增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)核算的影響

增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)核算的影響

1931年1月30日，財(cái)政部財(cái)務(wù)委員會(huì)（1993年）83號(hào)通過(guò)了《增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。根據(jù)生產(chǎn)增值稅規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)的增值稅會(huì)計(jì)處理按照生產(chǎn)增值稅規(guī)定進(jìn)行。東北增值稅轉(zhuǎn)型后，不可避免地會(huì)對(duì)相關(guān)行業(yè)公司的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則產(chǎn)生重大影響。這種影響按照固定資產(chǎn)核算的程序可以分為以下幾類。因固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不一致而導(dǎo)致計(jì)提折舊的基數(shù)不一致。對(duì)于東北地區(qū)的符合抵扣范圍的同一納稅企業(yè)而言,符合相關(guān)抵扣政策規(guī)定的固定資產(chǎn)以不含增值稅的價(jià)值入賬,不符合相關(guān)抵扣政策的固定資產(chǎn)和以往購(gòu)入的固定資產(chǎn)仍按含增值稅的價(jià)值入賬。這樣同一個(gè)會(huì)計(jì)主體固定資產(chǎn)因計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不一致而導(dǎo)致計(jì)提折舊的基數(shù)也不一致,最終會(huì)給企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和稅收征納帶來(lái)諸多不便。特殊情況下的固定資產(chǎn)重估計(jì)價(jià)發(fā)生困難。一般而言,企業(yè)在發(fā)生重組、投資等行為時(shí),必須對(duì)相關(guān)資產(chǎn)進(jìn)行重新評(píng)估。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等明確規(guī)定,企業(yè)在發(fā)生重組或固定資產(chǎn)投資、捐贈(zèng)等特殊行為時(shí),固定資產(chǎn)要按照評(píng)估確認(rèn)價(jià)值重新入賬。但是由于符合相關(guān)抵扣政策規(guī)定的固定資產(chǎn)以不含增值稅的價(jià)值入賬,不符合相關(guān)抵扣政策的固定資產(chǎn)和以往購(gòu)入的固定資產(chǎn)仍按含增值稅為入賬依據(jù)。這樣上述不含增值稅的固定資產(chǎn)在重估時(shí)由于參照系含稅而導(dǎo)致其重估價(jià)一般會(huì)偏高,其結(jié)果是必然導(dǎo)致固定資產(chǎn)在賬面上實(shí)際又以含增值稅固定資產(chǎn)的重估價(jià)值為入賬依據(jù)。而且重估后的固定資產(chǎn)價(jià)值還將增加資本公積,這顯然是不合理的。轉(zhuǎn)型后影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果等會(huì)計(jì)信息。由于符合相關(guān)抵扣政策規(guī)定的固定資產(chǎn)以不含增值稅的價(jià)值入賬,不符合相關(guān)抵扣政策的固定資產(chǎn)和以往購(gòu)入的固定資產(chǎn)仍按含增值稅的價(jià)值入賬。因此對(duì)于同類固定資產(chǎn),不含稅固定資產(chǎn)入賬價(jià)值必然要低于含稅計(jì)價(jià)固定資產(chǎn)的價(jià)值,其所計(jì)提折舊也相應(yīng)減少,在企業(yè)其他因素不變的情況下,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響表現(xiàn)為利潤(rùn)增加,資產(chǎn)報(bào)酬率提高。有關(guān)學(xué)者對(duì)上市公司的實(shí)證研究也證實(shí)了這一點(diǎn),即增值稅轉(zhuǎn)型后公司的資產(chǎn)收益率、每股凈收益都將有所提高,其中對(duì)電力、冶煉、石化、化工、大型設(shè)備制造業(yè)影響最為明顯。如此不同的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)和計(jì)提基數(shù),不僅使凈利潤(rùn)水平會(huì)出現(xiàn)明顯差異,同時(shí)也降低了公司盈利水平的可比性(包括與抵扣范圍之外的其他企業(yè)的橫向可比性和與本企業(yè)歷史同期的縱向可比性)。而外界在大多數(shù)情況下卻很難真實(shí)了解企業(yè)的收益是來(lái)源于增值稅轉(zhuǎn)型還是來(lái)源于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平的提高,由此而提供的信息是否體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息的公正性、客觀性顯然值得懷疑。根據(jù)會(huì)計(jì)核算的一般原理,針對(duì)上述四類影響,同時(shí)考慮到稅企雙方的可操作性,建議在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中做以下修改和完善:關(guān)于固定資產(chǎn)和增值稅征管中的問(wèn)題,應(yīng)增加“待形1.增設(shè)固定資產(chǎn)明細(xì)賬,以明確區(qū)分含稅與不含稅固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值不僅影響當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果,還直接影響以后各期。因此企業(yè)應(yīng)考慮增設(shè)固定資產(chǎn)含增值稅和不含增值稅明細(xì)賬,以分別記錄含增值稅和不含增值稅的固定資產(chǎn)。對(duì)于新購(gòu)的符合增值稅抵扣范圍規(guī)定的固定資產(chǎn),應(yīng)按不含增值稅價(jià)格記明細(xì)賬,而對(duì)于以往固定資產(chǎn)和不符合增值稅抵扣范圍規(guī)定的固定資產(chǎn)則記入含增值稅明細(xì)賬。計(jì)提折舊時(shí),企業(yè)也要以含增值稅和不含增值稅的不同計(jì)提基礎(chǔ)明細(xì)區(qū)分,以正確核算企業(yè)各類固定資產(chǎn)價(jià)值,同時(shí)也為以后稅收征管奠定基礎(chǔ)。2.在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”和“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目,用于分別核算企業(yè)未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)和經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。其中“待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”借方登記未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,貸方登記經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)入抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。余額一般在借方,反映企業(yè)尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。中小企業(yè)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)后,其增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額,應(yīng)計(jì)入“待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”賬戶,借記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額)”,貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等科目。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)允許抵扣后,借記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額)”,貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額)”。應(yīng)在附注中揭示因增值稅轉(zhuǎn)型而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響由于目前增值稅轉(zhuǎn)型只是針對(duì)東北地區(qū)的部分行業(yè)企業(yè),其對(duì)會(huì)計(jì)信息影響的程度會(huì)因?qū)嵤┑姆秶⑸疃鹊淖兓兓?而這些對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者來(lái)說(shuō)是無(wú)法自行分析比較的。為提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性,并使信息使用者據(jù)此對(duì)企業(yè)的業(yè)績(jī)有一個(gè)客觀的評(píng)價(jià),企業(yè)在披露企業(yè)會(huì)計(jì)信息時(shí),應(yīng)將由于實(shí)行增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的影響以及由此而產(chǎn)生的利潤(rùn)影響數(shù)在報(bào)表附注中補(bǔ)充說(shuō)明。這樣可以在一定程度上保證會(huì)計(jì)信息的客觀、真實(shí)與可比,并隨著增值稅制轉(zhuǎn)型的不斷深入擴(kuò)大,達(dá)到完善增值稅會(huì)計(jì)核算制度的目的。如果企業(yè)購(gòu)入的固定資產(chǎn)改變用途,用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)等,則企業(yè)應(yīng)視以下情況而定:(1)未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額已計(jì)入“待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”賬戶,此時(shí)企業(yè)應(yīng)將其從該賬戶轉(zhuǎn)出,借記“在建工程”等科目,貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額)”;(2)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額已計(jì)入了“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額)”賬戶,此時(shí)企業(yè)則應(yīng)從該賬戶轉(zhuǎn)出,借記“在建工程”等科目,貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”。隨同固定資產(chǎn)購(gòu)置而發(fā)生的相關(guān)運(yùn)費(fèi)也應(yīng)一并處理。關(guān)于固定資產(chǎn)重估情況下的入賬價(jià)值問(wèn)題當(dāng)企業(yè)發(fā)生重組、固定資產(chǎn)投資或捐贈(zèng)等特殊行為而需要重新評(píng)估確認(rèn)固定資產(chǎn)價(jià)值時(shí),企業(yè)應(yīng)分別就含增值稅固定資產(chǎn)和不含增值稅固定資產(chǎn)分別評(píng)估確認(rèn)。由于在賬務(wù)處理上,企業(yè)已