【會計知識點】同一控制下控股合并

第二節(jié)長期股權(quán)投資的初始計量三、對子公司投資的初始計量【小結(jié)】同一控制下控股合并.一次交換交易實現(xiàn)同一控制下控股合并.多次交換交易分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并（二）非同一控制下控股合并形成的對子公司長期股權(quán)投資非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并?！景鍟亢喜⑶凹坠疽夜荆ǚ顷P(guān)聯(lián)方）60% 80%A公司 B公司【板書】合并后甲公司 乙公司（非美聯(lián)方）160% 80%MA公司 ?8公司80%1.一次交換交易實現(xiàn)非同一控制下控股合并（1）非同一控制下控股合并的會計處理原則非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企

業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和。購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當于發(fā)生時計

入當期損益（管理費用）；購買方為發(fā)行權(quán)益性證券支付給證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行

直接相關(guān)的發(fā)行費用，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈

余公積和未分配利潤。【歸納】企業(yè)取得長期股權(quán)投資時發(fā)生的相關(guān)費用的會計處理長期股權(quán)投資類型發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用及其他相關(guān)管理費用 支付給證券承銷機構(gòu)的手續(xù)費、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的發(fā)行費用形成控股合并同一控制直接計入當期損益（管理費用） 應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。非同一控制直接計入當期損益（管理費用） 不形成控股合并計入初始投資成本（2）非同一控制下控股合并的具體會計處理具體進行會計處理時，對于非同一控制下控股合并形成的對子公司長期股權(quán)投資，應(yīng)在購買日按企業(yè)合并成本（不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤），借記“長期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或負債科目，按其差額，貸記或借記“資產(chǎn)處置損益”或“投資收益”等科目。購買方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)在購買日按照發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，借記“長期股權(quán)投資”科目，按照發(fā)行的權(quán)益性證券的面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積一一資本溢價或股本溢價”科目。企業(yè)發(fā)生的直接相關(guān)費用，應(yīng)借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目。【教材例7—6】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股權(quán)。為核實B公司的資產(chǎn)價值，A公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對B公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價值與公允價值如表7-1所示。表7-120×6年3月31日單位：萬元 項目 賬面價值 公允價值土地使用權(quán)（自用）60009600專利技術(shù)24003000銀行存款24002400 合計 1080015000假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，且B公司所持有資產(chǎn)、負債構(gòu)成業(yè)務(wù)，A公司用作合并對價的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價為9600萬元，至控股合并發(fā)生時已累計攤銷1200萬元。分析：本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。A公司對于控股合并形成的對B公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按確定的企業(yè)合并成本作為其初始投資成本。A公司應(yīng)進行如下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資 150000000累計攤銷 12000000貸：無形資產(chǎn) 96 000 000銀行存款 24 000 000資產(chǎn)處置損益 42 000 000【提示】資產(chǎn)處置損益二（9600+3000）-（6000+2400）=4200（萬元）借：管理費用 3000000貸：銀行存款 3000000【例題】甲公司和乙公司不屬于同一控制下的兩個公司。2×20年4月1日，甲公司以一項固定資產(chǎn)與丙公司的原股東乙公司簽訂協(xié)議，取得乙公司擁有的丙公司60%股權(quán)，對丙公司實施控制。甲公司該固定資產(chǎn)的賬面原價為8500萬元，已計提累計折舊500萬元，已計提固定資產(chǎn)減值準備100萬元，公允價值為8750萬元。不考慮其他相關(guān)稅費。甲公司的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)清理 7900累計折舊 500固定資產(chǎn)減值準備 100貸：固定資產(chǎn) 8500借：長期股權(quán)投資 8750貸：固定資產(chǎn)清理 7900資產(chǎn)處置損益 8502.多次交換交易分步實現(xiàn)非同一控制下控股合并通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成非同一控制下控股合并的，購買方在個別財務(wù)報表中，應(yīng)當以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價值（原股權(quán)投資為權(quán)益法下長期股權(quán)投資）或公允價值（原股權(quán)投資為金融資產(chǎn)）與購買日新增投資成本之和，作為該項投資的初始投資成本。（1）形成控股合并前對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算（權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法）①購買日長期股權(quán)投資初始投資成本的確定購買日長期股權(quán)投資的初始投資成本，為原權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值加上購買日為取得新的股份所支付對價的公允價值之和?！景鍟抠徺I日初始投資成本=原權(quán)益法下長期股權(quán)投資賬面價值+購買日新增投資成本②其他綜合收益的會計處理購買日之前因權(quán)益法形成的其他綜合收益暫時不作處理，待到處置該項投資時將與其相關(guān)的其他綜合收益采用與被購買方直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理?！咎崾尽科渌C合收益a.企業(yè)將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)因轉(zhuǎn)換計入其他綜合收益的部分，待該項投資性房地產(chǎn)處置時，應(yīng)轉(zhuǎn)入當期損益。（第6章《投資性房地產(chǎn)》知識點）b.分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（其他債權(quán)投資）終止確認時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入當期損益。（第14章《金融工具》知識點）C.指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資（其他權(quán)益工具投資）終止確認時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入留存收益。（第14章《金融工具》知識點）d.企業(yè)應(yīng)付職工薪酬中設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)的重新計量應(yīng)當計入其他綜合收益，且在后續(xù)期間不應(yīng)重分類計入損益，但是企業(yè)可以在權(quán)益范圍內(nèi)轉(zhuǎn)移這些在其他綜合收益中確認的金額。（第10章《職工薪酬》知識點）③其他所有者權(quán)益變動的會計處理購買日之前持有的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤分配以外的其他所有者權(quán)益變動而確認的所有者權(quán)益（資本公積—一其他資本公積），暫不作處理，待到處置該項投資時相應(yīng)轉(zhuǎn)入處置期間的當期損益。【例題】甲公司于2×19年1月1日以9000萬元取得丙公司30%的股權(quán)，款項以銀行存款支付，并對其采用權(quán)益法核算。取得股權(quán)當日，丙公司可辨認凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值均為27000萬元。2×19年丙公司實現(xiàn)凈利潤1580萬元，未分配現(xiàn)金股利，投資雙方未發(fā)生任何內(nèi)部交易。除所實現(xiàn)凈利潤外，丙公司于2×19年8月購入乙公司股票，實際成本為1000萬元。丙公司將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，至2×19年12月31日尚未出售，公允價值為1200萬元。2×19年丙公司除凈損益、其他綜合收益以及利潤分配以外的其他所有者權(quán)益增加500萬元。2×20年1月1日，甲公司又以8000萬元從外部取得丙公司另外25%的股權(quán)，款項以銀行存款支付，當日丙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為30000萬元。取得該部分投資后，甲公司能夠?qū)Ρ緦嵤┛刂啤?×20年1月1日，甲公司原持有的丙公司30%股權(quán)的公允價值為9600萬元。其他資料如下：①甲公司和丙公司對實現(xiàn)的凈利潤均在每年年末按10%提取法定盈余公積；②甲公司在取得丙公司的股權(quán)投資前與其相關(guān)各方不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系；③甲公司對丙公司的長期股權(quán)投資在2×19年度和2×20年度均未出現(xiàn)減值跡象；④不考慮稅費及其他因素。要求：（1）計算甲公司對丙公司長期股權(quán)投資2×19年應(yīng)確認的投資收益、該項長期股權(quán)投資2×19年12月31日的賬面價值，并編制相關(guān)會計分錄。（2）計算甲公司對丙公司追加投資后2×20年1月1日個別財務(wù)報表中的賬面價值。（3）編制甲公司2×20年1月1日有關(guān)對丙公司股權(quán)投資的會計分錄?！敬鸢浮浚?）①甲公司對丙公司長期股權(quán)投資2×19年應(yīng)確認的投資收益=1580×30%=474（萬元）；②該項長期股權(quán)投資2×19年12月31日的賬面價值=9000+474+（1200-1000）×30%+500×30%=9684（萬元）。借：長期股權(quán)投資一一投資成本 9000貸：銀行存款 9000借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整 474貸：投資收益 474借：長期股權(quán)投資—一其他綜合收益[（1200-1000）×30%]60貸：其他綜合收益 60借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動 （500×30%）150貸：資本公積—一其他資本公積 150（2）甲公司對丙公司追加投資后2×20年1月1日個別財務(wù)報表中的賬面價值=9684+8000=17684（萬元）。（3）借：長期股權(quán)投資 17684貸：銀行存款 8000長期股權(quán)投資一一投資成本 9000—損益調(diào)整 474—其他綜合收益 60—其他權(quán)益變動 150（2）形成控股合并前對股權(quán)投資采用金融工具確認和計量準則以公允價值計量（以“將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”為例）①購買日長期股權(quán)投資初始投資成本的確定購買日之前持有的股權(quán)投資，按照金融工具確認和計量準則的有關(guān)規(guī)定進行會計處理的，應(yīng)當將按照金融工具確認和計量準則確定的股權(quán)