我國稅務(wù)會(huì)計(jì)研究的回顧與思考

我國稅務(wù)會(huì)計(jì)研究的回顧與思考

訪談?wù)撸杭辖淌冢?945年出生于天津中醫(yī)藥大學(xué)，是一名非財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)學(xué)院的博士生，也是中國稅務(wù)和會(huì)計(jì)調(diào)查的創(chuàng)始人。1969年畢業(yè)于原河北財(cái)經(jīng)學(xué)院(現(xiàn)天津財(cái)經(jīng)大學(xué))財(cái)政金融系,留校任教至今,一直從事工業(yè)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅務(wù)籌劃等課的教學(xué)工作,除為本科生授課外,還為碩士生、博士生授課。現(xiàn)任天津財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)系首席教授、會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究中心主任、中國財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)咨詢專家、中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論專業(yè)委員會(huì)副主任、中國成本研究會(huì)理事、天津市會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)常務(wù)理事等。主要研究方向:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅務(wù)籌劃的理論與實(shí)務(wù)。主要研究成果有:編著、主編、參編著作近30部,其中近5年出版的著作主要有:《企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)》、《增值稅會(huì)計(jì)》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《中級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《納稅申報(bào)與納稅籌劃》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》、《所得稅會(huì)計(jì)》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃》等。在《會(huì)計(jì)研究》、《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》、《中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》、《財(cái)經(jīng)科學(xué)》、《現(xiàn)代財(cái)經(jīng)》、《當(dāng)代財(cái)經(jīng)》、《財(cái)經(jīng)論叢》、《經(jīng)濟(jì)與管理研究》、《稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)》等20多種期刊和中國財(cái)經(jīng)報(bào)、中國稅務(wù)報(bào)發(fā)表論文100余篇。楊繼成:蓋教授,您是我國最早研究稅務(wù)會(huì)計(jì)的學(xué)者,請您談?wù)勀裁磿r(shí)候開始關(guān)注這個(gè)問題的?什么原因使您對這個(gè)問題產(chǎn)生興趣的?蓋教授:自改革開放之后,尤其是20世紀(jì)80年代初,我國進(jìn)行了第一次重大的稅務(wù)改革,我做稅務(wù)會(huì)計(jì)研究就是從這個(gè)時(shí)候開始的。當(dāng)時(shí),不論是會(huì)計(jì)還是稅收,還不完全具備兩者分離的條件。我為什么要考慮做稅務(wù)會(huì)計(jì)研究呢?我看過韓國、日本和我國臺灣的一些資料,他們有稅務(wù)會(huì)計(jì)課程和教材。我很受啟發(fā),在我國稅制改革之前,國有企業(yè)不交所得稅,而是進(jìn)行利潤分配。稅制改革后,企業(yè)要繳納所得稅,應(yīng)繳所得稅需要計(jì)算,賬面利潤就需要調(diào)整,這些不屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作,而是稅務(wù)會(huì)計(jì)的工作,要完全按稅法來確認(rèn)和計(jì)量。因此,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)是可以,而且也應(yīng)該分清。在改革開放之前,我國會(huì)計(jì)制度服從于稅法和財(cái)務(wù)制度,如果會(huì)計(jì)人員按照會(huì)計(jì)制度去做,也就意味著同時(shí)符合財(cái)務(wù)制度和稅法的要求。相關(guān)制度沒有矛盾,從層次上看,會(huì)計(jì)制度在財(cái)務(wù)制度和稅法之下。當(dāng)時(shí),我研究稅務(wù)會(huì)計(jì),不是源于它本身,原來在教“工業(yè)會(huì)計(jì)”課程時(shí),突然增加了很多稅種,插到工業(yè)會(huì)計(jì)中必然打亂了原來的體系,不講它,必然是個(gè)缺憾。企業(yè)計(jì)稅、交稅肯定是會(huì)計(jì)做的工作。從課程設(shè)置來看,原有的課程不可能都把它融進(jìn)來,但這些知識又必須掌握,為了適應(yīng)相關(guān)變化,需要開設(shè)一門全新的課程——稅務(wù)會(huì)計(jì)。改革開放前,國有企業(yè)基本不涉及稅的問題。原來的課程設(shè)置完全適應(yīng)當(dāng)時(shí)的需要。原先由財(cái)稅專業(yè)(外系)教師講授的稅法或國家稅收課程,不適應(yīng)會(huì)計(jì)專業(yè)的需要,因?yàn)樗钦驹谡慕嵌取?huì)計(jì)專業(yè)是為企業(yè)培養(yǎng)會(huì)計(jì)人才的,我們應(yīng)該站在企業(yè)的角度去理解稅法,從本科生課程設(shè)置來看,將稅法課改為稅務(wù)會(huì)計(jì)課更適合我們的培養(yǎng)目標(biāo)。稅務(wù)會(huì)計(jì)課既要介紹稅法,更要闡述其確認(rèn)、計(jì)量和申報(bào),完成的是會(huì)計(jì)程序。目前,我國會(huì)計(jì)與稅法越來越完善,政府官員也在強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)與稅法要適當(dāng)分離。因?yàn)槎叩哪繕?biāo)不同,我們的課程設(shè)置也應(yīng)該符合這個(gè)變化,會(huì)計(jì)專業(yè)的學(xué)生也應(yīng)該是復(fù)合型人才,不能光是就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)談財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),稅法也應(yīng)融入到會(huì)計(jì)中。楊繼成:天津財(cái)經(jīng)大學(xué)是什么時(shí)候開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)課的?當(dāng)時(shí)您開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)課時(shí),在單位里有爭議嗎?蓋教授:天津財(cái)經(jīng)大學(xué)從1985年開始在本科生中開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)課程,是國內(nèi)最早開設(shè)這門課的學(xué)校。從20世紀(jì)90年代初,又在碩士研究生中開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)研究這門課。2000年以后,我們給博士研究生開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)籌劃研究。我的體會(huì)是,我們的會(huì)計(jì)不僅要提交財(cái)務(wù)報(bào)告,還要提供納稅報(bào)告。提交財(cái)務(wù)報(bào)告依據(jù)的是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,提供納稅報(bào)告依據(jù)的是稅法,應(yīng)該說分得很清楚。當(dāng)時(shí)我是系主任,我們沒有增加學(xué)時(shí)和課程,只是換了一門課,去掉了稅法(國家稅收)這門課,由外系教師授課改為由會(huì)計(jì)系教師授課,沒有太大爭議。楊繼成:當(dāng)時(shí)您開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)課時(shí),教材問題是怎么解決的?蓋教授:當(dāng)時(shí)社會(huì)上沒有現(xiàn)成的教材,是我們自己編寫的內(nèi)部教材,用過幾屆后就正式出版了。我已經(jīng)先后編寫了四、五個(gè)版本的《稅務(wù)會(huì)計(jì)》教材,以適應(yīng)不同的需求。楊繼成:稅務(wù)會(huì)計(jì)課程發(fā)展到現(xiàn)在,在高校的財(cái)會(huì)專業(yè)普及了嗎?蓋教授:據(jù)我了解,目前我國高校會(huì)計(jì)專業(yè)開設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的課程越來越多,但不是100%,但究竟有多大比例開設(shè)這門課,還沒有實(shí)證調(diào)查,將來我們會(huì)搞一個(gè)調(diào)查。楊繼成:稅務(wù)會(huì)計(jì)將來能分為一個(gè)專業(yè)研究方向嗎?蓋教授:從國家的專業(yè)設(shè)置來看,與我們會(huì)計(jì)有關(guān)的專業(yè)有會(huì)計(jì)專業(yè)、財(cái)務(wù)管理專業(yè)、審計(jì)專業(yè)。現(xiàn)在,很多高校在會(huì)計(jì)專業(yè)設(shè)置不同的專業(yè)方向,如計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)專業(yè)方向、國際會(huì)計(jì)專業(yè)方向、注冊會(huì)計(jì)師專業(yè)方向等,比如天津財(cái)經(jīng)大學(xué)就設(shè)置了三、四個(gè)方向,我認(rèn)為同樣也可以設(shè)一個(gè)稅務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)方向。2008年5月份,我到鄭州中原工學(xué)院的國際商務(wù)學(xué)院(三本獨(dú)立學(xué)院)去,他們有個(gè)設(shè)想,開設(shè)一個(gè)稅務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)方向,體現(xiàn)自己特色,請我提提建議。我說稅務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)方向雖然不算亮點(diǎn),但也算一個(gè)特點(diǎn),在教學(xué)計(jì)劃中適當(dāng)突出出來,可以增加實(shí)驗(yàn)環(huán)節(jié),如填寫稅務(wù)發(fā)票,填寫納稅申報(bào)表,填寫稅收繳款書等,這對三本的學(xué)生來說,都是基本功,這些工作在企業(yè)都要有人做,有實(shí)際需求。注重培養(yǎng)應(yīng)用型人才,學(xué)生受過這方面的訓(xùn)練,比其他學(xué)校的動(dòng)手能力強(qiáng),在推薦自己學(xué)生時(shí)候,也是自己的特色和長項(xiàng)。我認(rèn)為,培養(yǎng)稅務(wù)會(huì)計(jì)人才符合社會(huì)現(xiàn)實(shí)和企業(yè)需求,稅務(wù)會(huì)計(jì)方向的開設(shè)與時(shí)俱進(jìn),與新形勢下對會(huì)計(jì)人才的需求現(xiàn)實(shí)相一致,同時(shí)又開了稅務(wù)會(huì)計(jì)專業(yè)人才培養(yǎng)的先河。楊繼成:近年來,會(huì)計(jì)學(xué)研究領(lǐng)域有哪些熱點(diǎn)問題值得研究?蓋教授:當(dāng)前的一個(gè)熱點(diǎn)問題,對國內(nèi)來說,是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的問題,對國際來說,就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同、等效問題。我國政府為此正在積極努力。進(jìn)入2000年以后,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行問題成為研究的熱點(diǎn),美國安然公司會(huì)計(jì)丑聞被披露以后,就引起了對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)反思,在這之前,大家都認(rèn)為美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是完美的,在美國的大公司出現(xiàn)一系列財(cái)務(wù)丑聞后,使得人們反思會(huì)計(jì)規(guī)范究竟有什么問題。2000年,我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則剛剛起步,學(xué)校、學(xué)術(shù)界關(guān)注的焦點(diǎn)在于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的導(dǎo)向,究竟是規(guī)則導(dǎo)向、原則導(dǎo)向、還是目標(biāo)導(dǎo)向。在會(huì)計(jì)丑聞出現(xiàn)之前,盡管美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則非常嚴(yán)密,認(rèn)為是規(guī)則導(dǎo)向,但公司人員恰恰利用規(guī)則導(dǎo)向的缺陷,來規(guī)避規(guī)則,搞虛假的會(huì)計(jì)披露。美國證券交易委員會(huì)也進(jìn)行研究,對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出研究報(bào)告,反思美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。美國在悄悄地發(fā)生變化,具體說,從141號企業(yè)合并準(zhǔn)則起,開始轉(zhuǎn)向目標(biāo)導(dǎo)向。目標(biāo)導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向的區(qū)別在于:規(guī)則導(dǎo)向準(zhǔn)則特別細(xì),有一些量化的標(biāo)準(zhǔn)。比如說,我國上市公司,想增資擴(kuò)股,年收益率要達(dá)到10%或6%,會(huì)計(jì)學(xué)界搞實(shí)證研究就提出10%現(xiàn)象或6%現(xiàn)象。要想達(dá)到增資擴(kuò)股,必須夠這個(gè)條件,如果夠條件,就可能通過會(huì)計(jì)政策選擇等盈余管理手段,使公司指標(biāo)達(dá)到增資擴(kuò)股的要求,要不就差得多,要不就超過這個(gè)數(shù),規(guī)則導(dǎo)向容易使企業(yè)想辦法規(guī)避,不利于政府和社會(huì)監(jiān)督(監(jiān)管)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)為原則導(dǎo)向或目標(biāo)導(dǎo)向,有利于監(jiān)管部門,使其保持主動(dòng)。相關(guān)政府部門有主動(dòng)權(quán),管理水平低的企業(yè)和造假的企業(yè)將得到約束。因?yàn)樗麜r(shí)刻面臨行業(yè)和政府部門的監(jiān)管,不得不小心。對管理水平高的企業(yè),就有了更大的發(fā)展空間。我國從2006年頒布的新準(zhǔn)則基本上是目標(biāo)導(dǎo)向。相關(guān)部門積極與國際組織和其他國家商談,爭取互認(rèn)。如果我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則得到國際組織或其他國家認(rèn)可,我國企業(yè)跨國經(jīng)營將會(huì)大大降低交易成本。從學(xué)術(shù)界來看,應(yīng)該做推動(dòng)者,我們的研究應(yīng)具有一定的前瞻性。近幾年,很多學(xué)術(shù)活動(dòng)都圍繞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的很多問題都值得研究,如資產(chǎn)減值、租賃、企業(yè)合并、會(huì)計(jì)計(jì)量等。另一個(gè)熱點(diǎn)問題是公允價(jià)值與金融危機(jī)問題。從美國引發(fā)的次貸危機(jī)開始,從虛擬經(jīng)濟(jì)到實(shí)體經(jīng)濟(jì),危機(jī)的面越來越大,影響越來越深,會(huì)計(jì)界不能置身其外。最開始,美國國會(huì)的議員,都指責(zé)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量問題。去年我國很多學(xué)術(shù)活動(dòng)也在討論金融危機(jī)與公允價(jià)值計(jì)量的關(guān)系問題,現(xiàn)在看來是越來越明確了,金融危機(jī)的原因肯定不是公允價(jià)值計(jì)量屬性問題,但是金融危機(jī)肯定與會(huì)計(jì)有關(guān),這一點(diǎn)也不可否認(rèn)。去年下半年,美國國會(huì)要求美國證交會(huì)在90天內(nèi)拿出一個(gè)研究報(bào)告來,這個(gè)報(bào)告代表會(huì)計(jì)業(yè)界的意見,認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身沒有問題,應(yīng)該給予肯定,但是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則里的某些內(nèi)容,尤其是金融資產(chǎn)分類,可以做某些放寬。2009年4月,美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)正式拿出意見,允許公司在金融資產(chǎn)分類上放寬標(biāo)準(zhǔn),實(shí)際上做了某些妥協(xié),這說明金融危機(jī)和會(huì)計(jì)計(jì)量確實(shí)有一定關(guān)系。會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量有個(gè)順周期效應(yīng)問題,當(dāng)市場信心足、繁榮的時(shí)候,會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量可以更靈敏、更快地反映金融資產(chǎn)市值,可能比真實(shí)的金融資產(chǎn)價(jià)值高出一些。當(dāng)人們對市場信心下降的時(shí)候,會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量下降的速度比股價(jià)下降得更快。在金融危機(jī)爆發(fā)時(shí),用會(huì)計(jì)公允價(jià)值計(jì)量表現(xiàn)的損失比實(shí)際可能更大。對金融資產(chǎn)分類的放寬,可以減少因公允價(jià)值計(jì)量帶來的資產(chǎn)評估過高與過低的問題,盡可能地與市值一致。所以,公允價(jià)值與金融危機(jī)的關(guān)系是目前另一個(gè)熱點(diǎn)問題。2009年5月在清華大學(xué)召開中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論專業(yè)委員會(huì)小型專業(yè)學(xué)術(shù)研討會(huì),主要討論公允價(jià)值計(jì)量問題,以及它和金融危機(jī)的關(guān)系。我們在上學(xué)期末,組織碩士研究生進(jìn)行了一場辯論,題目是:公允價(jià)值計(jì)量與金融危機(jī)是否相關(guān)。有正方、反方,學(xué)生很感興趣。目的是讓研究生多看些資料,對這個(gè)問題有更深的了解。楊繼成:當(dāng)前,金融危機(jī)的根源是會(huì)計(jì)問題嗎?蓋教授:金融危機(jī)的根源不是會(huì)計(jì),會(huì)計(jì)是反映問題,發(fā)生了業(yè)務(wù),會(huì)計(jì)可以反映,充其量是反映的實(shí)與不實(shí)的問題。會(huì)計(jì)雖然利用數(shù)學(xué),但會(huì)計(jì)本身不是數(shù)學(xué),它需要計(jì)量和計(jì)價(jià),需要職業(yè)判斷。不能苛求會(huì)計(jì)信息100%的精確。因?yàn)橥且粋€(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng),不同的會(huì)計(jì)處理會(huì)有不同的結(jié)果。結(jié)果可能都對,因?yàn)樗玫挠?jì)量方法不同,所得結(jié)果也就不同。這是允許的。楊繼成:2006年財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》,它是出于財(cái)務(wù)報(bào)告目的而對所得稅會(huì)計(jì)的規(guī)范。2007年,第十屆全國人民代表大會(huì)第五次會(huì)議通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》。新企業(yè)所得稅法的頒布和實(shí)施,需要從企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的角度,準(zhǔn)確提煉和概括所得稅會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量,以及時(shí)正確地提供符合稅法要求的所得稅會(huì)計(jì)報(bào)表——所得稅納稅申報(bào)表。那么,所得稅會(huì)計(jì)是屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)范疇、還是稅務(wù)會(huì)計(jì)范疇?蓋教授:所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)范疇,但美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的FAS109,卻以一個(gè)經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的“正式規(guī)則”宣告了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離,盡管此前稅務(wù)會(huì)計(jì)研究作為一個(gè)研究領(lǐng)域一直占有一席之地。FAS109在《附錄A:結(jié)論依據(jù)》中,實(shí)質(zhì)上是部分地論證了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離的必要性及其價(jià)值。FASB對于稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離兩個(gè)至關(guān)重要的問題——會(huì)計(jì)信息質(zhì)量與成本效益的論證是籠統(tǒng)的,而這兩個(gè)問題的充分論證對于財(cái)稅分離的有效性無疑是關(guān)鍵的,稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離如何細(xì)致而又結(jié)構(gòu)性地影響并優(yōu)化了會(huì)計(jì)信息?在經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上,的確存在稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離產(chǎn)生的交易費(fèi)用問題,該如何界定、描述和計(jì)量分析,這是稅務(wù)會(huì)計(jì)目前尚未論證的一大難題。FAS109對于稅務(wù)會(huì)計(jì)的另外一個(gè)價(jià)值是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提出“納稅籌劃策略”,將稅務(wù)籌劃與會(huì)計(jì)緊密聯(lián)系,盡管現(xiàn)代稅務(wù)籌劃遠(yuǎn)遠(yuǎn)超越其所限定的范圍。雖然所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)范疇,美國109號會(huì)計(jì)準(zhǔn)則界定的所得稅會(huì)計(jì)處理的目標(biāo)卻是:第一個(gè)目標(biāo)是確認(rèn)當(dāng)年應(yīng)繳或應(yīng)退所得稅金額;第二個(gè)目標(biāo)是對已經(jīng)在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表或納稅申報(bào)表中確認(rèn)的事項(xiàng)的未來納稅影響確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)。第一個(gè)目標(biāo)顯然超出了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“職權(quán)范圍”;第二個(gè)目標(biāo)表述的也不清晰、不準(zhǔn)確。因?yàn)槿绾未_認(rèn)當(dāng)年應(yīng)繳或應(yīng)退所得稅金額、對企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中確認(rèn)的任何事項(xiàng)都是由稅法規(guī)定的,而不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范內(nèi)容。我國的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》中對所得稅會(huì)計(jì)目標(biāo)的界定是:“為了規(guī)范企業(yè)所得稅的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的列報(bào)?！逼浔硎鏊坪跻膊淮笄逦??！秶H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號——所得稅》對所得稅會(huì)計(jì)目標(biāo)的界定是:(1)在主體的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的資產(chǎn)(負(fù)債)賬面金額的未來收回(清償);(2)在主體的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的當(dāng)期交易和其它事項(xiàng)。應(yīng)該說,IASB的表述比較準(zhǔn)確。所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的所得稅會(huì)計(jì)屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)范疇;而按企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行的所得稅會(huì)計(jì)處理,則屬于稅務(wù)會(huì)計(jì)范疇。兩者不能混同,除非會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(制度)完全服從企業(yè)所得稅稅法。我認(rèn)為,稅務(wù)會(huì)計(jì)范疇的所得稅會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)是:及時(shí)正確地填制企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)報(bào)表——所得稅納稅申報(bào)表(主表及其附表),并盡可能獲得更多的稅收利益。前者體現(xiàn)稅法遵從,或者體現(xiàn)價(jià)值取向。會(huì)計(jì)人員不應(yīng)僅僅停留在對所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解和執(zhí)行上,更應(yīng)(至少是還應(yīng))關(guān)注企業(yè)所得稅法對會(huì)計(jì)的規(guī)定和要求上。否則,企業(yè)受到的損失將是現(xiàn)實(shí)的、多方面的!楊繼成:會(huì)計(jì)人員應(yīng)該關(guān)注企業(yè)所得稅法對會(huì)計(jì)的規(guī)定和要求,所得稅會(huì)計(jì)都包括哪些要素?蓋教授:稅務(wù)會(huì)計(jì)中的所得稅會(huì)計(jì)要素及其定義應(yīng)該源于企業(yè)所得稅法,體現(xiàn)在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表中,因此,也可以稱為企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表要素。我認(rèn)為,所得稅會(huì)計(jì)要素有應(yīng)稅收入(收益)、扣除費(fèi)用、應(yīng)稅所得和應(yīng)納所得稅額?！皯?yīng)稅收入”是企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等應(yīng)稅行為所取得的收入,即稅法所認(rèn)定的收入,因此,也可稱為法定收入。它既包括合法收入,又可以包括違法收入。應(yīng)稅收入與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收入(“賬面收入”)有密切聯(lián)系但不等同?！翱鄢M(fèi)用”是企業(yè)所得稅稅法規(guī)定的可以在稅前扣除的項(xiàng)目金額,亦稱法定扣除項(xiàng)目金額。“應(yīng)納稅所得額”分為兩種,一是查賬征收方式下的應(yīng)納稅所得額,不論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的是賬面利潤、還是賬面虧損,按現(xiàn)行稅法進(jìn)行納稅調(diào)整后,其結(jié)果如果是正數(shù),則為“應(yīng)稅所得”;如果是負(fù)數(shù),即為應(yīng)稅虧損。二是核定征收方式下的應(yīng)納稅所得額。當(dāng)企業(yè)有關(guān)所得稅的賬簿設(shè)置、會(huì)計(jì)記錄不符合稅法要求(如收入總額或/和成本費(fèi)用支出不能正確核算,難以查實(shí)等),或企業(yè)未按規(guī)定期限辦理納稅申報(bào),經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào),逾期仍不申報(bào)的,按核定征收方式繳納企業(yè)所得稅,具體又分定額征收與核定應(yīng)稅所得率征收兩種辦法?！皯?yīng)納所得稅額”簡稱“應(yīng)納稅額”,一般而言,“應(yīng)納所得稅額”是應(yīng)稅所得與現(xiàn)行稅法規(guī)定的所得稅稅率的乘積,具體而言,應(yīng)是:①對于居民企業(yè):應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-減免稅額-抵免稅額;②非居民企業(yè):應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率-抵免稅額。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中,不論其所得稅會(huì)計(jì)采用何種方法,都不能影響應(yīng)納所得稅額(應(yīng)交所得稅)的確認(rèn)與計(jì)量。換言之,應(yīng)納所得稅額(應(yīng)交所得稅)的確認(rèn)計(jì)量是稅法的規(guī)定,并通過稅務(wù)會(huì)計(jì)(所得稅會(huì)計(jì))予以體現(xiàn)。將應(yīng)納所得稅額(應(yīng)交所得稅)的計(jì)算與遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債(或遞延稅款)、所得稅費(fèi)用的計(jì)算混在一起,有人還以此說明稅務(wù)會(huì)計(jì)不必獨(dú)立,顯然是將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)混同(它與兩者的混合模式是兩個(gè)不同的問題),很可能會(huì)增加企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。楊繼成:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)中已經(jīng)明確,各國也大同小異。所得稅會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性有哪些?甚至有沒有所得稅會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性?蓋教授:所得稅會(huì)計(jì)有其計(jì)量屬性,但需要從企業(yè)所得稅法中去提煉,而不能照搬企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)。所得稅會(huì)計(jì)計(jì)量屬性有:(1)歷史成本。是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出(《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第56條第2款)。”在一般情況下,企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn),包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等,均以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。歷史成本強(qiáng)調(diào):其計(jì)算時(shí)點(diǎn)是企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí),而不是企業(yè)取得以后持有期間的價(jià)值;企業(yè)取得資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出,強(qiáng)調(diào)的是現(xiàn)實(shí)性,即使是企業(yè)取得資產(chǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的支出,如果企業(yè)最終沒有兌付這種義務(wù)性支出,其“支出”也是不能包括在歷史成本之中的。(2)現(xiàn)行市價(jià)?，F(xiàn)行市價(jià)是根據(jù)目前公開市場上與被評估資產(chǎn)相似的或可比的參照物的價(jià)格來確定被評估資產(chǎn)的價(jià)格。在按稅法規(guī)定,對企業(yè)視同銷售行為以及納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低、又無正當(dāng)理由時(shí),其計(jì)稅基礎(chǔ)的確認(rèn)應(yīng)按現(xiàn)行市價(jià)。對進(jìn)口貨物,需要估定其關(guān)稅完稅價(jià)格時(shí),以同時(shí)或者大約同時(shí)進(jìn)口貨物的相同貨物成交價(jià)格法或類似貨物成交價(jià)格法進(jìn)行的確認(rèn)、計(jì)量價(jià)格,其實(shí)也是現(xiàn)行市價(jià)。(3)公允價(jià)值。是指按照市場價(jià)格確定的價(jià)值。以市場價(jià)格作為公允價(jià)值的確定標(biāo)準(zhǔn),具有客觀性和公平性。對市場價(jià)格,可以理解為熟悉情況的雙方在公平交易的條件下所達(dá)成的價(jià)格。由此可見,稅法中界定的公允價(jià)值,基本上相當(dāng)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的“市場法”,它是基于相同或可比資產(chǎn)的市場交易而產(chǎn)生的價(jià)格。如果說財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值對信息使用者來說是一種“預(yù)期價(jià)值”,那么,稅務(wù)會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說,只是一種“市場價(jià)格”,是為當(dāng)期計(jì)稅服務(wù)的。對所得稅會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量的研究,既是所得稅會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)的需要,又可以豐富和拓展所得稅會(huì)計(jì)理論研究的內(nèi)容。楊繼成:你最近一直關(guān)注哪些方面的問題,目前的主攻方向是什么?蓋教授:我一直關(guān)注和研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的比較,我希望能在理論上界定清楚,能夠構(gòu)建出一個(gè)完整的稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)科體系。美國有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,這是它對世界會(huì)計(jì)學(xué)界的貢獻(xiàn),但概念框架不等于理論結(jié)構(gòu),它未包涵全部內(nèi)容,如會(huì)計(jì)假設(shè)。據(jù)我了解,美國關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的專著、教材很多,但是稅務(wù)會(huì)計(jì)方面的專著很少,所得稅會(huì)計(jì)教材有一些,說明美國在稅務(wù)會(huì)計(jì)方面的理論研究成果比較少。近幾年,在借鑒財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)體系的基礎(chǔ)上,我主要研究稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論結(jié)構(gòu)體系。我今年在《會(huì)計(jì)研究》第4期上發(fā)表一篇關(guān)于稅務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量的論文,此前我也寫過稅務(wù)會(huì)計(jì)要素、稅務(wù)會(huì)計(jì)的基本前提等文章,有了這些,我們基本上可以構(gòu)建一個(gè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系。研究稅務(wù)會(huì)計(jì),絕不是為了否定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要作用是不可代替的。感覺到的東西不一定理解他,只有理解的東西才能更深刻地感覺他。有的人一直在做會(huì)計(jì)工作,可能做得很熟,但不一定理解。如果我們從理論上理解了,就會(huì)認(rèn)識到會(huì)計(jì)工作既有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容、又有稅務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容,凡是財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息一定要遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,凡是給稅務(wù)部門提供的的信息一定要遵循稅法。只有深刻理解了,才能認(rèn)識到所做的工作實(shí)際上涉及兩塊內(nèi)容,才能自覺地把相關(guān)法規(guī)吃透。楊繼成:您已經(jīng)撰寫和修訂了《稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《中級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)》、《納稅申報(bào)與納稅籌劃》、《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)》、《所得稅會(huì)計(jì)》、《稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃》等20余部會(huì)計(jì)學(xué)方面的教材或?qū)Ｖ?以后有時(shí)間,還想繼續(xù)撰寫哪些著作?蓋教授:現(xiàn)在除了上課就是忙于教材的更新,前幾年,我主編了《稅務(wù)會(huì)計(jì)研究》和《稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù)》的研究生教材。早就想寫一部稅務(wù)會(huì)計(jì)理論方面的專著,一直在做準(zhǔn)備。我曾經(jīng)為他人的《會(huì)計(jì)理論》書寫過“序”,但很慚愧,我自己還未曾寫過這方面的書,心虛,不敢寫。會(huì)計(jì)理論包容的內(nèi)容太多,但又很可能大題小做。我主張寧可小題大做,這總比大題小做要好。楊繼成:您從事教學(xué)和學(xué)術(shù)研究工作40年,從您的學(xué)術(shù)成長經(jīng)歷來說,對