(fèi)用20000000
貸:應(yīng)付職工薪酬200000002X16年末企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:借:應(yīng)付職工薪酬10000000
貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用1000000038設(shè)定受益計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理:四步法步驟四:確定應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益的金額。設(shè)定受益凈負(fù)債或凈資產(chǎn)的重新計(jì)量應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益,且在后續(xù)期間不應(yīng)重分類計(jì)入損益。但是企業(yè)可以在權(quán)益范圍內(nèi)轉(zhuǎn)移這些在其他綜合收益中確認(rèn)的金額。設(shè)定受益負(fù)債(資產(chǎn))凈額的重新計(jì)量包括:精算利得和損失、計(jì)劃資產(chǎn)的回報(bào)(扣除包括在設(shè)定受益負(fù)債(資產(chǎn))凈額的凈利息中的金額)、資產(chǎn)上限影響的變動(dòng)(扣除包括在設(shè)定受益負(fù)債(資產(chǎn))凈額的凈利息中的金額)。精算利得和損失是由經(jīng)驗(yàn)調(diào)整(以前精算假設(shè)與實(shí)際發(fā)生情況之間差別的影響)和精算假設(shè)變化所導(dǎo)致的設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值的增加或減少。39舉例【例】承例2,假設(shè)2X15年末甲企業(yè)進(jìn)行精算重估的時(shí)候發(fā)現(xiàn)折現(xiàn)率已經(jīng)變?yōu)?%,假設(shè)不考慮計(jì)劃資產(chǎn)回報(bào)和資產(chǎn)上限影響的變動(dòng),假設(shè)甲企業(yè)由于折現(xiàn)率變動(dòng)導(dǎo)致重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債的增加額共計(jì)500萬元。則2X15年末企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:借:其他綜合收益——重新計(jì)量
5000000
貸:應(yīng)付職工薪酬
5000000以后各年,以此類推。40精算利得和損失產(chǎn)生精算利得和損失的原因包括:未預(yù)計(jì)的過高或過低的雇員流動(dòng)率、提前退休率或死亡率,或是過高或過低的薪金、福利(如果計(jì)劃的正式或推定條款規(guī)定,在通貨膨脹下增加福利)或醫(yī)療費(fèi)用的增長;以及折現(xiàn)率變化的影響等。精算利得和損失不包括因引入、修改、縮減或結(jié)算設(shè)定受益計(jì)劃所導(dǎo)致的設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值的變動(dòng),或者設(shè)定受益計(jì)劃下應(yīng)付福利的變動(dòng)。這些變動(dòng)產(chǎn)生了過去服務(wù)成本或結(jié)算利得或損失。41精算和審計(jì)精算師-倚賴客戶提供的人員明細(xì)數(shù)據(jù)、福利政策、相關(guān)福利的財(cái)務(wù)信息,并執(zhí)行合理性檢查,數(shù)據(jù)澄清。會(huì)計(jì)師-數(shù)據(jù)現(xiàn)場審核:倚賴入賬憑證、福利政策等。抽查:請精算師提供部分公司提報(bào)的員工數(shù)據(jù),與審核的數(shù)據(jù)作比對。全面審核:請精算師提供所有公司提報(bào)的員工數(shù)據(jù),與審核的數(shù)據(jù)作比對。42精算結(jié)果的合理性檢查精算負(fù)債(福利義務(wù)現(xiàn)值)的變化若其他假設(shè)維持不變,折現(xiàn)率升高(降低),則福利義務(wù)現(xiàn)值降低(升高)精算損益若其他假設(shè)維持不變,折現(xiàn)率升高(降低),則該期可能產(chǎn)生精算利得(損失)造成精算負(fù)債比預(yù)期的上升:折現(xiàn)率降低、福利增長率上升、福利水平提高、參與計(jì)劃的人員比預(yù)期多精算負(fù)債(DBO)并不一定等于資產(chǎn)負(fù)債表凈負(fù)債(DBL)精算負(fù)債–計(jì)劃資產(chǎn)=凈負(fù)債如果沒有計(jì)劃資產(chǎn),則精算負(fù)債=凈負(fù)債43精算結(jié)果的正確性檢查福利義務(wù)現(xiàn)值(DBO)的變化DBO0
+服務(wù)成本(包括當(dāng)期和過去服務(wù)成本)
+利息成本–福利支付數(shù)+精算時(shí)/利得=DBO1計(jì)劃資產(chǎn)的變化一般無資產(chǎn)利息成本利息成本≈DBO0
X期初的折現(xiàn)率利息費(fèi)用(設(shè)定受益負(fù)債/資產(chǎn)凈額的凈利息)利息費(fèi)用≈(DBO0
–
計(jì)劃資產(chǎn)0)
X期初的折現(xiàn)率資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)的負(fù)債數(shù)(DBL)的變化DBL0
+福利費(fèi)用數(shù)–企業(yè)直接支付的福利支出=DBL1
44實(shí)務(wù)中需要注意的問題45很多企業(yè)初次對離職后福利進(jìn)行計(jì)量估值是在重組改制時(shí),按財(cái)企[2009]117號(關(guān)于企業(yè)重組有關(guān)職工安置費(fèi)用財(cái)務(wù)管理問題的通知)規(guī)定以銀行貸款利率(而非CAS9R規(guī)定的國債收益率)對負(fù)債進(jìn)行計(jì)量估值。轉(zhuǎn)為修訂后的職工薪酬準(zhǔn)則時(shí),面臨賬務(wù)調(diào)整。某公司擬整體重組并發(fā)起設(shè)立股份公司,采用“先A后H”的方式發(fā)行股票及境內(nèi)外上市,對總公司擬參加改制企業(yè)各類人員統(tǒng)籌外補(bǔ)貼和福利費(fèi)用進(jìn)行精算評估。由于公司在改制重組設(shè)立股份公司時(shí)需報(bào)批上級監(jiān)管機(jī)構(gòu)(國資委),而國資委參照財(cái)企117號文及84號文的要求來審閱精算負(fù)債結(jié)果。由于財(cái)企117號文及84號文與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求不同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和117號文/84號文的主要差異:案例:某公司改制上市精算評估報(bào)批國資委(離職后福利&辭退福利)差異企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則財(cái)企117/84文折現(xiàn)率約3%約6%福利范圍法定或企業(yè)政策規(guī)定的福利地市級以上人民政府規(guī)定的福利46修訂之四:引入其他長期職工福利,完整地規(guī)范職工薪酬的會(huì)計(jì)處理
主要理由是實(shí)務(wù)中企業(yè)提供的職工薪酬種類繁多,準(zhǔn)則無法完全列舉,在列舉常見的三類職工薪酬(短期薪酬、離職后福利、辭退福利)的基礎(chǔ)上,增設(shè)“其他長期職工薪酬”有助于囊括實(shí)務(wù)中可能存在的其他職工薪酬,以完整規(guī)范與職工薪酬相關(guān)的會(huì)計(jì)處理問題。47新舊準(zhǔn)則對比表(4)2006舊準(zhǔn)則2014新準(zhǔn)則沒有提及其他長期職工薪酬其他長期職工福利包括除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的所有職工薪酬。對于不符合設(shè)定提存計(jì)劃條件的其他長期職工福利,其確認(rèn)與計(jì)量應(yīng)適用設(shè)定受益計(jì)劃的有關(guān)規(guī)定。48其他長期福利49成員評估時(shí)點(diǎn)的在職人員留才福利計(jì)劃金額計(jì)劃每年規(guī)定一筆固定金額支付方式每年規(guī)定的金額在該員工繼續(xù)服務(wù)滿五年之后發(fā)放給員工。若員工離職,其將無法獲得過去四年內(nèi)每年計(jì)劃規(guī)定的金額長期殘疾福利案例丁企業(yè)對其在職職工提供了長期全殘福利:當(dāng)在職職工在服務(wù)期間內(nèi)發(fā)生事故造成全殘后,將一次性向該職工提供500,000元的慰問金。以一個(gè)目前年齡為36歲,退休年齡為60歲的在職管理人員為例,根據(jù)其目前的年齡、生命表中的死亡率、職工在退休前的離職率(例如每年1%)以及全殘事故發(fā)生率(假設(shè)為生命表的5%)預(yù)測以后每年留存的概率和發(fā)生全殘事故的概率,從而預(yù)測員工每年的全殘福利支出。由于該員工仍未完成所有服務(wù)期間,因此需要使用直線法將每年的全殘福利支出進(jìn)行分?jǐn)偅喝缙漕A(yù)測年度后一年的全殘福利支出為24.49元,假設(shè)全殘事故在年中發(fā)生,則調(diào)整后的分?jǐn)偟椒?wù)期間內(nèi)的全殘福利支出為24.49X(36-25)/(36.5-25)=23.42元。如果選定的國債相同期限的收益率仍為4.5%,則對于這個(gè)員工而言,企業(yè)丁長期全殘福利對應(yīng)的設(shè)定受益計(jì)劃負(fù)債為351元。以上在職員工長期全殘福利的會(huì)計(jì)處理為:借:管理費(fèi)用
351
貸:應(yīng)付職工薪酬 351
5051
按照該企業(yè)的福利計(jì)劃,整個(gè)計(jì)劃的福利義務(wù)負(fù)債為13,500萬元,其中全殘責(zé)任的負(fù)債為125萬元。該企業(yè)向某保險(xiǎn)公司購置了全殘責(zé)任的保險(xiǎn)。該保險(xiǎn)公司與該企業(yè)完全沒有關(guān)聯(lián),保險(xiǎn)的賠付責(zé)任與福利計(jì)劃中的全殘給付責(zé)任完全吻合,該保險(xiǎn)的責(zé)任也僅用于福利計(jì)劃的成員,即使破產(chǎn)清算時(shí)這份保單不能用于抵付對債權(quán)人的責(zé)任。這張保單屬于計(jì)劃資產(chǎn),其公允價(jià)值等于全殘責(zé)任負(fù)債125萬元。在財(cái)務(wù)報(bào)表上,整個(gè)福利計(jì)劃以凈負(fù)債形式反映,即負(fù)債為13,500萬-125萬=13,375萬元。
若丁企業(yè)除了為全殘責(zé)任購買保險(xiǎn),還委托該保險(xiǎn)公司管理所有福利的給付,其計(jì)劃支付的款項(xiàng)由該企業(yè)投入款項(xiàng),該保險(xiǎn)公司設(shè)立專門賬戶并負(fù)責(zé)管理賬戶內(nèi)資產(chǎn)的投資管理。賬戶內(nèi)的盈余在符合某些條件的情況下向該企業(yè)分時(shí)間退還盈利。在2015年末和2016年末賬戶情況如表所示:52項(xiàng)目
2015年2016年賬戶盈余(計(jì)劃資產(chǎn)的公允價(jià)值-設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)現(xiàn)值)A6025資產(chǎn)上限(可退款的折現(xiàn)值)B3020福利計(jì)劃凈資產(chǎn)C=min(A,B)3020遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃舉例【例】2X15年初甲企業(yè)為其管理人員設(shè)立了一項(xiàng)遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃:將當(dāng)年利潤的5%提成作為獎(jiǎng)金,但要兩年后即2X16年末才向仍然在職的員工分發(fā)。假設(shè)2X15年當(dāng)年利潤為1億元。且該計(jì)劃條款中明確規(guī)定,員工必須在這兩年內(nèi)持續(xù)為公司服務(wù),如果提前離開將拿不到獎(jiǎng)金。具體會(huì)計(jì)處理如下:步驟一:根據(jù)預(yù)期累計(jì)福利單位法,采用無偏且相互一致的精算假設(shè)對有關(guān)人口統(tǒng)計(jì)變量和財(cái)務(wù)變量等作出估計(jì),計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃所產(chǎn)生的義務(wù),并按照同久期同幣種的國債收益率將設(shè)定受益計(jì)劃所產(chǎn)生的義務(wù)予以折現(xiàn),以確定設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)的現(xiàn)值和當(dāng)期服務(wù)成本。假設(shè)不考慮死亡率和離職率等因素,2X15年初預(yù)計(jì)兩年后企業(yè)為此計(jì)劃的現(xiàn)金流支出為500萬元,按照預(yù)期累計(jì)福利單位法歸屬于2X15年的福利為500/2=250萬元,選取同久期同幣種的國債收益率作為折現(xiàn)率(5%)進(jìn)行折現(xiàn),則2X15年的當(dāng)期服務(wù)成本為250/(1+5%)=2380952元。假定2X15年末折現(xiàn)率變?yōu)?%,則2X15年末的設(shè)定受益義務(wù)現(xiàn)值即設(shè)定受益計(jì)劃負(fù)債為250/(1+3%)=2427184元。步驟二:核實(shí)設(shè)定受益計(jì)劃有無計(jì)劃資產(chǎn),假設(shè)在本例中,該項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃沒有計(jì)劃資產(chǎn),2X15年末的設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債即設(shè)定受益計(jì)劃負(fù)債為2427184元。53遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃舉例步驟三:確定應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的金額,如步驟一所示,本例中發(fā)生利潤從而導(dǎo)致負(fù)債的當(dāng)年,即2X15年的當(dāng)期服務(wù)成本為2380952元。由于期初負(fù)債為0,2X15年末,設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債的利息費(fèi)用為0。步驟四:確定重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動(dòng),包括精算利得或損失、計(jì)劃資產(chǎn)回報(bào)和資產(chǎn)上限影響的變動(dòng)三個(gè)部分,計(jì)入當(dāng)期損益。由于假設(shè)本例中沒有計(jì)劃資產(chǎn),因此重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動(dòng)僅包括精算利得或損失。由步驟一可知,2X15年末的精算損失為46232元。2X15年末,上述遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理為:借:管理費(fèi)用——當(dāng)期服務(wù)成本
2380952
——精算損失
46232
貸:應(yīng)付職工薪酬——遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃
2427184同理,2X16年末,假設(shè)折現(xiàn)率仍為3%,甲企業(yè)當(dāng)期服務(wù)成本為250萬元,設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債的利息費(fèi)用=2427184×3%=72816元。則甲企業(yè)2X16年末的會(huì)計(jì)處理為:借:管理費(fèi)用
25000000
財(cái)務(wù)費(fèi)用
72816
貸:應(yīng)付職工薪酬——遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃
2572816實(shí)際支付該項(xiàng)遞延獎(jiǎng)金時(shí),會(huì)計(jì)處理為:借:應(yīng)付職工薪酬——遞延獎(jiǎng)金計(jì)劃5000000
貸:銀行存款500000054職工薪酬的列報(bào)在資產(chǎn)負(fù)債表中,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)應(yīng)支付的職工薪酬負(fù)債流動(dòng)性,對職工薪酬負(fù)債按照流動(dòng)和非流動(dòng)進(jìn)行分類列報(bào):(1)短期薪酬、離職后福利和其他長期職
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