關(guān)于帶息商業(yè)票據(jù)定金會計處理的思考

關(guān)于帶息商業(yè)票據(jù)定金會計處理的思考

關(guān)于如何在會計核算中處理企業(yè)罰款的折扣，《財政部關(guān)于企業(yè)與銀行金融機構(gòu)之間處理金融債務(wù)和融資的暫行規(guī)定》（財稅14號）規(guī)定。對于具有索賠責(zé)任的貸款，根據(jù)內(nèi)容大于形式的原則，應(yīng)視優(yōu)質(zhì)貸款，并貸款“銀行存款”和“財務(wù)費用”。對于不存在索賠責(zé)任的貸款，公司應(yīng)直接清算索賠的會計賬簿價值。2006年財政部頒布的企業(yè)會計準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南沒有再做補充或者修訂性的說明。本文以企業(yè)會計準(zhǔn)則精神及會計處理基本原則為依據(jù),對企業(yè)商業(yè)匯票貼現(xiàn)行為在會計上如何進行合理的處理進行探討。一、無需息的企業(yè)賬戶折扣賬單處理(一)短期借款的轉(zhuǎn)銷我國《票據(jù)法》規(guī)定,應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)到期時,如果商業(yè)匯票的付款人未按期付款,貼現(xiàn)銀行可以向申請貼現(xiàn)的企業(yè)行使追索權(quán)。目前各大銀行為了降低自身風(fēng)險,一般不接受商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn),即使接受,銀行一般也會保留追索權(quán),這對申請貼現(xiàn)的企業(yè)來講,形成了潛在的債務(wù)。對于這個潛在的債務(wù),現(xiàn)行會計制度要求視同質(zhì)押借款直接計入短期借款,筆者認(rèn)為這種一刀切的做法值得商榷。筆者認(rèn)為,企業(yè)在對票據(jù)進行貼現(xiàn)時應(yīng)先對票據(jù)付款方財務(wù)狀況及信用進行評估,如果無法確定付款方支付票據(jù)款的可能性,可以將該貼現(xiàn)行為引發(fā)的潛在債務(wù)視為質(zhì)押借款記入“短期借款”賬戶;但如果企業(yè)評估票據(jù)付款方財務(wù)狀況及信用良好,拒付票據(jù)款的可能性很低,企業(yè)對于貼現(xiàn)出去的商業(yè)承兌匯票可以直接轉(zhuǎn)銷。這樣處理更符合謹(jǐn)慎性原則及實質(zhì)重于形式原則的要求,也更能揭示企業(yè)真實的財務(wù)狀況,從而提高報表信息質(zhì)量。例1:2013年1月12日,甲公司因急需資金,將同城乙公司于2012年11月12日簽發(fā)的、面值為100000元、期限為6個月的不帶息商業(yè)承兌匯票向銀行申請貼現(xiàn),銀行信貸部門審批后受理。假設(shè)銀行按年化貼現(xiàn)率6%收取貼現(xiàn)息。貼息=100000×6%÷12×4=2000(元)貼現(xiàn)凈額=100000-2000=98000(元)(1)申請貼現(xiàn):假設(shè)一:貼現(xiàn)時企業(yè)無法確定付款方支付票據(jù)款的可能性:借:銀行存款98000,財務(wù)費用2000;貸:短期借款100000。假設(shè)二:貼現(xiàn)時企業(yè)可以確定付款方支付票據(jù)款的可能性很高,則做如下處理:借:銀行存款98000,財務(wù)費用2000;貸:應(yīng)收票據(jù)100000。說明:后面環(huán)節(jié)的賬務(wù)處理建立在假設(shè)一的基礎(chǔ)上,不再表述假設(shè)二下的賬務(wù)處理。(2)票據(jù)到期后銀行如期收到票據(jù)款:借:短期借款100000;貸:應(yīng)收票據(jù)100000。(3)票據(jù)到期后銀行未能收到票據(jù)款,劃走甲公司存款:借:短期借款100000;貸:銀行存款100000。借:應(yīng)收賬款100000;貸:應(yīng)收票據(jù)100000。(4)票據(jù)到期后銀行未能收到票據(jù)款,甲公司也無力支付,銀行轉(zhuǎn)為甲公司逾期貸款:借:應(yīng)收賬款100000;貸:應(yīng)收票據(jù)100000。(二)承兌匯票table銀行承兌匯票由銀行承兌,到期收不回款項的可能性很低。對于銀行承兌匯票的貼現(xiàn),不管貼現(xiàn)銀行是否保留追索權(quán),就企業(yè)而言,不能因為一個較低的風(fēng)險而過度使用謹(jǐn)慎性原則,將貼現(xiàn)視為質(zhì)押借款,所以銀行承兌匯票貼現(xiàn)可以直接轉(zhuǎn)銷應(yīng)收票據(jù)的賬面價值。例2:沿用例1的資料,假設(shè)甲公司貼現(xiàn)的是銀行承兌匯票。(1)申請貼現(xiàn):借:銀行存款98000,財務(wù)費用2000;貸:應(yīng)收票據(jù)100000。(2)票據(jù)到期后銀行如期收到票據(jù)款,不需要做賬務(wù)處理。(3)票據(jù)到期后銀行未能收到票據(jù)款,劃走甲公司存款:借:應(yīng)收賬款100000;貸:銀行存款100000。(4)票據(jù)到期后銀行未能收到票據(jù)款,甲公司也無力支付,銀行轉(zhuǎn)為甲公司逾期貸款:借:應(yīng)收賬款100000;貸:短期借款100000。二、托付證書的商業(yè)發(fā)票的折扣會計處理(一)本筆業(yè)務(wù)的財務(wù)處理例3:2012年7月12日,甲公司因急需資金,將異地乙公司于2012年5月10日簽發(fā)的、面值為100000元、票面年利率為4%、期限為6個月的商業(yè)承兌匯票向銀行申請貼現(xiàn),銀行信貸部門審批后受理。假設(shè):(1)企業(yè)每逢6月30日和12月31日計息;(2)銀行按年化貼現(xiàn)率6%收取貼現(xiàn)息。(1)2012年6月30日計息:利息=100000×4%÷360×(21+30)≈566.67(元)。借:應(yīng)收票據(jù)———利息566.67;貸:財務(wù)費用566.67。(2)貼現(xiàn):假設(shè)貼現(xiàn)時企業(yè)無法確定付款方支付票據(jù)款的可能性。匯票到期值=100000+100000×4%÷12×6=102000(元),貼現(xiàn)息=102000×6%÷360×(121+3)=2108(元),貼現(xiàn)凈值=102000-2108=99892(元)。說明:如果是電子商業(yè)匯票貼現(xiàn),在計算貼息時不需要加上3天的劃款時間。處理方法一:借:銀行存款99892,財務(wù)費用2108;貸:短期借款102000。此處視同質(zhì)押借款,站在銀行的角度而言,相當(dāng)于借給企業(yè)102000元;反過來,也相當(dāng)于企業(yè)欠銀行102000元。進一步分析本筆業(yè)務(wù),企業(yè)在此處相當(dāng)于提前支付給銀行2108元的借款利息,那么,將貼息2108元列入財務(wù)費用也是合理的。但這里也存在一個問題,這里利息的處理實際上是把截至到期日的利息一次性提前處理了,不完全符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,其提供的財務(wù)信息也不完全準(zhǔn)確,比如此時企業(yè)傳遞的財務(wù)信息是:截至本期的財務(wù)費用為1541.33元(2108-566.67),而事實上企業(yè)并沒有發(fā)生這么多的財務(wù)費用。如果考量整個業(yè)務(wù)的始末,企業(yè)的真實財務(wù)費用=貼息-票據(jù)利息=2108-100000×4%÷12×6=108(元)。如果想要盡量減少財務(wù)費用對利潤表的影響,此時以企業(yè)應(yīng)收票據(jù)的賬面價值與實際融到的資金之間的差額作為企業(yè)應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息會更加合理和真實。處理方法二:借:銀行存款99892,財務(wù)費用674.67;貸:短期借款100566.67(應(yīng)收票據(jù)賬面價值)。從本筆分錄可以看出,截至本筆業(yè)務(wù),企業(yè)負(fù)擔(dān)的利息=674.67-566.67=108(元)。(3)票據(jù)到期后乙公司付款:處理方法一:借:短期借款102000;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67,財務(wù)費用1433.33。處理方法二:借:短期借款100566.67;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67。從上述會計分錄可以看出,方法一下企業(yè)的財務(wù)費用下降1433.33元,雖然與前面的業(yè)務(wù)聯(lián)系起來是沖銷前面貼現(xiàn)時多計的財務(wù)費用,但很明顯,這樣的處理方式又對本期損益構(gòu)成了不必要的影響;但在方法二下,本筆業(yè)務(wù)的處理并不影響當(dāng)期損益。(4)票據(jù)到期后乙公司無力付款:第一種情況:銀行劃扣甲公司存款。處理方法一:借:應(yīng)收賬款102000;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67,財務(wù)費用1433.33。借:短期借款102000;貸:銀行存款102000。處理方法二:借:應(yīng)收賬款102000;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67,短期借款1433.33。借:短期借款102000;貸:銀行存款102000。第二種情況:甲公司無力付款。處理方法一:借:應(yīng)收賬款102000;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67,財務(wù)費用1433.33。處理方法二:借:應(yīng)收賬款102000;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67,短期借款1433.33。在本環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)處理過程中,可以觀察到在乙公司無力付款的情況下,不管票據(jù)到期以后甲公司賬上有無存款可劃扣,方法一會影響當(dāng)期損益,而方法二則未構(gòu)成任何影響。從上述分析中可看到,為了減少票據(jù)貼現(xiàn)對企業(yè)利潤表的影響,企業(yè)應(yīng)該選擇方法二對帶息票據(jù)貼現(xiàn)進行會計處理。(二)帶息銀行承兌匯票在帶息銀行承兌匯票貼現(xiàn)的會計處理過程中,不管銀行是否帶有追索權(quán),因為企業(yè)潛在負(fù)債的可能性很小,在貼現(xiàn)時,可以視同銀行買斷票據(jù),直接沖銷票據(jù)賬面價值,所以,不管企業(yè)選擇哪一種會計處理方法,其對損益表的影響都是一樣的,即帶息銀行承兌匯票貼現(xiàn)只有一種處理方法。例4:承例3,假如企業(yè)持有的是帶息銀行承兌匯票。(1)2012年6月30日計息:借:應(yīng)收票據(jù)———利息566.67;貸:財務(wù)費用566.67。(2)貼現(xiàn):借:銀行存款99892,財務(wù)費用674.67;貸:應(yīng)收票據(jù)———面值100000、———利息566.67。(3)票據(jù)到期后乙公司付款,無需處理。(4)票據(jù)到期后乙公司無力付款:第一種情況:銀行劃