關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題探究

關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題探究摘要：隨著世界經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展及技術(shù)方法的不斷改進(jìn)，為了適應(yīng)資本市場的激烈競爭，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易已然成為企業(yè)現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)生活中普遍存在的現(xiàn)象。由于關(guān)聯(lián)方交易的價格可以由關(guān)聯(lián)雙方協(xié)商確定，因此關(guān)聯(lián)方交易很容易成為上市公司調(diào)節(jié)利潤、粉飾財務(wù)報表及控股股東等小范圍群體謀取個人利益的手段。目前，國內(nèi)外的上市公司普遍存在利用錯綜復(fù)雜的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行盈余管理的行為。近年來，我國市場上越來越多的上市公司及管理層利用非公允關(guān)聯(lián)方交易粉飾業(yè)績、吸引投資者，一些大股東也不斷通過這種方式侵害中小投資者的利益。這種界定不清又難以規(guī)制的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的興起，無疑為審計領(lǐng)域帶來一大難題。本文主要闡述分析關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題，本文首先介紹了關(guān)聯(lián)方交易與審計風(fēng)險的理論，然后分析上市公司關(guān)聯(lián)方交易的現(xiàn)狀及審計情況，最后提出關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題的建議。關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方關(guān)系；交易；審計問題

Therelatedpartyrelationanditstransactionauditquestioninquiry.Abstract:withthecontinuousdevelopmentofworldeconomyandthecontinuousimprovementoftechnologyandmethods,inordertoadapttothefiercecompetitioninthecapitalmarket,therelatedpartyrelationshipsandtransactionshasbecomeenterpriseswidespreadphenomenoninthelifeofthemodernmarketeconomy.Duetothepriceofrelatedpartytransactionscanbedeterminedbythecorrelationbothsidestalksthingsover,sotheaffiliatedpartytransactionsiseasytobecomelistedcompaniestoadjustprofit,whitewashfinancialstatementsandsmallergroupssuchasthecontrollingshareholdertoseekpersonalinterests.Atpresent,thelistedcompaniesathomeandabroadgenerallyhavethebehaviorofusingthecomplicatedrelatedpartytransactionstocarryoutearningsmanagement.Inrecentyears,moreandmorelistedcompaniesonthemarketinourcountryandthemanagementandutilizationoftheunfairrelatedpartytransactionswhitewashperformance,attractinvestors,someofthemajorshareholdersarealsoconstantlyinthiswaytheinterestsofsmallandmedium-sizedinvestors.Thisdefinitionisunclearanddifficulttoregulatetherelatedpartyrelationandtheriseofthetransaction,undoubtedlybringsabigproblemtotheauditfield.Analysisofthepurposeofthisarticleistheauditofrelatedpartyrelationshipsandtransactionswithproblems,thispaperfirstintroducestherelatedpartytransactionsandauditrisktheory,andanalyzesthepresentsituationandtheauditofrelatedpartytransactionsoflistedcompanies,andfinallyputforwardtheissueoftheauditofrelatedpartyrelationshipsandtransactionswithSuggestions.Keywords:relatedpartyrelations;Trade;Theauditissues

目錄654一、前言 427509二、關(guān)聯(lián)方交易與審計風(fēng)險的理論 414765（一）關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)方交易概述 417646（二）審計風(fēng)險基本理論 520315三、上市公司關(guān)聯(lián)方交易的現(xiàn)狀及審計情況 616820（一）我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易的總體情況 613112（二）對上市公司關(guān)聯(lián)方交易的審計情況 719633（三）上市公司關(guān)聯(lián)方交易與注冊會計師審計風(fēng)險的一般關(guān)系剖析 87976四、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題的建議 920564（一）使上市公司關(guān)聯(lián)方交易公允化、合法化的管理建議 929578（二）注冊會計師控制關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的措施 105221五、結(jié)論 1217998參考文獻(xiàn) 13一、前言從國際范圍來看，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的產(chǎn)生與世界范圍內(nèi)的公司組織形式和治理結(jié)構(gòu)的演變有著密切的聯(lián)系，它是在跨國公司、母子公司制及總分公司制得到廣泛運用時出現(xiàn)的。由于關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的產(chǎn)生與發(fā)展，并且關(guān)聯(lián)方交易往往隱藏很深，不易被準(zhǔn)確識別，使得會計師事務(wù)所的審計工作難度加大，審計風(fēng)險不斷增加。因此，研究關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計風(fēng)險就更加具有深遠(yuǎn)的理論及現(xiàn)實意義。雖然法律法規(guī)和各方監(jiān)管機構(gòu)不斷試圖為關(guān)聯(lián)方交易制定強有力且針對性較強的規(guī)章制度，但由于關(guān)聯(lián)方交易的普遍性、復(fù)雜性和隱蔽性等現(xiàn)實原因，始終未能找到合適的突破口，這就導(dǎo)致了注冊會計師的審計工作難度加大，審計風(fēng)險也隨之增加。為了避免由于對關(guān)聯(lián)方交易的審計失敗而造成會計師事務(wù)所名譽的喪失及其他損失，注冊會計師需要在對上市公司關(guān)聯(lián)方交易的審計工作中找到一個平衡點，即在上市公司是否存在關(guān)聯(lián)方交易重大錯報以及注冊會計師能否發(fā)現(xiàn)該重大錯報這兩者中尋找制衡因素，最終達(dá)到控制審計風(fēng)險的目的。二、關(guān)聯(lián)方交易與審計風(fēng)險的理論 （一）關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)方交易概述 關(guān)聯(lián)方交易的界定建立在關(guān)聯(lián)方界定的基礎(chǔ)之上。只有明確了那些公司和個人是關(guān)聯(lián)方，才能夠準(zhǔn)確的界定關(guān)聯(lián)方交易。我國財政部頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號--關(guān)聯(lián)方披露》規(guī)定，關(guān)聯(lián)方交易是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。中國證監(jiān)會發(fā)行監(jiān)管部公布的《股票發(fā)行審核備忘錄第14號》對重大關(guān)聯(lián)方交易的界定是：發(fā)行人與其關(guān)聯(lián)方達(dá)成的關(guān)聯(lián)交易總額高于人民幣3000萬元或高于最近經(jīng)審計凈資產(chǎn)值的5%的關(guān)聯(lián)交易。通過以上對關(guān)聯(lián)方交易的界定標(biāo)準(zhǔn)，我們可以看出關(guān)聯(lián)方交易具有如下特征：首先，關(guān)聯(lián)方交易是按照關(guān)聯(lián)方的判斷標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)之間、企業(yè)與個人之間的交易，即通常是在關(guān)聯(lián)方已經(jīng)存在的情況下，關(guān)聯(lián)各方之間的交易。其次，資源或義務(wù)的轉(zhuǎn)移是關(guān)聯(lián)方交易的主要特征。在通常情況下，在資源和義務(wù)轉(zhuǎn)移的同時，風(fēng)險和報酬也相應(yīng)轉(zhuǎn)移。最后，關(guān)聯(lián)方之間資源或義務(wù)的轉(zhuǎn)移價格是了解關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)鍵。（二）審計風(fēng)險基本理論 審計風(fēng)險是審計理論體系中的一個重要概念。一般說來，審計理論體系的內(nèi)容可歸結(jié)為審計本質(zhì)、審計假設(shè)、審計目標(biāo)、審計準(zhǔn)則、審計方法、審計實務(wù)，而在這六要素中，審計本質(zhì)又是最首要的、最為基本的。這就決定了審計本質(zhì)在審計理論體系中必然居于核心地位，科學(xué)、合理地解決審計本質(zhì)的問題，有助于對審計目標(biāo)、審計準(zhǔn)則、審計方法和實務(wù)進(jìn)行合理的解釋。當(dāng)我們把審計置于現(xiàn)代社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中進(jìn)行考察時，我們可以得出：審計是把信息風(fēng)險降到社會可接受程度的活動，是分擔(dān)風(fēng)險的過程。對于審計本質(zhì)的這種理解，決定了審計活動要達(dá)到的預(yù)期結(jié)果并不能得到全部實現(xiàn)，審計人員承擔(dān)起足夠的責(zé)任，存在著一定的風(fēng)險。因而，審計風(fēng)險是審計本質(zhì)的核心內(nèi)容。以審計風(fēng)險理論為核心來研究審計理論，可以解釋某些過去一直無法得到很好解釋的現(xiàn)象，從而達(dá)到審計理論研究的目的。近幾十年來，審計人員在基本認(rèn)識方面已取得了突破性進(jìn)展，應(yīng)用風(fēng)險理論研究審計的有關(guān)問題，在理論上創(chuàng)建了以審計風(fēng)險理論為核心的審計理論體系，在實務(wù)上創(chuàng)建了以風(fēng)險評估為中心的審計方法模式。審計風(fēng)險不僅是一個理論問題，還是一個實踐問題。風(fēng)險概念雖然是從其他學(xué)科引進(jìn)的，但在審計領(lǐng)域內(nèi)已獲得了新的涵義，需要與審計的特點聯(lián)系起來，才能解釋審計風(fēng)險這一概念。對審計風(fēng)險的涵義，因內(nèi)外有許多學(xué)者作了積極的探索，并最終使審計風(fēng)險模型被會計師職業(yè)界認(rèn)可，并成為審計過程的核心內(nèi)容。盡管對于審計風(fēng)險模型已達(dá)成共識，但審計風(fēng)險的涵義是什么？不同的人由于所站的角度不一樣，結(jié)論也并非完全一致。《柯勒會計辭典》（Korlers’DictionaryforAccountants）對審計風(fēng)險的解釋：一是已鑒證的財務(wù)報表，實際上未能按公認(rèn)會計原則公允地反映被審計單位財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的可能性；二是在被審計單位或?qū)徲嫹秶写嬖谥匾e誤，而未被審計人員察覺的可能性。美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）認(rèn)為：審計風(fēng)險是審計人員對于存在重大錯報的財務(wù)報表未能適當(dāng)?shù)匕l(fā)表他的意見的風(fēng)險。加拿大特許會計師協(xié)會（CICA）的觀點是：審計風(fēng)險是審計程序未能察覺出重大錯誤的風(fēng)險?！秶H審計準(zhǔn)則》則認(rèn)為：審計風(fēng)險是指審計人員對實質(zhì)上誤報的財務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的那種風(fēng)險。便如，審計人員在那些他們所不知道的情況下，可能對實質(zhì)上錯報的財務(wù)報表提供了無保留意見。A．A．阿倫斯（Arens）和洛貝克認(rèn)為：審計風(fēng)險是在財務(wù)報表事實上有重大錯誤時，審計人員認(rèn)為財務(wù)報表公允表達(dá)，并因此提出無保留意見的風(fēng)險。我國注冊會計師協(xié)會在1996年底公布了第二批獨立審計準(zhǔn)則，其中《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號--內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》第三條對審計風(fēng)險的定義如下：審計風(fēng)險是指會計報表存在著重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不適當(dāng)審計意見的可能性。上述有關(guān)審計風(fēng)險的概念有一個共同的特點，即都認(rèn)為審計風(fēng)險是指財務(wù)報表沒有公允地揭示而審計人員卻發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，認(rèn)為已經(jīng)公允地揭示的風(fēng)險。其實，這種定義方法只是為了給實務(wù)中的具體操作提供可行的指南，而不是從一般的理論意義上探討。事實上，審計風(fēng)險本身具有更廣泛的涵義。三、上市公司關(guān)聯(lián)方交易的現(xiàn)狀及審計情況 （一）我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易的總體情況 隨著20世紀(jì)90年代資產(chǎn)重組的出現(xiàn)和興起，我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易發(fā)展迅速，關(guān)聯(lián)方交易的累積金額也不斷擴大。隨著關(guān)聯(lián)方交易的次數(shù)和金額居高不下，關(guān)聯(lián)方交易這把“雙刃劍”的負(fù)面效應(yīng)也逐漸顯露出來：一些企業(yè)集團(tuán)運用關(guān)聯(lián)方交易來規(guī)避稅負(fù)、轉(zhuǎn)移利潤或分散投資風(fēng)險，操縱經(jīng)營利潤，粉飾財務(wù)報表以獲取公司長遠(yuǎn)的經(jīng)濟(jì)利益。這些行為直接影響了會計信息的披露質(zhì)量和使用價值，侵犯了投資者和債權(quán)人的合法利益，擾亂了市場經(jīng)濟(jì)的正常秩序，嚴(yán)重阻礙了我國經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。1997年頒布的《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，作為我國第一個針對關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易的具體準(zhǔn)則，有力地規(guī)范了我國上市公司對其關(guān)聯(lián)企業(yè)和關(guān)聯(lián)方交易的相關(guān)披露行為，雖然在一定程度上為投資者的決策提供了保障，但是也存在很多需要完善的地方。2006年頒布的新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌，并結(jié)合了當(dāng)前我國上市公司關(guān)聯(lián)方交易的實際情況，對原有會計準(zhǔn)則進(jìn)行了根本性的改進(jìn)。一方面規(guī)范了日常關(guān)聯(lián)方交易事項的披露，包括正常的商品購銷及日常勞務(wù)等往往難以引起信息使用者關(guān)注的日常事項，但由于其發(fā)生頻繁，對公司具有持續(xù)且長遠(yuǎn)的影響，因此可能會對上市公司的財務(wù)報表信息產(chǎn)生較大的影響。另一方面新準(zhǔn)則將關(guān)聯(lián)方的內(nèi)涵拓展至“兩方或多方同一共同控制、施加重大影響”，將外延拓展至“該企業(yè)或母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員”和“企業(yè)主要投資者個人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員間接控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)”，制約了上市公司隱瞞關(guān)聯(lián)關(guān)系的行為，一定程度上治理了上市公司關(guān)聯(lián)方交易非關(guān)聯(lián)化。目前，我國關(guān)于上市公司關(guān)聯(lián)方交易的會計規(guī)范主要有《企業(yè)會計準(zhǔn)則第36號—關(guān)聯(lián)方披露》、《非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則》及《債務(wù)重組準(zhǔn)則》等。這些會計規(guī)范體現(xiàn)了我國對上市公司的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露的基本原則，從而使關(guān)聯(lián)方交易趨于規(guī)范。此外，證監(jiān)會和各證券交易所制定的法律法規(guī)也對規(guī)范上市公司的關(guān)聯(lián)方交易起到了積極的作用，如《中華人民共和國證券法》、《關(guān)于規(guī)范上市公司與關(guān)聯(lián)方資金往來及上市公司對外擔(dān)保若干問題的通知》和《上海證券交易所股票上市規(guī)則》等，每年都會公布一些上市公司在關(guān)聯(lián)方交易方面的違規(guī)信息。這些均在一定程度上遏制了上市公司濫用關(guān)聯(lián)方交易操縱利潤、損害中小股東利益的行為。但在實際工作中，上市公司對關(guān)聯(lián)方交易要素的披露仍然不完整，很多關(guān)聯(lián)交易占同類交易比例缺失，與關(guān)聯(lián)方之間的應(yīng)收債權(quán)未披露壞賬準(zhǔn)備金額，甚至有些上市公司利用隱蔽的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，避重就輕、隱瞞重大關(guān)聯(lián)方交易事項。（二）對上市公司關(guān)聯(lián)方交易的審計情況 對上市公司主動披露的部分，審計人員的工作重點在于鑒定，一是對上市公司己披露的關(guān)聯(lián)方及其交易的真實程度的鑒定，二是對上市公司已披露的關(guān)聯(lián)方交易公允程度的鑒定。（1）對關(guān)聯(lián)方及其交易的真實程度的鑒定會計準(zhǔn)則中雖然一再對關(guān)聯(lián)方關(guān)系的界定方式給予明確，但由于多數(shù)企業(yè)沒有動力也沒有必要花費大量精力去仔細(xì)研究、記錄和分辨其關(guān)聯(lián)方，甚至一些企業(yè)有意隱藏真實的關(guān)聯(lián)方構(gòu)成，因此即便是已經(jīng)披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，也很可能存在披露不全面、不屬實等問題。審計人員需要從被審計單位的管理層獲取關(guān)聯(lián)方清單，包括上市公司記錄在董事會決議或以其他形式主動披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系，需要搜集這些關(guān)聯(lián)公司的有關(guān)信息，向有關(guān)人員詢問關(guān)聯(lián)方管理人員信息，以鑒定被審計單位對關(guān)聯(lián)方信息披露的完整性和真實性。另外，對于上市公司在財務(wù)報表中主動披露的關(guān)聯(lián)方交易，審計人員需要對該交易所產(chǎn)生的會計工作底稿進(jìn)行追蹤檢查，查閱股東大會、董事會等重要會議的記錄和有關(guān)文件，或?qū)﹃P(guān)聯(lián)方企業(yè)的注冊會計師進(jìn)行函證，以完成對交易是否真實發(fā)生的鑒定。（2）對關(guān)聯(lián)方交易的公允程度的鑒定非公允的關(guān)聯(lián)方交易既是大股東或?qū)嶋H控制人掏空上市公司的慣用手法，同時也是上市公司粉飾財務(wù)報表的常用手段之一。事實上，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易本身是一種中性行為，但往往由于現(xiàn)實中一些上市公司以謀取利益為目的，違背公平交易的原則進(jìn)行關(guān)聯(lián)方交易，以非公允的價格來操控利潤，導(dǎo)致了現(xiàn)在人們“談關(guān)聯(lián)交易變色”，甚至幾乎忽略了公允關(guān)聯(lián)方交易的存在。在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審查時，如發(fā)現(xiàn)疑似重大的關(guān)聯(lián)方交易，注冊會計師應(yīng)提高對該交易公允程度的警惕性。通過查閱上市公司披露的報表附注，不難發(fā)現(xiàn)上市公司對于關(guān)聯(lián)方交易的定價策略大多為“市場定價”或“市場價格”等，只有個別交易的定價方式注明是“協(xié)議定價”或“合同價”，但這并不意味著標(biāo)注了“市場定價”的關(guān)聯(lián)方交易都是公允的。要從這些看似公允的關(guān)聯(lián)方交易中將非公允的部分識別出來，審計人員才能夠?qū)镜呢攧?wù)報表給出真實的評價。為了確定關(guān)聯(lián)方交易的定價是否公允合理，審計人員需要對上市公司所披露的所有交易的內(nèi)容逐一進(jìn)行審查，需要搜集眾多關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)容的市場同類同期交易的價格數(shù)據(jù)，并且將價格進(jìn)行比對；若涉及資金拆借、資產(chǎn)租賃或抵押擔(dān)保等利息形式的關(guān)聯(lián)方交易，審計人員還需要獲取相應(yīng)年度的銀行貸款利率，按當(dāng)期利率或匯率進(jìn)行推算，以確定關(guān)聯(lián)方交易的價格是否公允。這些對審計材料和證據(jù)的收集工作大大增加了審計人員在關(guān)聯(lián)方交易方面的審計工作量和工作難度，無形中更增加了注冊會計師審計結(jié)果的不確定性。（三）上市公司關(guān)聯(lián)方交易與注冊會計師審計風(fēng)險的一般關(guān)系剖析 1.現(xiàn)行法規(guī)的認(rèn)定有局限性我國《關(guān)聯(lián)準(zhǔn)則》只給出了關(guān)聯(lián)方交易的判定標(biāo)準(zhǔn)，并沒有給出關(guān)聯(lián)方交易的實質(zhì)定義，而關(guān)聯(lián)方交易的表現(xiàn)形式具有復(fù)雜化和多樣化的特點，這就很不利于客觀判斷關(guān)聯(lián)方交易的范圍、具體形式和特殊表現(xiàn)，因此現(xiàn)行的判斷標(biāo)準(zhǔn)就暴露出了很大的局限性。2.關(guān)聯(lián)方交易的定價標(biāo)準(zhǔn)缺乏制度約束關(guān)聯(lián)方交易的定價政策在很大程度上決定著上市公司及其集團(tuán)公司的利潤，而且前的會計準(zhǔn)則中并沒有給出關(guān)聯(lián)方交易的定價標(biāo)準(zhǔn)，也沒有界定法律所允許以及禁止的方法，這不僅不利于規(guī)范關(guān)聯(lián)方交易，相反還有可能給濫用關(guān)聯(lián)方定價制度打開了方便之門。3.在關(guān)聯(lián)方之間通過非公允價值購買和銷售商品來提高公司業(yè)績由于企業(yè)上市時資產(chǎn)分離的不徹底，比如在原材料采購、產(chǎn)品銷售中，上市公司與其集團(tuán)公司之間存在大量的關(guān)聯(lián)方交易，這一類交易往往沒有按照公允價值進(jìn)行，而是利用交易價格的操縱來實現(xiàn)其交易的特殊目的。4.隨意調(diào)節(jié)資產(chǎn)租賃費，實現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移由于通常是非總體上市，上市公司和其集團(tuán)公司之間往往存在著資產(chǎn)租賃關(guān)系，包括設(shè)備、廠房等固定資產(chǎn)的租賃、土地使用權(quán)等。而各類資產(chǎn)租賃的市場價格難以確定，因此就具有很大的彈性，這就成為上市公司與集團(tuán)公司之間轉(zhuǎn)移費用、調(diào)節(jié)利潤十分“便捷”的手段。5.關(guān)聯(lián)方交易的披露不完善會計準(zhǔn)則規(guī)定，“在發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中披露關(guān)聯(lián)方交易的性質(zhì)、交易類型及其交易要素?！钡窃诰唧w執(zhí)行過程中，絕大部分上市公司采用避重就輕的方式，只在會計報表附注中進(jìn)行簡單披露，這嚴(yán)重影響了關(guān)聯(lián)方交易的公開性。四、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計問題的建議 （一）使上市公司關(guān)聯(lián)方交易公允化、合法化的管理建議1.加深認(rèn)識，提高投資者的決策能力我們加強對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的實務(wù)分析，提高投資者的決策能力，推動注冊會計師對關(guān)聯(lián)交易的審計。我國上市公司關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的非完全中立性現(xiàn)狀，給少數(shù)投資者帶來了意想不到的損失。少數(shù)投資者要想避免這種損失，就必須了解關(guān)聯(lián)方交易在會計信息中的表現(xiàn)形式以及與其他會計科目的勾稽關(guān)系，在做相關(guān)投資決策時，得以冷靜、理智、細(xì)致的分析，避免惡意利用關(guān)聯(lián)方交易侵害自己利益的事件發(fā)生。2.建立多層次關(guān)聯(lián)交易信息披露和監(jiān)管體系今后，在現(xiàn)有的關(guān)聯(lián)方認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，我國會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)積極借鑒國外會計準(zhǔn)則和我國證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定，進(jìn)一步擴大關(guān)聯(lián)方認(rèn)定的范圍。同時，要進(jìn)一步規(guī)范審計準(zhǔn)則，加強審計機構(gòu)的責(zé)任。關(guān)聯(lián)交易中關(guān)鍵的因素是關(guān)聯(lián)交易的價格、資金占用費、資產(chǎn)評估價格等價格因素，而這些信息的最終披露要通過注冊會計師等社會中介機構(gòu)的審計。中介機構(gòu)要發(fā)表公正、獨立、真實的審計評估等報告，對于和上市公司聯(lián)合舞弊、縱容上市公司進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易來粉飾會計報表的中介機構(gòu)應(yīng)給予嚴(yán)肅處理。3.加強法制建設(shè)，加大執(zhí)法力度為了提高我國關(guān)聯(lián)交易法律規(guī)范的級別，加強對上市公司關(guān)聯(lián)交易的法律約束力，應(yīng)該將關(guān)聯(lián)交易納入法制軌道。在《公司法》中補充、完善關(guān)于關(guān)聯(lián)交易事前、事中規(guī)制制度的法律規(guī)定。 （二）注冊會計師控制關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的措施 1.規(guī)范關(guān)聯(lián)方交易的認(rèn)定美國《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第57號》將關(guān)聯(lián)方定義為：某一企業(yè)所涉及的各方，其中一方有能力對其他各方實施重大影響，或者控制其他各方的管理和經(jīng)營決策，從而達(dá)到防止交易中的一方或多方完全追求自身單獨利益的程度。我國可以借鑒這一定義來修訂和完善《關(guān)聯(lián)準(zhǔn)則》，以規(guī)范關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定。另外還應(yīng)以實質(zhì)重于形式的原則作為判斷關(guān)聯(lián)方的主要標(biāo)準(zhǔn)，即雙方或多方之間是否實質(zhì)施加重大影響與被施加重大影響、是否實質(zhì)存在控制與被控制、共同控制或被共同控制。2.加大會計師事務(wù)所對重大關(guān)聯(lián)方交易的審計力度會計師事務(wù)所可以在通過對上市公司的年報審計中加大社會審計和監(jiān)督力度，提高關(guān)聯(lián)方交易的透明度和可信度。比如在上市公司年報審計中，會計師事務(wù)所對有些上市公司重大關(guān)聯(lián)方交易的披露出具了保留意見，其主要原因在于這些關(guān)聯(lián)方交易對上市公司的經(jīng)營業(yè)績產(chǎn)生了重大影響，又或者明顯缺乏公允性，這些審計保留意見可以幫助投資者正確地認(rèn)識這些公司的真實業(yè)績和潛在關(guān)聯(lián)方交易的風(fēng)險。3.明確關(guān)聯(lián)方交易審計的重點在關(guān)聯(lián)方交易審計中，應(yīng)特別注重關(guān)聯(lián)方交易的實質(zhì)，即關(guān)聯(lián)方交易對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，所以應(yīng)對以下幾方面予以關(guān)注：（1）關(guān)聯(lián)方之間購銷業(yè)務(wù)反常，通過毫無必要經(jīng)手的中間企業(yè)?往往是關(guān)聯(lián)企業(yè)?高價購入材料、低價售出產(chǎn)品，或進(jìn)行虛假銷售等事項；（2）反常的投資收益、租金和利潤收入；（3）反常的資金借貸業(yè)務(wù)。4.檢查關(guān)聯(lián)方交易的披露是否充分適當(dāng)注冊會計師在對關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行審計時應(yīng)注重考慮以下幾方面：（1）了解關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易金額以及相應(yīng)比例等因素，并確定被審計單位是否在會計報表附注中進(jìn)行了披露；（2）審查注冊資本及所有者權(quán)益的變化過程是否在會計報表附注中進(jìn)行了充分披露，通過比較這些項目的年初數(shù)、本年增加數(shù)、本年減少數(shù)以及年末數(shù)來判斷是否存在抽逃或者轉(zhuǎn)移注冊資本的情況；（3）檢查近幾年同類關(guān)聯(lián)方交易的合并披露是否恰當(dāng)，是否存在對會計報表使用者造成重大誤解。5.采取正確的審計方法在詳細(xì)了解關(guān)聯(lián)方交易后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施必要的審計程序，搜集充分的審計證據(jù)，以確定關(guān)聯(lián)方交易是否已做適當(dāng)披露。具體包括以下四點：（1）與被審計單位管理層進(jìn)行溝通，了解其關(guān)聯(lián)方交易的目的及定價政策，以便熟悉關(guān)聯(lián)方交易對被審計單位生產(chǎn)經(jīng)營活動的影響程度；（2）了解相關(guān)交易是否具有股東會或董事會決議，這不僅體現(xiàn)了該交易是否具有合法性，也反映了被審計單位內(nèi)部控制制度是否薄弱；（3）查看關(guān)聯(lián)方交易的合同、協(xié)議以及其他相關(guān)文件，確認(rèn)其實質(zhì)與形式是否相符；（4）根據(jù)我國企業(yè)會計制度的規(guī)定，在發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易時，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型、定價政策、交易金額以及相應(yīng)比例，企業(yè)都應(yīng)該在會計報表附注中披露，因此注冊會計師在審計中應(yīng)注重檢查會計報表中關(guān)聯(lián)方交易的披露是否合理充分。

五、結(jié)論 隨著世界經(jīng)濟(jì)及技術(shù)方法的不斷發(fā)展，關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易已成為現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)生活中經(jīng)常發(fā)生和普遍存在的現(xiàn)象，并日趨復(fù)雜。但隨著信息披露制度的規(guī)范，上市公司的關(guān)聯(lián)交易已不再是什么可隱藏的秘密。本文在借鑒了前人理論成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合審計風(fēng)險模型對關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險進(jìn)行了分析，并論述了我國關(guān)聯(lián)方交易的現(xiàn)狀、特征及動機，以及對如何進(jìn)行風(fēng)險防范進(jìn)行了研究。本文認(rèn)為，關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險，是指在對上市公司的關(guān)聯(lián)交易事項進(jìn)行審計時，審計人員未能察覺出對財務(wù)報告具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易的披露存在重大的錯報漏報，從而導(dǎo)致發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。對于關(guān)聯(lián)方交易審計風(fēng)險的研究，依然可以從固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三個要素入手。關(guān)聯(lián)交易審計的固有風(fēng)險是獨立于報表之外的風(fēng)險，也是注冊會計師所無法改變的風(fēng)險。注冊會計師只能通過獲得相關(guān)信息，對固有風(fēng)險進(jìn)行評估。關(guān)聯(lián)交易審計的控制風(fēng)險與審計人員無關(guān)，注冊會計師只能對其進(jìn)行評估，而不能影響或降低關(guān)聯(lián)交易審計的控制風(fēng)險。只有檢查風(fēng)險是注冊會計師可以控制和管理的風(fēng)險?，F(xiàn)有審計準(zhǔn)則的不完