金融工具確認(rèn)和計(jì)量

金融工具確認(rèn)和計(jì)量二、本準(zhǔn)則涉及的主要概念

1、（其最基本的特征是：形成收取現(xiàn)金或另一項(xiàng)金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；或形成支付…的義務(wù)）

2、金融資產(chǎn)（現(xiàn)金、權(quán)益投資、債券投資及衍生金融工具等，與傳統(tǒng)資產(chǎn)要素質(zhì)的差別）

3、金融負(fù)債4、權(quán)益工具5、衍生工具1/23/20242金融工具：是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。甲公司：乙公司：發(fā)行公司債券債券投資（金融負(fù)債）（金融資產(chǎn)）發(fā)行公司普通股股權(quán)投資（權(quán)益工具）（金融資產(chǎn)）企業(yè)用于投資、融資、風(fēng)險(xiǎn)管理的工具等1/23/20243基本金融工具金融工具

衍生(金融)工具現(xiàn)金應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)付款項(xiàng)債券投資股權(quán)投資等金融期貨金融期權(quán)金融互換金融遠(yuǎn)期凈額結(jié)算的商品期貨等價(jià)值衍生/凈投資很少或零/未來(lái)交割1/23/20244衍生工具運(yùn)用(實(shí)例):某公司收到國(guó)外進(jìn)口商支付的貨款1000萬(wàn)美元,需要將貨款結(jié)匯成人民幣用于國(guó)內(nèi)支出,同時(shí)該公司需要采購(gòu)國(guó)外生產(chǎn)設(shè)備,并將于6個(gè)月后支付1000萬(wàn)美元貨款.為規(guī)避美元貶值風(fēng)險(xiǎn),該公司可與銀行辦理一筆即期對(duì)6個(gè)月遠(yuǎn)期的人民幣與美元互換業(yè)務(wù):即期賣出1000萬(wàn)美元,取得人民幣;簽訂6個(gè)月遠(yuǎn)期合同，按照約定匯率以人民幣買入1000萬(wàn)美元.1/23/20245

三、本準(zhǔn)則的范圍

不涉及的內(nèi)容或業(yè)務(wù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定的股權(quán)投資股份支付債務(wù)重組金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移套期保值權(quán)益工具保險(xiǎn)合同，租賃合同，等等。

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四、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類其他金融負(fù)債以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債1/23/20247

以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)

計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)為賺取價(jià)差為目的所購(gòu)的有活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)的股票/債券投資/基金投資等有效套期工具以外的衍生工具，如期貨等解決“會(huì)計(jì)不匹配”:比如，金融資產(chǎn)劃分為可供出售,而相關(guān)負(fù)債卻以攤余成本計(jì)量,指定后通常能提供更相關(guān)的信息;1/23/20248

持有至到期投資到期日固定回收金額固定或可確定企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期有活躍市場(chǎng)例如：（1）符合以上條件的債券投資等（2）中行IPO：政府債券、公共部門和準(zhǔn)政府債券、金融機(jī)構(gòu)債券、公司債券等特征

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貸款和應(yīng)收款項(xiàng)回收金額固定或可確定無(wú)活躍市場(chǎng)特征商業(yè)銀行貸出款項(xiàng)商業(yè)購(gòu)入貸款商業(yè)銀行所持沒(méi)有活躍市場(chǎng)債券/票據(jù)工商企業(yè)應(yīng)收賬款等例:符合以上條件的企業(yè)持有的證券投資基金或類似基金，不能劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)1/23/202410

可供出售金融資產(chǎn)出于風(fēng)險(xiǎn)管理考慮等直接指定的可供出售金融資產(chǎn)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債券投資在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票投資、基金投資等等1/23/202411會(huì)計(jì)處理一般環(huán)節(jié)1、取得時(shí)：按公允價(jià)值作為初始成本入賬（涉及交易費(fèi)用1計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)，其他計(jì)入成本）2、后續(xù)計(jì)量：1、4類按公允；2、3類按攤余反映，具體涉及：公允價(jià)值變動(dòng)1類計(jì)入當(dāng)期損益，4類計(jì)入權(quán)益（但其中的匯兌損益計(jì)入當(dāng)期損益）減值計(jì)提：1類不提；23類計(jì)入當(dāng)期損益（要進(jìn)行減值測(cè)試），4類考慮公積情況3、重分類（19條，見(jiàn)下頁(yè)圖示）4、轉(zhuǎn)移：見(jiàn)23號(hào)1/23/202412

金融資產(chǎn)重分類以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)XXX其他三類之間不能隨意重分類1/23/202413

可供出售金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資---企業(yè)的持有意圖或能力發(fā)生改變，滿足劃分為持有至到期的要求---可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量---持有可供出售金融資產(chǎn)的期限超過(guò)兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度1/23/202414

持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)---企業(yè)“違背承諾”出售或重分類持有至到期投資金額相對(duì)出售或重分類前的總額較大的，剩余部分應(yīng)劃分為的可供出售類，且隨后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不能將任何金融資產(chǎn)劃分為此類。例外：企業(yè)不可控因素引起1/23/202415

交易性金融負(fù)債證券公司發(fā)行的備兌認(rèn)購(gòu)權(quán)證例如:某創(chuàng)新類證券公司發(fā)行以寶鋼正股為基礎(chǔ)的備兌認(rèn)購(gòu)權(quán)證

借:銀行存款XXX貸:交易性金融負(fù)債XXX1/23/202416

四、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的計(jì)量類別初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債（FVTPL）公允價(jià)值,交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益公允價(jià)值,變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益持有至到期投資（HTM）公允價(jià)值，交易費(fèi)用計(jì)入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分?jǐn)傆喑杀举J款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)(AFS)公允價(jià)值,變動(dòng)計(jì)入權(quán)益其他金融負(fù)債攤余成本或其他基礎(chǔ)1/23/202417

1、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理例題：20X6年1月1日,購(gòu)入債券：面值100，利率3%,劃分為交易性金融資產(chǎn)。取得時(shí)，支付價(jià)款103（含已宣告發(fā)放利息3），另支付交易費(fèi)用2。借：交易性金融資產(chǎn)－成本（價(jià)款）100應(yīng)收利息3投資收益2貸：銀行存款1051/23/202418

2.20X6年1月5日，收到最初支付價(jià)款中所含利息3借：銀行存款3貸：應(yīng)收利息33.20X6年12月31日，債券公允價(jià)值為110借：交易性金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)10貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益10

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4.20X7年1月5日，收到X6年利息借：銀行存款3貸：投資收益35.20X7年10月6日，將該債券處置（售價(jià)120）借：銀行存款120貸：交易性金融資產(chǎn)－成本100－公允價(jià)值變動(dòng)10投資收益（120-110）10同時(shí)，按交易性金融資產(chǎn)賬戶所屬明細(xì)賬——公允價(jià)值變動(dòng)的累計(jì)金額借：公允價(jià)值變動(dòng)損益10貸：投資收益10

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2、持有至到期投資會(huì)計(jì)處理

—攤余成本計(jì)量金融資產(chǎn)攤余成本=初始確認(rèn)金額扣除：已償還本金加上或扣除：采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額扣除：已發(fā)生的減值損失1/23/202421[例1]20X0年初，甲公司購(gòu)買了一項(xiàng)債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價(jià)值為90,交易費(fèi)用為5，每年按票面利率可收得固定利息4。該債券在第五年兌付(不能提前兌付)時(shí)可得本金110.在初始確認(rèn)時(shí),計(jì)算實(shí)際利率如下:4*(1+r)+4*(1+r)+…+114*(1+r)=95計(jì)算結(jié)果：r≈6.96%（本文檔均采用四舍五入方式取數(shù)）-1-2-51/23/202422年份年初攤余成本a利息收益b=a*r現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0956.61497.6120X197.616.794100.4120X2100.416.994103.3920X3103.397.194106.5820X4106.587.424+11001/23/202423[例2]20X0年初，A公司購(gòu)買了一項(xiàng)債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價(jià)值為1000（無(wú)交易費(fèi)用）。該債券的面值1250，年票面利率4.7%(即每年支付利息59)。該債券發(fā)行方可以提前贖回，且不付罰金。A公司預(yù)期發(fā)行方不會(huì)提前贖回。假定計(jì)算確定的實(shí)際利率為10%。（圖示見(jiàn)下頁(yè)）1/23/202424

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X2108610959113620X3113611359119020X411901191250+5901/23/20242520X2年1月1日,A公司修改了其現(xiàn)金流量,預(yù)期X2年末將收回本金的50%,剩余的50%在X4年末收回.此時(shí),X2年的年初攤余成本應(yīng)調(diào)整(將X2年及以后的金額用原利率折現(xiàn))（1250/2）*(1+10%)+625*（1+10%）+59*（1+10%）+30*（1+10）+30*（1+10）

=1138（四舍五入）--此應(yīng)為X2年期初數(shù)

-1-2-1-2-31/23/202426

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X21086+52(1138)11459+62556820X3568573059520X45956030+62501/23/202427[例3]20X0年初，甲公司平價(jià)發(fā)行了一項(xiàng)債券，本金1250（不考慮交易費(fèi)用），剩余年限5年，X4年末兌付。合同約定的利率為：

年份利率（%）20X0620X1820X21020X31220X416.4利息751001251502051/23/202428實(shí)際利率計(jì)算如下：75*(1+r)+100*（1+r）+125*（1+r）+150*（1+r）+(1250+205)*（1+r）

=1250確定:r≈10%-1-2-4-5-31/23/202429

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0125012575130020X11300130100133020X21330133125133820X31338134150132220X413221331250+20501/23/202430

貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理

----按實(shí)際利率法,采用攤余成本計(jì)量(類似于持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量)----貸款減值的會(huì)計(jì)處理(參見(jiàn)金融資產(chǎn)減值部分的說(shuō)明)1/23/202431

3、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理----按實(shí)際利率法,采用攤余成本計(jì)量(類似于持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量)----貸款減值的會(huì)計(jì)處理(參見(jiàn)金融資產(chǎn)減值部分的說(shuō)明)1/23/2024321、購(gòu)入時(shí)：借：可…－成本（賣價(jià)+加以費(fèi)用）貸：銀行存款等2、持有期間公允價(jià)值變動(dòng)：借：可…－公允價(jià)值變動(dòng)或應(yīng)收利息（應(yīng)收股利）（可供）貸：資本公積－其他投資收益1/23/2024333、收到利息或股利借：銀行存款等貸：可…－成本（購(gòu)入時(shí)含有）－公允價(jià)值變動(dòng)（同持）同時(shí)，對(duì)于權(quán)益類“可供”借：資本公積－其他貸：投資收益（21Y）1/23/2024344、發(fā)生減值時(shí)（與公允價(jià)值的關(guān)系）借：資產(chǎn)減值損失貸：可…－資產(chǎn)減值（權(quán)益類注意）若存在公允價(jià)值變動(dòng)損失時(shí)，同時(shí)：借：資產(chǎn)減值損失貸：資本公積－其他注意：公允價(jià)值恢復(fù)的，債務(wù)工具KH和權(quán)益工具處理不同（62）GJ1/23/202435可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理[1]按實(shí)際利率法計(jì)算確定的利息確認(rèn)為損益(“就好像這些資產(chǎn)以攤余成本進(jìn)行計(jì)量”！);[2]發(fā)生的減值損失確認(rèn)為損益;[3]外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌損益,應(yīng)確認(rèn)為損益在權(quán)益中確認(rèn)的累計(jì)利得或損失=攤余成本（如有減值，應(yīng)調(diào)整減值損失）-報(bào)告企業(yè)記賬本位幣表示的可供出售貨幣性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值1/23/202436[例4]20X1年末,甲公司購(gòu)買了某外幣分期付息債券，公允價(jià)值為FC1000(外幣)，劃分為可供出售類,債券的本金為1250FC，剩余期限5年，年利率為4.7%,實(shí)際利率為10%(可計(jì)算取得).當(dāng)日,記賬本位幣(即當(dāng)?shù)刎泿臠C)對(duì)外幣的比價(jià)為FC1=LC1.5(匯率).(1)初始確認(rèn)時(shí):借:可供出售金融資產(chǎn)1500LC貸:銀行存款1500LC(2)X2年末,設(shè)匯率為1FC=2LC,債券的公允價(jià)值為FC1060,折算LC為2120LC(1060FC*2LC);1/23/202437X2年末,債券的攤余成本=

初始入賬價(jià)值1000FC+按實(shí)際利率計(jì)算的利息收益100FC-按名義利率計(jì)算的利息收入59FC=1041FC,按期末匯率1FC=2LC換算,得出2082LC攤余成本因此,計(jì)入所有者權(quán)益中的累計(jì)利得或損失=期末公允價(jià)值2120LC-期末攤余成本2082LC=38LC1/23/202438X2年末,債券已收利息59FC(118LC);按實(shí)際利率計(jì)算的利息收益=X2年初的賬面價(jià)值1000FC*10%=100FC假定X2年平均匯率為1.75LC,從而X2年的利息收益=100*1.75=175LC。

1/23/202439X2年末,賬務(wù)處理:借:可供出售金融資產(chǎn)620LC銀行存款118LC(FC59*期末匯率)貸:利息收入(實(shí)際利息100*平均匯率1.75)175LC財(cái)務(wù)費(fèi)用-匯兌收益525LC資本公積-其他資本公積38LC注:可供出售金融資產(chǎn)增加數(shù)=期末公允價(jià)值1060FC*2-期初公允價(jià)值1000*1.5=620LC;從而也可倒算出上述匯兌收益=620+118-175-38=525LC1/23/202440X3年末,匯率為1FC=2.5LC.債券的公允價(jià)值為1070FC,轉(zhuǎn)換為L(zhǎng)C表示即為1070FC*2.5=2675LC.X3年末的攤余成本=X2年末攤余成本1041FC+實(shí)際重利率104.1FC-名義利率59FC=1086.1FC(約等于1086FC),轉(zhuǎn)換成LC表示為1086FC*2.5=2715LC.從而,應(yīng)直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的累計(jì)利得或