第20章-財(cái)務(wù)報告(《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》)課件

第二十章財(cái)務(wù)報告一、財(cái)務(wù)報表概述二、財(cái)務(wù)報表列報的基本要求第一節(jié)要點(diǎn)：2一、財(cái)務(wù)報表概述（一）財(cái)務(wù)報表的構(gòu)成財(cái)務(wù)報表是財(cái)務(wù)報告的核心內(nèi)容，主要由報表本身及其附注兩部分構(gòu)成。一套完整的財(cái)務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括“四表一注”，具體內(nèi)容如下表所示。財(cái)務(wù)報表的構(gòu)成構(gòu)成部分反映的內(nèi)容編制目的資產(chǎn)負(fù)債表反映企業(yè)在某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況幫助使用者評價企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量以及短期償債能力、長期償債能力、利潤分配能力等利潤表反映企業(yè)在一定會計(jì)期間的經(jīng)營成果和綜合收益幫助使用者分析評價企業(yè)的盈利能力及其構(gòu)成與質(zhì)量現(xiàn)金流量表反映企業(yè)在一定會計(jì)期間的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出幫助使用者評價企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程特別是經(jīng)營活動中所形成的現(xiàn)金流量和資金周轉(zhuǎn)情況所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表反映構(gòu)成企業(yè)所有者權(quán)益的各組成部分當(dāng)期的增減變動情況幫助使用者準(zhǔn)確理解所有者權(quán)益增減變動的根源附注對在會計(jì)報表中列示項(xiàng)目所做的進(jìn)一步說明，以及對未能在這些報表中列示項(xiàng)目的說明等更加全面、系統(tǒng)地反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的全貌一、財(cái)務(wù)報表概述（二）財(cái)務(wù)報表的分類按照財(cái)務(wù)報表編報期間的不同進(jìn)行分類按財(cái)務(wù)報表編報期間的不同，可將財(cái)務(wù)報表分為中期財(cái)務(wù)報表和年度財(cái)務(wù)報表。中期財(cái)務(wù)報表是以短語一個完整會計(jì)年度的報告期間為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報表，包括月報、季報和半年報等。中期財(cái)務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注。其中，中期資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)是完整報表，其格式和內(nèi)容應(yīng)當(dāng)與當(dāng)年度財(cái)務(wù)報表相一致。與年度財(cái)務(wù)報表相比，中期財(cái)務(wù)報表中的附注披露可適當(dāng)簡略。按照財(cái)務(wù)報表編報主體不同進(jìn)行分類按財(cái)務(wù)報表編制主體不同，可將財(cái)務(wù)報表分為個別財(cái)務(wù)報表和合并財(cái)務(wù)報表。個別財(cái)務(wù)報表是指是由企業(yè)在自身會計(jì)核算基礎(chǔ)上對賬簿記錄進(jìn)行加工而編制的財(cái)務(wù)報表，其主要用以反映企業(yè)自身的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況。合并財(cái)務(wù)報表是以母公司和子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為會計(jì)主體，根據(jù)母公司和所屬子公司的財(cái)務(wù)報表，由母公司編制的綜合反映企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報表。二、財(cái)務(wù)報表列報的基本要求（一）依據(jù)各項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)和計(jì)量的結(jié)果編制財(cái)務(wù)報表企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生的交易和事項(xiàng)，遵循基本準(zhǔn)則、各項(xiàng)具體會計(jì)準(zhǔn)則及解釋的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，并在此基礎(chǔ)上編制財(cái)務(wù)報表。（二）列報基礎(chǔ)持續(xù)經(jīng)營是會計(jì)的基本前提，是會計(jì)確認(rèn)、計(jì)量及編制財(cái)務(wù)報表的基礎(chǔ)。在編制財(cái)務(wù)報表的過程中，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)全面評估企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力。（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制除現(xiàn)金流量表按照收付實(shí)現(xiàn)制編制外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制編制其他財(cái)務(wù)報表。（四）列報的一致性可比性是會計(jì)信息質(zhì)量的一項(xiàng)重要質(zhì)量要求，目的是使同一企業(yè)不同期間和同一期間不同企業(yè)的財(cái)務(wù)報表相互可比。二、財(cái)務(wù)報表列報的基本要求（五）重要性和項(xiàng)目列報財(cái)務(wù)報表中各項(xiàng)目的列報，應(yīng)當(dāng)依據(jù)重要性原則來判斷。如果某項(xiàng)目單個看不具有重要性，則可將其與其他項(xiàng)合并列報；如果有重要性，則應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列報。（六）財(cái)務(wù)報表項(xiàng)目金額間的相互抵銷財(cái)務(wù)報表項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)以總額列報，資產(chǎn)和負(fù)債、收入和費(fèi)用、直接計(jì)入當(dāng)期利潤的利得項(xiàng)目和損失項(xiàng)目不能相互抵銷，即不得以凈額列報，但企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。以下3種情況不屬于抵銷，可以凈額列示。一組類似交易形成的利得和損失以凈額列示，但具有重要性的除外。資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目按扣除備抵項(xiàng)目后的凈額列示。非日?；顒拥陌l(fā)生具有偶然性，并非企業(yè)主要的業(yè)務(wù)。123二、財(cái)務(wù)報表列報的基本要求（七）比較信息的列報企業(yè)在列報當(dāng)期財(cái)務(wù)報表時，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報項(xiàng)目上一可比會計(jì)期間的可比數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財(cái)務(wù)報表相關(guān)的說明。這樣可以向報表使用者提供對比數(shù)據(jù)，提高信息在會計(jì)期間的可比性，以反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的發(fā)展趨勢，提高報表使用者的判斷和決策能力。（八）財(cái)務(wù)報表表首與列報要求財(cái)務(wù)報表一般分為表首和正表兩部分，其中，企業(yè)在表首部分應(yīng)當(dāng)概括地說明下列信息：①編報企業(yè)的名稱②對資產(chǎn)負(fù)債表而言，須披露資產(chǎn)負(fù)債表日，對利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表而言，須披露報表涵蓋的會計(jì)期間③貨幣名稱和單位④財(cái)務(wù)報表是合并財(cái)務(wù)報表的，應(yīng)予以標(biāo)明二、財(cái)務(wù)報表列報的基本要求（九）報告期間企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)編制年度財(cái)務(wù)報表。根據(jù)《中華人民共和國會計(jì)法》的規(guī)定，會計(jì)年度自公歷1月1日起至12月31日止。若年度財(cái)務(wù)報表涵蓋的期間短于一年，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露年度財(cái)務(wù)報表的實(shí)際涵蓋期間及其短于一年的原因，并應(yīng)當(dāng)說明由此引起的財(cái)務(wù)報表項(xiàng)目與比較數(shù)據(jù)不具可比性這一事實(shí)。一、合并財(cái)務(wù)報表的概念二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定第二節(jié)要點(diǎn)：9三、合并財(cái)務(wù)報表的編制原則四、合并財(cái)務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)五、合并財(cái)務(wù)報表的編制程序一、合并財(cái)務(wù)報表的概念合并財(cái)務(wù)報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)（以下簡稱企業(yè)集團(tuán)）整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報表，其編制的作用是避免母公司利用控制關(guān)系人為粉飾財(cái)務(wù)報表。與個別財(cái)務(wù)報表相比，合并財(cái)務(wù)報表具有以下特點(diǎn)。123反映的對象是由母公司和其全部子公司組成的會計(jì)主體。編制主體是母公司，但所對應(yīng)的會計(jì)主體是由母公司及其控制的所有子公司所構(gòu)成的集團(tuán)。是站在合并財(cái)務(wù)報表主體的立場，以納入合并范圍的企業(yè)個別財(cái)務(wù)報表為基礎(chǔ)編制的。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定合并財(cái)務(wù)報表的合并范圍是指納稅人合并財(cái)務(wù)報表編報的子公司的范圍，它是編制合并財(cái)務(wù)報表的前提，應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。（一）控制的定義和判斷控制是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。投資方只有在同時具備以下兩個要素時，才能控制被投資方。12因涉入被投資方而享有可變回報。擁有對被投資方的權(quán)力，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定投資方能夠主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動時，稱投資方對被投資方享有“權(quán)力”。在判斷投資方是否對被投資方擁有權(quán)力時，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：①權(quán)力只表明投資方主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的現(xiàn)時能力，并不要求投資方實(shí)際行使其權(quán)力；②權(quán)力是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)利，而不是代其他方行使；③權(quán)力通常表現(xiàn)為表決權(quán)，但有時也可能表現(xiàn)為其他合同安排。①相關(guān)活動。相關(guān)活動指對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響的活動。這些活動可能包括但不限于：商品或勞務(wù)的銷售和購買；金融資產(chǎn)的管理；資產(chǎn)的購買和處置；研究與開發(fā)活動；確定資本結(jié)構(gòu)和獲取融資。同一企業(yè)在不同環(huán)境和情況下，相關(guān)活動也可能不同。兩個或兩個以上投資方能分別單方面主導(dǎo)被投資方的不同相關(guān)活動時，能主導(dǎo)對被投資方回報產(chǎn)生重大影響活動的一方擁有對被投資方的權(quán)力。②“權(quán)力”是一種實(shí)質(zhì)性權(quán)力。在判斷一種權(quán)利是否可能構(gòu)成“權(quán)力”時，僅實(shí)質(zhì)性權(quán)利才應(yīng)當(dāng)被加以考慮。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定③權(quán)力的持有人應(yīng)當(dāng)為主要責(zé)任人。權(quán)利是指能夠“主導(dǎo)”被投資方相關(guān)活動的現(xiàn)時能力?？梢姡瑱?quán)力是為自己行使的（行使人為主要責(zé)任人），而不是代表其他方行使權(quán)力（行使人為代理人）④權(quán)力的一般來源——來自表決權(quán)。表決權(quán)是對被投資方經(jīng)營計(jì)劃、投資方案、年度財(cái)務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補(bǔ)虧損方案、內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置等事項(xiàng)進(jìn)行表決而持有的權(quán)利。權(quán)力的判斷主要有以下3種情形。1通過直接或間接擁有半數(shù)以上表決權(quán)而擁有權(quán)力。當(dāng)被投資方的相關(guān)活動由持有半數(shù)以上表決權(quán)的投資方表決決定，或主導(dǎo)相關(guān)活動的權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員由持有半數(shù)以上表決權(quán)的投資方指派，而且權(quán)力機(jī)構(gòu)的決策由多數(shù)成員主導(dǎo)時，持半數(shù)以上表決權(quán)的投資方擁有對被投資方的權(quán)力。2持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)但并無權(quán)力。如果投資方雖然持有被投資方半數(shù)以上表決權(quán)，但這些表決權(quán)并不是實(shí)質(zhì)性權(quán)利時，則投資方并不擁有對被投資方的權(quán)力。3直接或間接結(jié)合，也只擁有半數(shù)或半數(shù)以下表決權(quán)，但仍然可以通過表決權(quán)判斷擁有權(quán)力。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定⑤權(quán)力來自于表決權(quán)以外的其他權(quán)利——來自合同安排。在某些情況下，某些主體的投資方對其的權(quán)力并非源自于表決權(quán)（例如，表決權(quán)可能僅與日常行政活動工作有關(guān)），被投資方的相關(guān)活動由一項(xiàng)或多項(xiàng)合同安排決定，例如證券化產(chǎn)品、資產(chǎn)支持融資工具、部分投資基金等結(jié)構(gòu)性主體。⑥權(quán)力與回報之間的聯(lián)系。投資方必須不僅擁有對被投資方的權(quán)力和因涉入被投資者而有權(quán)獲得的可變回報，而且要有能力使用權(quán)力來影響因涉入被投資者而獲得的投資方回報。只有當(dāng)投資方不僅擁有對被投資方的權(quán)力、通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力來影響其回報的金額時，投資方才控制被投資方。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定（二）母公司與子公司企業(yè)集團(tuán)由母公司和其全部子公司構(gòu)成，母公司和子公司相互依存，有母公司必然存在子公司，有子公司必然存在母公司。1.母公司母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)（或主體），它一般同時具備以下兩個條件。12必須有一個或一個以上的子公司。可以是股份有限公司、有限責(zé)任公司以及外商投資企業(yè)等，也可以是非企業(yè)形式的但形成會計(jì)主體的其他組織，如基金等。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定2.子公司子公司是指被母公司控制的企業(yè)，它一般同時具備以下3個條件。1必須只被一個母公司控制。2可以是股份有限公司、有限責(zé)任公司以及外商投資企業(yè)等，也可以是非企業(yè)形式的但形成會計(jì)主體的其他組織，如基金、信托項(xiàng)目等特殊目的主體等。3只要是能夠被母公司施加控制的，都應(yīng)納入合并范圍。但是，已宣告被清理整頓的或已宣告破產(chǎn)的原子公司，不再是母公司的子公司，不納入合并財(cái)務(wù)報表范圍。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定（三）納入合并范圍的特殊情況——對被投資方可分割部分的控制投資方通常應(yīng)當(dāng)對是否控制被投資方整體進(jìn)行判斷。但在少數(shù)情況下，如果有確鑿證據(jù)表明同時滿足下列條件并且符合相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的，投資方應(yīng)當(dāng)將被投資方的一部分視為被投資方可分割的部分，進(jìn)而判斷是否控制該部分（可分割部分）。12該部分的資產(chǎn)是償付該部分負(fù)債或該部分其他權(quán)益方的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負(fù)債。除與該部分相關(guān)的各方外，其他方不享有該部分資產(chǎn)相關(guān)的權(quán)利，也不享有該部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關(guān)的權(quán)利。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定（四）合并范圍的豁免——投資性主體母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司（包括母公司所控制的被投資單位可分割部分、結(jié)構(gòu)化主體）納入合并范圍。但是，如果母公司是投資性主體，則只應(yīng)將那些為投資性主體的投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并范圍，其他子公司不應(yīng)予以合并，母公司對其他子公司的投資應(yīng)當(dāng)按照公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益。另外，一個投資性主體的母公司如果其本身不是投資性主體，應(yīng)當(dāng)將其控制的全部主體納入合并財(cái)務(wù)報表范圍。二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定（四）合并范圍的豁免——投資性主體當(dāng)母公司同時滿足以下3個條件時，該母公司屬于投資性主體。該公司以向投資方提供投資管理服務(wù)為目的，從一個或多個投資者獲取資金。該公司的唯一經(jīng)營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報。該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業(yè)績進(jìn)行計(jì)量和評價。123二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定投資性主體通常應(yīng)當(dāng)符合以下4個特征。當(dāng)母公司由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時，除僅將為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并財(cái)務(wù)報表范圍編制合并財(cái)務(wù)報表外，企業(yè)自轉(zhuǎn)變?nèi)掌饘ζ渌庸静粦?yīng)予以合并，其會計(jì)處理參照部分處置子公司股權(quán)但不喪失控制權(quán)的處理原則。（1）擁有一個以上投資（2）擁有一個以上投資者（3）投資者不是該主體的關(guān)聯(lián)方（4）該主體的所有者權(quán)益以股權(quán)或類似權(quán)益存在二、合并財(cái)務(wù)報表合并范圍的確定當(dāng)母公司由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時，應(yīng)將原未納入合并財(cái)務(wù)報表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)占{入合并財(cái)務(wù)報表范圍，將轉(zhuǎn)變?nèi)找暈橘徺I日，原未納入合并財(cái)務(wù)報表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓蕛r值視為購買的交易對價，按照非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理方法進(jìn)行會計(jì)處理。（五）控制的持續(xù)評估企業(yè)應(yīng)當(dāng)持續(xù)地對控制進(jìn)行評估，當(dāng)環(huán)境或情況發(fā)生變化時，投資方需要評估控制的基本要素是否發(fā)生了變化。如果有任何事實(shí)或情況表明控制的基本要素中的一個或多個發(fā)生了變化，投資方應(yīng)重新評估對被投資方是否具有控制。三、合并財(cái)務(wù)報表的編制原則企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報表時，除了應(yīng)遵循財(cái)務(wù)報表編制的一般原則和要求，如真實(shí)可靠、內(nèi)容完整之外，還應(yīng)當(dāng)遵循以下原則和要求。以個別財(cái)務(wù)報表為基礎(chǔ)編制編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)利用母公司和子公司編制的反映各自財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的財(cái)務(wù)報表提供的數(shù)據(jù)，通過合并財(cái)務(wù)報表的特有方法進(jìn)行編制。一體性原則編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)將母公司和所有子公司作為一個整體，視為一個會計(jì)主體，對于母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)視同同一會計(jì)主體內(nèi)部業(yè)務(wù)處理，視同同一會計(jì)主體之下的不同核算單位的內(nèi)部業(yè)務(wù)。重要性原則編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)特別強(qiáng)調(diào)重要性原則的運(yùn)用。如對一些項(xiàng)目在企業(yè)集團(tuán)中的某一企業(yè)具有重要性，但對于整個企業(yè)集團(tuán)則不一定具有重要性時，在這種情況下根據(jù)重要性的要求對財(cái)務(wù)報表項(xiàng)目進(jìn)行取舍，則具有重要的意義。四、合并財(cái)務(wù)報表編制的前期準(zhǔn)備事項(xiàng)合并財(cái)務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的個別財(cái)務(wù)報表為基礎(chǔ)，由母公司進(jìn)行編制。母公司為編制合并財(cái)務(wù)報表應(yīng)做好以下幾項(xiàng)前期準(zhǔn)備工作。統(tǒng)一母公司、子公司的會計(jì)政策統(tǒng)一母公司、子公司的會計(jì)期間編制合并財(cái)務(wù)報表前，應(yīng)統(tǒng)一母公司、子公司會計(jì)政策。子公司采用的會計(jì)政策與母公司不一致的，應(yīng)按母公司的會計(jì)政策對子公司財(cái)務(wù)報表進(jìn)行必要調(diào)整，或要求子公司按母公司的會計(jì)政策另行編報財(cái)務(wù)報表。子公司的會計(jì)期間與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會計(jì)期間對子公司財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)

整，或者要求子公司按照母公司的公

歷會計(jì)年度另行編報財(cái)務(wù)報表。對子公司外幣財(cái)務(wù)報表進(jìn)行折算收集編制合并財(cái)務(wù)報表的相關(guān)資料在對母公司和子公司財(cái)務(wù)報表進(jìn)行合并時，母公司和子公司的個別財(cái)務(wù)報表采用的貨幣計(jì)量單位應(yīng)當(dāng)一致。因此，在將采用外幣計(jì)量的財(cái)務(wù)報表納入合并時，必須將其折算為母公司所采用的記賬本位幣表示的財(cái)務(wù)報表。編制合并財(cái)務(wù)報表時，母公司應(yīng)要求子公司提供資料:（1）子公司相應(yīng)期間的財(cái)務(wù)報表；（2）與母公司及與其他子公司之間發(fā)生的內(nèi)部購銷交易、債權(quán)債務(wù)、投資及產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的期初、期末余額及變動情況等資料；（3）子公司所有者權(quán)益變動和利潤分配的資料；（4）編制合并財(cái)務(wù)報表所需其他資料。五、合并財(cái)務(wù)報表的編制程序合并財(cái)務(wù)報表編制有其特定的程序，主要包括以下5個環(huán)節(jié)。（1）設(shè)置合并工作底稿。合并工作底稿是編制合并財(cái)務(wù)報表的基礎(chǔ)，在合并工作底稿中，對母公司和納入合并范圍的子公司的個別財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的數(shù)額進(jìn)行匯總和抵銷處理，最終計(jì)算得出合并財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的合并數(shù)。（2）將母公司、納入合并范圍的子公司的個別資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及所有者權(quán)益變動表各項(xiàng)目金額進(jìn)行匯總和抵銷，從而最終計(jì)算得出合并財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的合并金額。（3）編制調(diào)整分錄和抵銷分錄。在合并工作底稿中，需對內(nèi)部交易對合并財(cái)務(wù)報表有關(guān)項(xiàng)目的影響進(jìn)行抵銷，即編制調(diào)整分錄和抵銷分錄，從而將個別財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的加總金額中重復(fù)的因素予以抵銷。五、合并財(cái)務(wù)報表的編制程序（4）計(jì)算合并財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的合并金額。在母公司和子公司個別財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目加總金額的基礎(chǔ)上，分別計(jì)算出合并財(cái)務(wù)報表中各資產(chǎn)項(xiàng)目、負(fù)債項(xiàng)目、所有者權(quán)益項(xiàng)目、收入項(xiàng)目和費(fèi)用項(xiàng)目等的合并金額。其涉及的公式如下。資產(chǎn)類項(xiàng)目的合并金額=（該項(xiàng)目）加總金額+抵銷分錄的借方發(fā)生額-抵銷分錄的貸方發(fā)生額負(fù)債類項(xiàng)目、所有者權(quán)益類項(xiàng)目的合并金額=（該項(xiàng)目）加總金額-抵銷分錄的借方發(fā)生額+抵銷分錄的貸方發(fā)生額收入類項(xiàng)目、所有者權(quán)益變動各項(xiàng)目的合并金額=（該項(xiàng)目）加總金額-抵銷分錄的借方發(fā)生額+抵銷分錄的貸方發(fā)生額費(fèi)用類項(xiàng)目的合并金額=（該項(xiàng)目）加總金額+抵銷分錄的借方發(fā)生額-抵銷分錄的貸方發(fā)生額（5）填列合并財(cái)務(wù)報表。根據(jù)合并工作底稿中計(jì)算出的合并財(cái)務(wù)報表各項(xiàng)目的合并金額，填列生成正式的合并財(cái)務(wù)報表。五、合并財(cái)務(wù)報表的編制程序【2016年真題·判斷題】母公司編制合并報表時，應(yīng)將非全資子公司向其出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益全額抵消歸屬于母公司所有者的凈利潤。（）【答案】×【解析】本題考核合并財(cái)務(wù)報表的編制程序。母公司編制合并報表時，母公司與非全資子公司之間的逆流交易形成的未實(shí)現(xiàn)損益應(yīng)按照母公司持股比例抵減歸屬于母公司的凈利潤。一、對子公司的個別財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整二、按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資第三節(jié)要點(diǎn)：27三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)抵銷的項(xiàng)目四、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負(fù)債表中的反映五、合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式一、對子公司的個別財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整在合并工作底稿中，將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法時，應(yīng)按照長期股權(quán)投資準(zhǔn)則所規(guī)定的權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整前，應(yīng)先對各子公司進(jìn)行分類，分為同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司兩類。（一）屬于同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于同一控制下的企業(yè)合并中取得的子公司，其會計(jì)政策或會計(jì)期間與母公司一致的，不需要調(diào)整其個別財(cái)務(wù)報表，只需抵銷內(nèi)部交易即可；與母公司不一致的，既要調(diào)整個別財(cái)務(wù)報表，又要抵銷內(nèi)部交易。在確認(rèn)應(yīng)享有子公司凈損益的份額時，母公司可以直接確認(rèn)該子公司的凈利潤，如果兩者的會計(jì)政策或會計(jì)期間不一致，則需要調(diào)整凈利潤。在權(quán)益法下，還需要調(diào)整未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。一、對子公司的個別財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整（二）屬于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司對于非同一控制下企業(yè)合并中取得的子公司，一般需要對其個別財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，具體有以下兩種情形。編制合并報表時，應(yīng)根據(jù)母公司為該子公司設(shè)置的備查簿的記錄，以記錄的該子公司的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價值，對該子公司的個別財(cái)務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，以使子公司的個別財(cái)務(wù)報表反映為在購買日公允價值基礎(chǔ)上確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在本期資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。12子公司與母公司的會計(jì)政策和會計(jì)期間不一致。母公司備查簿記錄的子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價值與賬面價值不一致。二、按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期

股權(quán)投資在合并工作底稿中，將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法時，應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》所規(guī)定的權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。在確認(rèn)應(yīng)享有子公司凈損益的份額時：1對于屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)以在備查簿中記錄的子公司各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價值為基礎(chǔ)，對該子公司的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。2對于屬于同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，可以直接以該子公司的凈利潤進(jìn)行確認(rèn)，但是該子公司的會計(jì)政策或會計(jì)期間與母公司不一致的，仍需要對凈利潤進(jìn)行調(diào)整。如果存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整時還應(yīng)對該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益進(jìn)行調(diào)整。二、按權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期

股權(quán)投資合并工作底稿中調(diào)整分錄的編制如下。當(dāng)期該子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤時，抵銷分錄如下。借：長期股權(quán)投資（母公司應(yīng)享有份額）貸：投資收益當(dāng)期該子公司發(fā)生凈虧損時，抵銷分錄如下。借：投資收益（母公司應(yīng)分擔(dān)份額）貸：長期股權(quán)投資等當(dāng)期收到凈利潤或現(xiàn)金股利時，抵銷分錄如下。借：投資收益貸：長期股權(quán)投資子公司發(fā)生除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動時，抵銷分錄如下。借：長期股權(quán)投資（母公司應(yīng)享有份額）貸：其他綜合收益三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時需要進(jìn)行抵銷處理的主要項(xiàng)目如下。（1）母公司對子公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益。（2）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)。（3）存貨項(xiàng)目：內(nèi)部購進(jìn)存貨成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。（4）固定資產(chǎn)項(xiàng)目：內(nèi)部購進(jìn)商品形成的固定資產(chǎn)、內(nèi)部購進(jìn)的固定資產(chǎn)成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。（5）無形資產(chǎn)項(xiàng)目：內(nèi)部購進(jìn)商品形成的無形資產(chǎn)、內(nèi)部購進(jìn)的無形資產(chǎn)成本中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。（6）與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（一）長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理關(guān)于母公司對子公司的長期股權(quán)投資，在母公司的資產(chǎn)負(fù)債表中，變現(xiàn)為銀行存款等資產(chǎn)的減少，長期股權(quán)投資增加；在子公司的資產(chǎn)負(fù)債表中，變現(xiàn)為銀行存款等資產(chǎn)的增加，實(shí)收資本（或股本）的減少。但從企業(yè)集團(tuán)整體來看，該長期股權(quán)投資實(shí)際上相當(dāng)于母公司將資本撥付下屬核算單位，整個企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益都沒有發(fā)生變動。因此，編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財(cái)務(wù)報表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上，將母公司對子公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益予以抵銷，這種方法即交互分配法。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（1）子公司為全資子公司時，母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷，抵銷分錄如下。借：實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤——年末商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資（2）子公司為非全資子公司時，應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額，在合并財(cái)務(wù)報表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。抵銷分錄如下。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目借：實(shí)收資本資本公積盈余公積未分配利潤——年末商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益合并財(cái)務(wù)報表準(zhǔn)則規(guī)定，子公司持有母公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫存股，作為所有者權(quán)益的減項(xiàng)，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“減：庫存股”項(xiàng)目列示。子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照母公司對子公司的股權(quán)的抵銷方法，將長期股權(quán)投資與其對應(yīng)的子公司所有者權(quán)益中享有的份額相互抵銷。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（二）內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理為了消除個別資產(chǎn)負(fù)債表直接加總中的重復(fù)計(jì)算因素，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)將內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目予以抵銷。需要進(jìn)行抵銷主體的內(nèi)部債券債務(wù)項(xiàng)目主要包括：①應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；②應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)；③預(yù)付款項(xiàng)與預(yù)收款項(xiàng)；④持有至到期投與應(yīng)付債券（劃分為其他類的金融資產(chǎn)時，原理相同）；⑤應(yīng)收利息與應(yīng)付利息；⑥應(yīng)收股利與應(yīng)付股利；⑦其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目1．應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理（1）

初次編制合并財(cái)務(wù)報表時應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理。在應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況下，某一會計(jì)期間壞賬準(zhǔn)備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的。在編制合并財(cái)務(wù)報表時，內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵銷分錄如下。借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷分錄如下。借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（2）

連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理。在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表進(jìn)行抵銷處理時，應(yīng)按下列程序進(jìn)行抵銷。①將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷。借：應(yīng)付賬款（內(nèi)部應(yīng)付賬款的金額）貸：應(yīng)收賬款②將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷，即按上期資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額進(jìn)行抵銷處理。借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：未分配利潤——年初三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目③對于本期個別財(cái)務(wù)報表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動的金額也應(yīng)予以抵銷，即按照本期個別資產(chǎn)負(fù)債中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額進(jìn)行抵銷處理。借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備貸：資產(chǎn)減值損失或者按照本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額進(jìn)行抵銷處理。借：資產(chǎn)減值損失貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額與上期余額可能相等，也可能不相等，具體可分為以下3種情況進(jìn)行處理。內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額=上期余額時的抵銷處理內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額等于上期余額時，母公司應(yīng)抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款，其個別資產(chǎn)負(fù)債表中的壞賬準(zhǔn)備余額實(shí)際上是上期結(jié)轉(zhuǎn)而來的余額，因此只需抵銷上期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，同時調(diào)整本期期初未分配利潤。內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額＞上期余額時的抵銷處理內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額時，母公司應(yīng)抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款。對于其個別資產(chǎn)負(fù)債表中的上期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備應(yīng)予以抵銷，同時調(diào)整期初未分配利潤；對于本期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的增加額應(yīng)予以抵銷，同時調(diào)整資產(chǎn)減值損失。內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額＜上期余額時的抵銷處理內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額時，母公司應(yīng)抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款。對于其個別資產(chǎn)負(fù)債表中的上期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備應(yīng)予以抵銷，同時調(diào)整期初未分配利潤；對于本期壞賬準(zhǔn)備的減少額應(yīng)予以抵銷，同時調(diào)整資產(chǎn)減值損失。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目2．其他債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷處理其他債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目的抵銷處理抵銷內(nèi)容抵銷分錄應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)借：應(yīng)付票據(jù)

貸：應(yīng)收票據(jù)預(yù)付賬款與預(yù)收賬款借：預(yù)收賬款

貸：預(yù)付賬款持有至到期投資與應(yīng)付債券從債券發(fā)行方直接購入借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資從證券市場上的第三方手中購入持有至到期投資中的債券投資＞發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券借：應(yīng)付債券

投資收益——債券投資損失

貸：持有至到期投資持有至到期投資中的債券投資＜發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券借：應(yīng)付債券

貸：持有至到期投資

財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息收入應(yīng)收利息與應(yīng)付利息借：應(yīng)付利息

貸：應(yīng)收利息應(yīng)收股利與應(yīng)付股利借：應(yīng)付股利

貸：應(yīng)收股利其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款借：其他應(yīng)付款

貸：其他應(yīng)收款三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（三）存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生的商品購銷、勞務(wù)提供活動相當(dāng)于內(nèi)部物資調(diào)撥。對于購買企業(yè)本期未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成的期末存貨，其價值包含兩部分，即真正的存貨成本（銷售企業(yè)銷售該商品結(jié)轉(zhuǎn)的成本）和銷售企業(yè)的銷售毛利（銷售收入減去銷售成本的差額）。其中，銷售毛利并不是真正的集團(tuán)利潤，即未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，該部分應(yīng)予以抵銷（無毛利項(xiàng)目，因此通過營業(yè)收入和營業(yè)成本項(xiàng)目反映）。在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)將存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目1．當(dāng)期內(nèi)部購進(jìn)商品并形成存貨情況下的抵銷處理在編制合并財(cái)務(wù)報表進(jìn)行抵銷處理時，抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入（內(nèi)部銷售收入的金額）貸：營業(yè)成本借：營業(yè)成本貸：存貨（未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）或者按照內(nèi)部營業(yè)收入形成期末存貨的金額，做如下抵銷分錄。借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本（營業(yè)收入對應(yīng)的銷售成本）存貨（差額）三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目2.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表時內(nèi)部購進(jìn)商品的抵銷處理在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表的情況下，應(yīng)當(dāng)按照以下方法進(jìn)行抵銷處理。（1）將上期抵銷的存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進(jìn)行抵銷。即按照上期內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，編制如下抵銷分錄。借：未分配利潤——年初貸：營業(yè)成本上述抵銷分錄，可以理解為上期內(nèi)部購進(jìn)的存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在本期視為實(shí)現(xiàn)利潤，將未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)為實(shí)現(xiàn)利潤，沖減當(dāng)期的合并營業(yè)成本。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（2）對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的，將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進(jìn)存貨中未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷，抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本（3）將期末內(nèi)部購進(jìn)存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨（包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨），抵銷分錄如下。借：營業(yè)成本（購買企業(yè)期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

銷售損益）貸：存貨三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（四）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理內(nèi)部固定資產(chǎn)交易是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部發(fā)生與固定資產(chǎn)有關(guān)的購銷業(yè)務(wù)。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易有以下3種類型。產(chǎn)品→固定資產(chǎn)該類型是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用。固定資產(chǎn)→固定資產(chǎn)該類型是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用。固定資產(chǎn)→商品該類型是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他企業(yè)作為普通商品銷售（該交易方式在企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部極少發(fā)生）。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目1．企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的母公司或子公司將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用對于內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)，在該內(nèi)部交易發(fā)生的當(dāng)期需要進(jìn)行抵銷處理，以后使用該固定資產(chǎn)的期間也需要進(jìn)行抵銷處理。累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備都以固定資產(chǎn)原價為基礎(chǔ)計(jì)算，因此，在內(nèi)部交易中，每期計(jì)提的折舊費(fèi)、發(fā)生減值時計(jì)提的減值準(zhǔn)備中也必然包含著未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，在編制合并財(cái)務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)對它們進(jìn)行抵銷處理。內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理時可能出現(xiàn)3種情況，即期滿清理、超期清理和提前清理。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（1）

內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當(dāng)期的抵銷處理。內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當(dāng)期，應(yīng)將與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關(guān)的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本固定資產(chǎn)——原價（原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當(dāng)期多計(jì)提的折舊費(fèi)和累計(jì)折舊費(fèi)予以抵銷。抵銷分錄如下。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊（當(dāng)期多計(jì)提的折舊額）貸：管理費(fèi)用等三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（2）連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表時內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的抵銷處理。連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)對內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進(jìn)行如下抵銷處理。①將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額，抵銷分錄如下。借：未分配利潤——年初（原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）貸：固定資產(chǎn)——原價②將以前會計(jì)期間內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計(jì)提的累計(jì)折舊抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額，抵銷分錄如下。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：未分配利潤——年初③將本期由于該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)的多計(jì)提的折舊費(fèi)予以抵銷，并調(diào)整本期的累計(jì)折舊額，抵銷分錄如下。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用等三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目（3）內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的抵銷

處理。①期滿清理。內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)使用壽命屆滿進(jìn)行清理時，該固定資產(chǎn)的實(shí)體已不復(fù)存在，因此不存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷問題。但是，銷售企業(yè)因該內(nèi)部交易所實(shí)現(xiàn)的利潤，作為期初未分配利潤的一部分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進(jìn)行清理的會計(jì)期間為止。因此，必須調(diào)整期初未分配利潤。借：未分配利潤——年初貸：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）同時，清理固定資產(chǎn)的當(dāng)期仍計(jì)提折舊的，應(yīng)將本期計(jì)提的折舊費(fèi)中多計(jì)提的折舊額予以抵銷。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用等三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目清理固定資產(chǎn)的下一期，將清理固定資產(chǎn)所屬會計(jì)期間多計(jì)提的累計(jì)折舊抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額，抵銷分錄如下。借：營業(yè)外收入（或營業(yè)外支出）貸：未分配利潤——年初②超期清理。內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)壽命到期時，如果未進(jìn)行清理，則應(yīng)抵銷該固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益和多計(jì)提的累計(jì)折舊。在到期后的下一個會計(jì)期間，由于該固定資產(chǎn)不再計(jì)提折舊，所以不存在抵銷本期多計(jì)提折舊額問題，只抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。之后的會計(jì)年度，由于固定資產(chǎn)原價不再包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，因此無需再編制抵銷分錄。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目③提前清理。內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)使用壽命未滿提前進(jìn)行清理時，購買企業(yè)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)實(shí)體已不復(fù)存在，固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益隨著清理而成為實(shí)現(xiàn)的損益（與內(nèi)部交易形成的期末存貨實(shí)現(xiàn)對外銷售類似），因此無需抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益。2．企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的母公司或子公司將自身的固定資產(chǎn)出售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)將其自用的固定資產(chǎn)出售給集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)時，合并財(cái)務(wù)報表中該固定資產(chǎn)原價應(yīng)以銷售企業(yè)的原賬面價值反映，相應(yīng)的抵銷分錄如下。借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)——原價或者借：固定資產(chǎn)——原價貸：營業(yè)外支出三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司2016年1月1日用銀行存款28600萬元購得A公司80%的股權(quán)（假定兩個公司為同一控制下的關(guān)聯(lián)企業(yè)，且采用相同的會計(jì)政策）。A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為35000萬元。要求：編制合并財(cái)務(wù)報表的抵銷分錄和合并工作底稿?！景咐馕觥考坠緦σ夜镜耐顿Y為同一控制下的控股合并形成，該長期股權(quán)投資初始投資成本=合并日取得A公司賬面股東權(quán)益的份額=32000×80%=25600（萬元），A公司股東權(quán)益中不屬于甲公司的份額=32000×20%=6400（萬元）。合并日甲公司的合并工作底稿如下表所示。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目合并日A公司的資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）（單位：萬元）項(xiàng)目個別財(cái)務(wù)報表合計(jì)數(shù)抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)甲公司A公司借方貸方流動資產(chǎn)：……0000000流動資產(chǎn)合計(jì)62000350009700000097000非流動資產(chǎn)：……0000000長期股權(quán)投資2560002560002560000……0000000非流動資產(chǎn)合計(jì)9400023000117000025600091400資產(chǎn)總計(jì)156000580002140000256000188400流動負(fù)債：……0000000流動負(fù)債合計(jì)60000210008100000081000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【接上案例解析】合并日A公司的資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）（單位：萬元）項(xiàng)目個別財(cái)務(wù)報表合計(jì)數(shù)抵銷分錄少數(shù)股東權(quán)益合并數(shù)甲公司A公司借方貸方非流動負(fù)債：……0000000非流動負(fù)債合計(jì)2600050003100000031000負(fù)債合計(jì)8600026000112000000112000股東權(quán)益：股本400002000060000200000040000資本公積1000080001800080000010000盈余公積1100012001220012000011000未分配利潤90002800118002800009000股東權(quán)益合計(jì)7000032000102000320000070000少數(shù)股東權(quán)益0000064006400負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)156000580002140003200006400188400三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【接上案例解析】由上表可知，甲公司在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)做如下抵銷分錄。借：股本200000000資本公積80000000盈余公積12000000未分配利潤——年末28000000貸：長期股權(quán)投資256000000少數(shù)股東權(quán)益64000000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司為A公司的母公司。甲公司2016年個別資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)收A公司180萬元，該應(yīng)收賬款賬面余額為200萬元，甲公司當(dāng)年計(jì)提壞賬準(zhǔn)備20萬元。A公司本期個別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付甲公司200萬元。要求：編制甲公司合并資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)抵銷分錄?！景咐馕觥考坠驹诰幹?016年合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款，同時抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，相關(guān)抵銷分錄如下。（1）抵銷應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款借：應(yīng)付賬款——甲公司2000000貸：應(yīng)收賬款——A公司2000000（2）抵銷壞賬準(zhǔn)備和資產(chǎn)減值損失借：應(yīng)收賬款——A公司200000貸：資產(chǎn)減值損失200000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司為A公司的母公司。甲公司2016年個別資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)收A公司180萬元，該應(yīng)收賬款在上期發(fā)生，賬面余額為200萬元，上期已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備20萬元，該壞賬準(zhǔn)備結(jié)轉(zhuǎn)到本期。本期對內(nèi)部應(yīng)收賬款未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。要求：編制甲公司合并資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)抵銷分錄?！景咐馕觥?016年甲公司編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理。（1）抵銷應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款。借：應(yīng)付賬款——甲公司2000000貸：應(yīng)收賬款——A公司2000000（2）抵銷上期壞賬準(zhǔn)備，調(diào)整本期期初未分配利潤。借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備200000貸：未分配利潤——年初200000甲公司的合并工作底稿如表20-5所示。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目合并工作底稿（單位：萬元）項(xiàng)目個別財(cái)務(wù)報表合計(jì)數(shù)抵銷分錄合并數(shù)甲公司A公司借方貸方（資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目）……000000應(yīng)收賬款1800180202000……000000應(yīng)付賬款020020020000……000000（利潤表項(xiàng)目）……000000資產(chǎn)減值損失200200020……000000營業(yè)利潤-200-2000-20……000000凈利潤-200-2000-20（股東權(quán)益變動表項(xiàng)目）未分配利潤—期初00002020……000000未分配利潤—期末-200-200200

三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司為A公司的母公司。2015年1月1日，甲公司支付價款1000萬元（含交易費(fèi)用）從證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期債券，面值為1250萬元，票面利率為4.72%，實(shí)際利率為10%。該債券按年支付利息，本金在最后一年償還。甲公司將該債券劃分為持有至到期投資。要求：編制2015年1月1日、2015年12月31日、2016年12月31日三個時點(diǎn)甲公司的抵銷分錄?！景咐馕觥?015年1月1日，2015年12月31日以及2016年12月31日，甲公司、A公司的個別財(cái)務(wù)報表中對該債券的賬務(wù)處理如下表所示。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【接上案例解析】編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，甲公司應(yīng)編制如下抵銷分錄。2015年1月1日做如下會計(jì)分錄。借：持有至到期投資——利息調(diào)整2500000應(yīng)付債券——面值12500000貸：持有至到期投資——成本12500000應(yīng)付債券——利息調(diào)整2500000個別財(cái)務(wù)報表對債券的賬務(wù)處理（單位：萬元）時間甲公司A公司2015年年1月1日借：持有至到期投資—成本1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資—利息調(diào)整250借：銀行存款1000

應(yīng)付債券—利息調(diào)整250

貸：應(yīng)付債券—面值12502015年12月31日借：應(yīng)收利息—A公司59

持有至到期投資—利息調(diào)整41

貸：投資收益100借：財(cái)務(wù)費(fèi)用100

貸：應(yīng)付利息—甲公司59

應(yīng)付債券—利息調(diào)整412016年12月31日借：應(yīng)收利息—A公司59

持有至到期投資—利息調(diào)整45.1

貸：投資收益104.1借：財(cái)務(wù)費(fèi)用104.1

貸：應(yīng)付利息—甲公司59

應(yīng)付債券—利息調(diào)整45.1三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【接上案例解析】或者做如下會計(jì)分錄。借：應(yīng)付債券10000000貸：持有至到期投資

100000002015年12月31日做如下會計(jì)分錄。借：應(yīng)付債券——利息調(diào)整410000貸：持有至到期投資——利息調(diào)

整410000借：應(yīng)付利息——甲公司590000貸：應(yīng)收利息——A公司590000借：投資收益1000000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用10000002016年12月31日做如下會計(jì)分錄。借：應(yīng)付債券——利息調(diào)整

451000貸：持有至到期投資——利息調(diào)整

451000借：應(yīng)付利息——甲公司590000貸：應(yīng)收利息——A公司

590000借：投資收益1041000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用1041000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【2013年真題·單選題】2012年10月12日，甲公司向其子公司乙公司銷售一批商品，不含增值稅的銷售價格為3000萬元，增值稅稅額為510萬元，款項(xiàng)尚未收到。該批商品成本為2200萬元。至當(dāng)年12月31日，乙公司已將該批商品對外銷售80%，不考慮其他因素，甲公司在編制2012年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表時，“存貨”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為（）萬元。A．160B．440C．600

D．640【答案】A【解析】本題考核內(nèi)部銷售形成期末存貨的抵銷處理。甲公司在編制2012年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表時，“存貨”項(xiàng)目應(yīng)抵銷的金額為未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售損益，金額=（3000-2200）×20%=160（萬元），相關(guān)會計(jì)分錄如下。抵銷重復(fù)計(jì)算的營業(yè)收入。借：營業(yè)收入30000000貸：營業(yè)成本30000000抵銷期末存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。借：營業(yè)成本1600000貸：存貨1600000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司為A公司的母公司。2014年1月1日，A公司以100萬元的成本價向甲公司銷售一批產(chǎn)品，甲公司將該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，入賬價值為120萬元，采用直線法按10年的使用壽命計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0（為簡化計(jì)算，該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在2014年視同按12個月計(jì)提折舊）。假定不考慮所得稅因素。要求：編制2015年、2016年合并財(cái)務(wù)報表的抵銷分錄?！景咐馕觥?015年（第1年）編制合并財(cái)務(wù)報表時，編制如下抵銷分錄。借：營業(yè)收入1200000貸：營業(yè)成本1000000固定資產(chǎn)——原價200000甲公司計(jì)提的折舊=（120-0）÷10=12（萬元），而在企業(yè)集團(tuán)看來，應(yīng)按100萬元計(jì)提折舊，金額=（100-0）÷10=10（萬元），多計(jì)提的2萬元折舊應(yīng)予以抵銷。三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【接上案例解析】借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

20000貸：管理費(fèi)用200002016年（第2年）編制合并財(cái)務(wù)報表時，編制如下抵銷分錄。借：未分配利潤——年初

200000貸：固定資產(chǎn)——原價200000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20000貸：未分配利潤——年初20000借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊20000貸：管理費(fèi)用20000三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)

抵銷的項(xiàng)目【案例】甲公司為A公司的母公司。2015年1月10日，甲公司將其擁有的賬面價值為120萬元，剩余使用壽命為5年的一臺設(shè)備以100萬元的價格出售給A公司作為管理用固定資產(chǎn)使用，A公司以100萬元將該設(shè)備入賬，采用直線法按5年計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0（為簡化計(jì)算，2015年按12個月計(jì)提折舊）。甲公司在該內(nèi)部交易中發(fā)生處置損失20萬元。要求：編制2015年合并財(cái)務(wù)報表的抵銷分錄。【案例解析】2015年編制合并財(cái)務(wù)報表時，做如下抵銷分錄。抵銷該設(shè)備的處置損失與固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益。借：固定資產(chǎn)——原價

200000貸：營業(yè)外支出200000抵銷當(dāng)期少計(jì)提的折舊額=（120-100）÷5=4（萬元）。借：管理費(fèi)用

40000貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊

40000四、子公司發(fā)生超額虧損在合并

資產(chǎn)負(fù)債表中的反映子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負(fù)數(shù)。五、合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式與個別資產(chǎn)負(fù)債表的格式基本相同，主要增加了以下3個項(xiàng)目?！吧套u(yù)”項(xiàng)目新增的“商譽(yù)”項(xiàng)目反映非同一控制下企業(yè)合并中取得的商譽(yù)，即在控股合并下母公司對子公司的長期股權(quán)投資（合并成本）大于其在購買日子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額?！皻w屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目“歸屬于母公司所有者權(quán)益合計(jì)”項(xiàng)目反映企業(yè)集團(tuán)的所有者權(quán)益中歸屬于母公司所有者權(quán)益的部分，包括實(shí)收資本（或股本）、其他權(quán)益工具、資本公積、庫存股、其他綜合收益、專項(xiàng)儲備、盈余公積、一般風(fēng)險準(zhǔn)備和未分配利潤等項(xiàng)目的金額?！吧贁?shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目反映非全資子公司的所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額。一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目二、合并利潤表的格式第四節(jié)要點(diǎn)：70一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司合并編制。編制合并利潤表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目包括：①內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項(xiàng)目；②內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項(xiàng)目中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；③內(nèi)部銷售商品形成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項(xiàng)目計(jì)提額或攤銷額中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；④內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備以及內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；⑤內(nèi)部投資收益項(xiàng)目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項(xiàng)目，內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益項(xiàng)目等。一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目（一）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項(xiàng)目的抵銷處理內(nèi)部營業(yè)收入是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的商品銷售（或勞務(wù)提供）活動所產(chǎn)生的營業(yè)收入。內(nèi)部營業(yè)成本是指企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的銷售商品的營業(yè)成本。在購買企業(yè)將內(nèi)部購進(jìn)的商品用于對外銷售時，可能出現(xiàn)以下3種情況。內(nèi)部購進(jìn)商品全部實(shí)現(xiàn)對外銷售。內(nèi)部購進(jìn)的商品全部未實(shí)現(xiàn)銷售，形成期末存貨。內(nèi)部購進(jìn)的商品部分實(shí)現(xiàn)對外銷售，部分形成期末存貨。因此，對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進(jìn)行抵銷時，應(yīng)分別不同的情況進(jìn)行處理。123一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目1．母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末全部實(shí)現(xiàn)對外銷售在該情形下編制合并利潤表時，必須將企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部重復(fù)反映的營業(yè)收入與營業(yè)成本予以抵銷，抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本2．母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成存貨的抵銷處理在內(nèi)部購進(jìn)的商品未實(shí)現(xiàn)對外銷售的情況下，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將銷售企業(yè)由此確認(rèn)的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷，抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本同時，對于存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，抵銷分錄如下。借：營業(yè)成本貸：存貨一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目3．母公司與子公司、子公司之間銷售商品，期末部分實(shí)現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨的抵銷處理期末，內(nèi)部交易涉及的存貨未全部銷售時，可以將內(nèi)部購買的商品分解為兩部分來理解：一部分為當(dāng)期購進(jìn)并全部實(shí)現(xiàn)對外銷售；另一部分為當(dāng)期購進(jìn)但未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。對于內(nèi)部營業(yè)收入的抵銷，也可按照如下方法進(jìn)行抵銷處理。借：營業(yè)收入貸：存貨（期末存貨價值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）營業(yè)成本（差額）一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目（二）購買企業(yè)內(nèi)部其他企業(yè)的產(chǎn)品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵銷處理母公司與子公司、子公司相互之間將自身的產(chǎn)品銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)（作為無形資產(chǎn)等的處理原則類似）時，應(yīng)抵銷該內(nèi)部交易產(chǎn)生的銷售收入、銷售成本以及固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，從而保證在合并財(cái)務(wù)報表中以銷售企業(yè)生產(chǎn)該產(chǎn)品的成本作為固定資產(chǎn)原價反映。相關(guān)的抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入貸：固定資產(chǎn)——原價（固定資產(chǎn)原價中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益）營業(yè)成本（差額）同時，對于本期計(jì)提的折舊額或攤銷額中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額，抵銷分錄如下。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊貸：管理費(fèi)用等一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目（三）內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備等減值準(zhǔn)備的抵銷處理編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，需要將內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)與應(yīng)付款項(xiàng)相互抵銷，同時將內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷，抵銷分錄如下。借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備等（當(dāng)期內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備）貸：資產(chǎn)減值損失（四）內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費(fèi)用的抵銷對于企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間可能發(fā)生的相互持有對方債券的內(nèi)部交易，在編制合并財(cái)務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)同時抵銷內(nèi)部發(fā)行的應(yīng)付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權(quán)債務(wù)以及相應(yīng)的利息費(fèi)用與投資收益（利息收入）。抵銷分錄如下。借：投資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目（五）母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益的抵銷處理在子公司為全資子公司的情況下，編制如下抵銷分錄。借：投資收益（子公司調(diào)整后的凈利潤×母公司持股比例）未分配利潤——年初（子公司年初未分配利潤）貸：提取盈余公積（子公司當(dāng)期提取的盈余公積）對所有者（或股東）的分配（子公司當(dāng)期宣告股利）未分配利潤——年末（子公司）一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目在子公司為非全資子公司的情況下，編制如下抵銷分錄。借：投資收益（子公司調(diào)整后的凈利潤×母公司持股比例）未分配利潤——年初（子公司年初未分配利潤）少數(shù)股東損益（子公司調(diào)整后的凈利潤×少數(shù)股東持股比例）貸：提取盈余公積（子公司當(dāng)期提取的盈余公積）對所有者（或股東）的分配（子公司當(dāng)期宣告股利）未分配利潤——年末（子公司）一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目【例題·單選題】甲公司是乙公司的母公司。2015年1月1日，甲公司將其生產(chǎn)的設(shè)備銷售給乙公司作為管理用固定資產(chǎn)，該設(shè)備售價為1000萬元（不含增值稅），成本為800萬元。乙公司測算該設(shè)備的使用年限為10年，采用直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。甲公司編制當(dāng)年合并利潤表時，因該設(shè)備相關(guān)的內(nèi)部銷售損益影響凈利潤的金額為（）萬元。A．200 B．20C．180 D．220一、編制合并利潤表時應(yīng)進(jìn)行抵銷

處理的項(xiàng)目【答案】C【解析】因該設(shè)備相關(guān)的內(nèi)部銷售損益影響凈利潤的金額=（1000-800）-（1000-800）÷10=180（萬元）。抵銷分錄如下。借：營業(yè)收入10000000貸：營業(yè)成本8000000固定資產(chǎn)——原價2000000同時抵銷多計(jì)提的累計(jì)折舊=（1000-800）÷10=20（萬元）。借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊200000貸：管理費(fèi)用200000二、合并利潤表的格式合并利潤表的格式與個別利潤表的格式基本相同，主要增加了以下5個項(xiàng)目。“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目“歸屬于母公司所有者的凈利潤”反映的是凈利潤中由母公司所有者所享有的份額。“少數(shù)股東權(quán)益”反映的是非全資子公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，即不屬于母公司享有的份額?！捌渲校罕缓喜⒎皆诤喜⑶皩?shí)現(xiàn)的凈利潤”項(xiàng)目“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤”反映同一控制下企業(yè)合并中取得的被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤。但被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤”應(yīng)在母公司所有者和少數(shù)股東之間進(jìn)行分配，如果全部不屬于母公司所有者，則應(yīng)同時列示在“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目中?！皻w屬于母公司所有者的綜合收益總額”和“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項(xiàng)目“歸屬于母公司所有者的綜合收益總額”反映綜合收益總額中由母公司所有者所享有的份額?！皻w屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”反映綜合收益總額中由非全資子公司當(dāng)期綜合收益總額中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，即不屬于母公司享有的份額。一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷的項(xiàng)目二、合并現(xiàn)金流量表中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項(xiàng)目的反映第五節(jié)要點(diǎn)：82三、合并現(xiàn)金流量表的格式一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷

的項(xiàng)目現(xiàn)金流量表作為以單個企業(yè)為會計(jì)主體進(jìn)行會計(jì)核算的結(jié)果，分別從母公司本身和子公司本身反映其在一定會計(jì)期間的現(xiàn)金流入和現(xiàn)金流出。編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)將個別現(xiàn)金流量表加總金額中的重復(fù)因素予以剔除。編制合并現(xiàn)金流量表時需要進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目包括以下幾點(diǎn)。一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷

的項(xiàng)目（一）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的抵銷處理編制合并現(xiàn)金流量表時，對于母公司直接以現(xiàn)金對子公司進(jìn)行的長期股權(quán)投資或以現(xiàn)金從子公司的其他所有者（即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的其他子公司）處收購股權(quán)，表現(xiàn)為母公司現(xiàn)金流出，在母公司個別現(xiàn)金流量表作為投資活動現(xiàn)金流出列示。子公司接受這一投資（或處置投資）時，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入，在其個別現(xiàn)金流量表中反映為籌資活動的現(xiàn)金流入（或投資活動的現(xiàn)金流入）。應(yīng)抵銷母公司當(dāng)期以現(xiàn)金對子公司長期股權(quán)投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，抵銷分錄如下。借：籌資活動現(xiàn)金流量——吸收投資收到的現(xiàn)金（子公司）貸：投資活動現(xiàn)金流量——投資支付的現(xiàn)金（母公司）一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷

的項(xiàng)目（二）企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部當(dāng)期取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金的抵銷處理對于母公司對子公司進(jìn)行的長期股權(quán)投資和債權(quán)投資，持有期間收到子公司分派的現(xiàn)金股