第四章所有者權(quán)益的核算

第四章所有者權(quán)益的核算學(xué)習(xí)目的通過本章學(xué)習(xí)，應(yīng)掌握所有者權(quán)益的基本概念及其與負(fù)債的區(qū)別，了解不同組織形式企業(yè)所有者權(quán)益的特點，掌握投入資本、資本公積、留存收益的會計核算方法。學(xué)習(xí)內(nèi)容一、所有者權(quán)益概述所有者權(quán)益是指旅游企業(yè)所有者在企業(yè)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，在數(shù)量上其金額為企業(yè)的資產(chǎn)扣除企業(yè)全部負(fù)債后的余額，又稱為凈資產(chǎn)。（一）所有者權(quán)益與債權(quán)人權(quán)益的區(qū)別1.兩者的區(qū)別（1）性質(zhì)不同。（2）償還期限和責(zé)任不同。（3）權(quán)利不同。（4）風(fēng)險和收益不同。（5）計量不同。2.兩者的聯(lián)系所有者權(quán)益與債權(quán)人權(quán)益均是資產(chǎn)的構(gòu)成項目，二者一起反映在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中，一起反映企業(yè)的資金償債能力。（二）所有者權(quán)益的內(nèi)容所有者權(quán)益可分為實收資本（或股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤等部分。二、投入資本（一）投入資本的分類和賬戶設(shè)置1.投入資本的分類。（1）按企業(yè)的組織形式分類。（2）按出資方式分類。（3）按投資者分類。2.賬戶設(shè)置。股份有限公司應(yīng)通過“股本”科目核算。除股份有限公司以外，其他各類企業(yè)應(yīng)通過“實收資本”科目核算。（二）有限責(zé)任公司的投入資本有限責(zé)任公司的投入資本在“實收資本”科目核算，但應(yīng)區(qū)別情況處理。1.會計核算（1）接受現(xiàn)金資產(chǎn)投資例：甲、乙、丙共同投資設(shè)立A飯店，注冊資本為2,000，000元，甲、乙、丙持股比例分別為60%、25%和15%。按照章程規(guī)定，甲、乙、丙投入資本分別為1,200，000元、500，000元和300，000元。A飯店已如期收到各投資者一次繳足的款項。A飯店在進(jìn)行會計處理時，應(yīng)編制會計分錄如下：借：銀行存款2000，000貸：實收資本—甲1,200，000—乙500，000—丙300，000旅游企業(yè)在設(shè)立時，如收到國外投資者投入的外幣，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算成人民幣記賬。例：新設(shè)立的天貿(mào)賓館收到國外投資者迪克公司投資的250000美元，存入銀行，當(dāng)日折算人民幣的中間匯率為7.16元，編制會計分錄如下借：銀行存款——美元戶（250000×7.16）1790000貸：實收資本1790000（2）接受非現(xiàn)金資產(chǎn)投資①接受投入固定資產(chǎn)例：甲飯店于設(shè)立時收到乙公司作為資本投入的不需要安裝的機(jī)器設(shè)備一臺，合同約定該機(jī)器設(shè)備的價值為2,000，000元，增值稅進(jìn)項稅額為340，000元（假設(shè)不允許抵扣）。合同約定的固定資產(chǎn)價值與公允價值相符，不考慮其他因素，甲飯店進(jìn)行會計處理時應(yīng)編制會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)2，340，000貸：實收資本—乙公司2，340，000本例中，該項固定資產(chǎn)合同約定的價值與公允價值相符，并且飯店接受的固定資產(chǎn)投資產(chǎn)生的相關(guān)增值稅進(jìn)項稅額不許抵扣，因此，固定資產(chǎn)應(yīng)按合同約定價值與增值稅進(jìn)項稅額的合計金額2,340，000元入賬。甲飯店接受乙公司投入的固定資產(chǎn)按合同約定金額作為實收資本，因此，可按2,340，000元的金額貸記“實收資本”科目。②接受投入的材料物資例：乙飯店設(shè)立時收到B公司作為資本投入的原材料一批，該批原材料投資合同或協(xié)議約定價值（不含可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額部分）為100,000元，增值稅進(jìn)項稅額為17,000元。B公司已開具了增值稅專用發(fā)票。假設(shè)合同約定的價值與公允價值相符，該進(jìn)項稅額允許抵扣，不考慮其他因素，乙飯店在進(jìn)行處理時，應(yīng)編制會計分錄如下：借：原材料100，000應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）17，000貸：實收資本—B公司117，000本例中，原材料的合同約定價值與公允價值相符，因此，可按照100,000元的金額借記“原材料”科目；同時，該進(jìn)項稅額允許抵扣，因此，增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額17,000元，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目。乙公司接受的B公司投入的原材料按合同約定金額作為實收資本，因此可按117,000的金額貸記“實收資本”科目。③接受投入無形資產(chǎn)例：丙飯店于設(shè)立時收到A公司作為資本投入的非專利技術(shù)一項，該非專利技術(shù)投資合同約定價值為60，000元，同時收到B公司作為資本投入的土地使用權(quán)一項，投資合同約定價值為80，000元。假設(shè)丙飯店接受該非專利技術(shù)和土地使用權(quán)符合國家注冊資本管理的有關(guān)規(guī)定，可按合同約定作為實收資本入賬，合同約定的價值與公允價值相符，不考慮其他因素。丙飯店在進(jìn)行會計處理時，應(yīng)編制會計分錄如下；借：無形資產(chǎn)—非專利技術(shù)60，000—土地使用權(quán)80，000貸：實收資本—A公司60，000—B公司80，000本例中，非專利技術(shù)與土地使用權(quán)的合同的約定價值與公允價值相符，因此，可分別按照60000元和80000元金額借記“無形資產(chǎn)”科目。A、B公司投入的非專利技術(shù)和土地使用權(quán)按合同約定金額作為實收資本，因此可分別接60000元和80000元的金額貸記“實收資本”科目。2.注意的問題（1）有限責(zé)任公司的投資應(yīng)按公司章程所規(guī)定的出資方式，出資額和出資繳納期限出資。若某一投資者未按規(guī)定繳納出資的，企業(yè)有權(quán)向其追繳甚至請求追究其違約責(zé)任。（2）所有者投入資本應(yīng)區(qū)別情況處理。（3）有限責(zé)任公司中，某投資者轉(zhuǎn)讓出資應(yīng)經(jīng)其他投資者同意，且原投資者具有優(yōu)先購買權(quán)。（三）股份公司的投入資本例：B飯店發(fā)行普通股股票10,000，000股，每股面值1元，每股發(fā)行價格5元。假定股票發(fā)行成功，股款50,000，000元已全部收到，不考慮發(fā)行過程中的稅費等因素。根據(jù)上述資料，B飯店應(yīng)作如下賬務(wù)處理：應(yīng)記入“資本公積”科目的金額＝50,000，000－10,000，000＝40,000，000（元）編制會計分錄如下：借：銀行存款50,000，000貸：股本10,000，000資本公積—股本溢價40,000，000本例中，B飯店發(fā)行股票實際收到的款項為50,000,000元，應(yīng)借記“銀行存款”科目；實際發(fā)行的股票面值為10,000,000元，應(yīng)貸記“股本”科目，按其差額，借記“資本公積---股本溢價”科目。例:甲、乙、丙三人共同投資設(shè)立A飯店，原注冊資本為4，000，000元，甲、乙、丙分別出資500，000元、2，000，000元和1，500，000元。為擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模，經(jīng)批準(zhǔn)，A公司注冊資本擴(kuò)大為5，000，000元，甲、乙、丙按照原出資比例分別追加投資125，000元、500，000元和375，000元。A飯店如期收到甲、乙、丙追加的現(xiàn)金投資。A公司會計分錄如下：借：銀行存款1，000，000貸：股本—甲125，000—乙500，000—丙375，000例:承上例，因擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模需要，經(jīng)批準(zhǔn)，A飯店按原來持資比例將資本公積1，000，000元轉(zhuǎn)增資本。A飯店會計分錄如下：借：銀行存款1，000，000貸：股本—甲125，000—乙500，000—丙375，000例：A飯店2001年12月31日的股本為100，000，000股，面值為1元，資本公積（股本溢價）30，000，000元，盈余公積40，000，000元。經(jīng)股東大會批準(zhǔn)，A飯店現(xiàn)金回購本公司股票20，000，000股并注銷。假定A飯店按每股2元回購股票，不考慮其他因素，A飯店的會計處理如下：（1）回購本公司股票時：借：庫存股40，000，000貸：銀行存款40，000，000（庫存股成本＝20，000，000×2＝40，000，000元）（2）注銷本公司股票時：借：股本20，000，000資本公積——股本溢價20，000，000貸：庫存股40，000，000應(yīng)沖減的資本公積＝20，000，000×2－20，000，000×1＝20，000，000（元）三、資本公積（一）資本公積的性質(zhì)和形成來源（二）資本公積的核算為了核算取得的資本公積，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“資本公積”賬戶。1.資本溢價（或股本溢價）的核算例：A旅行社由兩位投資者投資200，000元設(shè)立，每人各出資100，000元。一年后，為擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模，經(jīng)批準(zhǔn)，A旅行社注冊資本增加到300，000元，并引入第三位投資者加入。按照投資協(xié)議，新投資者需繳入現(xiàn)金110，000元，同時享有該公司三分之一的股份。A旅行社已收該現(xiàn)金投資。假定不考慮其他因素，A旅行社的會計分錄如下：借：銀行存款110，000貸：實收資本100，000資本公積——資本溢價10，000本例中，A旅行社收到第三位投資者的現(xiàn)金投資110，000元中，10，000元屬于第三位投資者在注冊資本中所享有的份額，應(yīng)記入“實收資本”科目，10，000元屬于資本溢價，應(yīng)記入“資本公積—資本溢價”科目。例：B酒店首次公開發(fā)行了普通股50，000，000股，每股面值1元，每股發(fā)行價格為4元。B酒店以銀行存款支付發(fā)行手續(xù)費、咨詢費等費用合計6，000，000元，假定發(fā)行收入已全部收到，發(fā)行費用全部支付，不考慮其他因素，B酒店的會計處理如下；（1）收到發(fā)行收入時：借：銀行存款200，000，000貸:股本50，000，000資本公積—股本溢價150，000，000應(yīng)增加的資本公積＝50，000，000×(4－1)＝150，000，000(元)本例中,B酒店溢價發(fā)行普通股,發(fā)行收入中等于股票面值的部分50，000，000元應(yīng)記入“股本”科目，發(fā)行收入超出股票面值的部分150，000，000元記入“資本公積—股本溢價”科目。（2）支付發(fā)行費用時：借：資本公積——股本溢價6，000，000貸：銀行存款6，000，000本例中，B酒店的股本溢價150，000，000元高于發(fā)行中發(fā)生的交易費用6，000，000，因此，交易費用可從股本溢價中扣除，作為沖減資本公積處理。2.其他資本公積的核算例：C飯店于2002年1月1日向F公司投資8，000，000元，擁有該公司20%的股份，并對該公司有重大影響，因而對F公司長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。2002年12月31日，F(xiàn)公司凈損益之外的所有者權(quán)益增加了1，000，000元。假定除此以外，F(xiàn)公司的所有者權(quán)益沒有變化，C飯店的持股比例沒有變化，F(xiàn)公司資產(chǎn)的賬在價值與公允價值一致，不考慮其他因素。C飯店的會計分錄如下：借：長期股權(quán)投資—F公司200，000貸：資本公積—其他資本公積200，000C飯店增加的資本公積＝1，000，000元×20%＝200，000（元）本例中，C飯店對F公司的長期權(quán)投資采用權(quán)益法核算，持股比例未發(fā)生變化，F(xiàn)公司發(fā)生了除凈損益之外的所有者權(quán)益的其他變動，C飯店應(yīng)按其持股比例計算應(yīng)享有的F公司權(quán)益的數(shù)額200，000元，作為增加其他資本公積處理。3.資本公積轉(zhuǎn)增資本的核算經(jīng)股東大會或類似機(jī)構(gòu)決議，用資本公積轉(zhuǎn)增資本時，應(yīng)沖減資本公積，同時按照轉(zhuǎn)增前的實收資本（或股本）的結(jié)構(gòu)或比例，將轉(zhuǎn)增的金額記入“實收資本”（或“股本”）科目下各所有者的明細(xì)分類賬。四、留存收益（一）留存收益的組成和用途（二）盈余公積的核算例：E旅行社本年實現(xiàn)凈利潤為5，000，000元，年初未分配利潤為0。E旅行社按當(dāng)年凈利潤的10%提取法定盈余公積。假定不考慮其他因素，E旅行社的會計分錄如下：借：利潤分配—提取法定盈余公積500，000貸：盈余公積—法定盈余公積500，000本年提取盈余公積金額＝5，000，000×10%＝500，000（元）例：經(jīng)股東大會批準(zhǔn)E旅行社用以前年度提取的盈余公積彌補(bǔ)當(dāng)年虧損，當(dāng)年彌補(bǔ)虧損的數(shù)額為600，000元。假定不考慮其他因素，E旅行社的會計分錄如下：借：盈余公積600，000貸：利潤分配—盈余公積補(bǔ)虧600，000例：因擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模需要，經(jīng)股東大會批準(zhǔn)，G旅行社將盈余公積400，000元增股本。假定不考慮其他因素，G旅行社的會計分錄如下：借：盈余公積400，000貸：股本400，000例：H旅行社2003年12月31日普通股本為50，000，000股，每股面值1元，可供投資者分配的利潤為5，000，000元，盈余公積20，000，000元。2004年3月20日，股東大會批準(zhǔn)了2003年度利潤分配方案，以2003年12月31日為登記日，按每股0.2元發(fā)放現(xiàn)金股利。H旅行社共需要分派10，000，000元現(xiàn)金股利，其中動用可供投資者分配的利潤5，000，000元、盈余公積5，000，000元。假定不考慮其他因素，H旅行社會計處理如下：（1）宣告分派股利時：借：利潤分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利5，000，000盈余公積5，000，000貸：應(yīng)付股利10，000，000（2）支付股利時：借：應(yīng)付股利10，000，000貸：銀行存款10，000，000本例中，H旅行社股東大會批準(zhǔn)，以未分配利潤和盈余公積發(fā)放現(xiàn)金股利，屬于未分配利潤發(fā)放現(xiàn)金的部分5，000，000元應(yīng)記入“利潤分配—應(yīng)付現(xiàn)金股利”科目，以盈余公積發(fā)放現(xiàn)金股利的部分5，000，000元應(yīng)記入“盈余公積”科目。（三）未分配利潤的核算例：D旅行社年初未分配利潤為0，本年實現(xiàn)凈利潤2，000，000元，本年提取法定盈余公積200，000元，宣告發(fā)放現(xiàn)金股利800，000元。假定不考慮其他因素，D旅行社會計處理如下：（1）結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤：借：本年利潤2，000，000貸：利潤分配—未分配利潤2，000，000如企業(yè)當(dāng)年發(fā)生虧損，則應(yīng)借記“利潤分配—未分配利潤”科目，貸記“本年利潤”科目。（2）提取法定盈余公積、宣告發(fā)放現(xiàn)金股利：借：利潤分配—提取法定盈余公積200，000—應(yīng)付現(xiàn)金股利800，000貸：盈余公積200，000應(yīng)付股利800，000同時借：利潤分配—未分配利潤1，000，000貸：利潤分配—提取法定盈余公積200，000—應(yīng)付現(xiàn)金股利800，000結(jié)轉(zhuǎn)后，如果“未分配利潤”明細(xì)科目的余額在貸方，表示累計未分配的利潤；如果余額在借方，則表示累積未彌補(bǔ)的虧損。本例中，“利潤分配——未分配利潤”明細(xì)科目的余額在貸方，此貸方余額1，000，000元（本年利潤2，000，000—提取法定盈余公積200，000元，支付現(xiàn)金股得800，000）即為D旅行社本年年末的累計未分配利潤。本章小結(jié)所有者權(quán)益是指企業(yè)所有者在企業(yè)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，其金額為企業(yè)的資產(chǎn)扣除企業(yè)全部負(fù)債后的余額，又稱為凈資產(chǎn)。它包括企業(yè)投資者對企業(yè)的投入資本，以及形成的資本公積、盈余公積和未分配利潤等。企業(yè)的所有者和債權(quán)人均對企業(yè)資產(chǎn)有要求權(quán)，但兩者之間又存在著明確的區(qū)別 。主要區(qū)別具體表現(xiàn)在：性質(zhì)不同、償還期限和責(zé)任不同、權(quán)利不同、風(fēng)險和收益不同和計量不同。投入資本是企業(yè)的所有者向企業(yè)投入的可供長期使用不需償還的資本。投入資本按企業(yè)的組織形式分類，可以分為獨資企業(yè)投入資本、合伙企業(yè)投入資本、國有獨資企業(yè)投入資本、有限責(zé)任公司投入資本和股份有限公司投入資本等；按出資方式分類，可以分為以貨幣出資的投入資本和以實物出資的投入資本；按投資者分類，可以分為國家投入資本、單位投入資本和個人投入資本等。為了核算投資者投入的資本，可以設(shè)置“實收資本”科目，而股份有限公司投入資本的會計核算，應(yīng)設(shè)置“股本”科目進(jìn)行核算。資本公積是投資者或者他人投入到企業(yè)、所有權(quán)歸屬于投資者、并且金額上超過法定資本