注冊會計師審計風險研究（最終）

美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）是傳統(tǒng)審計風險模型的提出者。在第四十七號審計準則中，AICPA把審計風險模型界定為：控制風險、固定風險和檢查風險三個風險相乘所得即審計風險。因為審計風險由三種風險元素構成，所以審計人員會對其保持高度重視?？刂骑L險，即針對被審計單位內部控制結構，審計人員在開展測試工作后沒有察覺到的重大錯報風險。固定風險，即在相關內部控制缺失的情況下，嚴重錯報風險存在于會計報告中。檢查風險，即由重要的漏報或錯報問題，引發(fā)的藏匿在測試工作下的概率。在傳統(tǒng)的風險導向審計中，各個風險因素使用連乘的方式展示了各種階段中審計風險的數(shù)量關系。該審計風險模型一經(jīng)提出，便被審計工作高頻應用。它的誕生意味著風險導向性審計的一次重大跨越。然而，傳統(tǒng)審計風險模型中存在短板或無法涉及到的方面是必然的，它會導致審計人員無法對被審計單位的固有風險準確預測。在審計活動過程中，審計人員會自主把固有風險放置在高危風險的位置，側重于控制測試和實質性測試工作的開展，從而影響了審計工作的效率與實施效果。2.現(xiàn)代模型審計環(huán)境的不斷地發(fā)展變化促使審計方法也不斷地更新?lián)Q代?；诤暧^視角，審計人員因為無法正確審視審計環(huán)境，難以對被審計單位的實況全面掌握，當一個企業(yè)的規(guī)模越發(fā)龐大時，它的局限性與不足便會明顯地體現(xiàn)出來。從我國審計市場需求的角度來看，傳統(tǒng)的審計風險模型已經(jīng)無法完全滿足審計師的需求，依舊存在著巨大的審計預測期望差。審計技術匹配性不足，在具體審計工作的開展中傳統(tǒng)審計風險模型的種種弊端會逐一顯現(xiàn)，促使審計行業(yè)嘗試找到新的審計方法來降低和規(guī)避審計風險。國際會計師聯(lián)合會IFAC在2003年10月發(fā)布了ISA200準則，用檢查風險與重大錯報風險相乘所得來表達審計風險模型，該模型在傳統(tǒng)審計風險模型基礎上的一種延伸，被稱為現(xiàn)代審計風險模型。原模型的不足在新模型上得到了良好補充，因此審計人員在推進審計風險預測工作時要善于對被審計單位實況跟進，并據(jù)以確定并實施進一步審計程序以便指導注冊會計師在審計過程中做出恰當評估、降低或合理規(guī)避審計風險。（三）法制不完善審計工作的開展把法律制度作為主要憑證，在不違背既定政策的前提下，審計人員依據(jù)審計程序展開工作。法律不僅僅是審計人員開展工作的依據(jù)，還是審計人員的護身符。因為審計法律缺失，審計工作常常無法有序推進。若是法律不對審計工作生效，那么審計風險會激增。審計相關的法律法規(guī)不夠完善，法律條文規(guī)定不明確、不夠具體，導致會計師事務所和審計人員的不適從，從而致使審計風險的產生。以《會計法為例》，第一，缺乏對偽造憑證、編制虛假財務報告等多種違法行為的處罰結果且歸類不嚴謹；第二，對責任主體的認定不完整；第三；對違法行為的處罰類別不夠分明，且邏輯不清晰等。（二）提高注冊會計師的專業(yè)能力和素質眾所周知，審計工作帶有顯著的嚴謹性和專業(yè)性，所以審計從業(yè)者必須要具備過硬的專業(yè)技能。在不違背行為規(guī)范的情況下，審計從業(yè)人員應堅持把專業(yè)審計工作做好，樹立良好的風險意識，盡可能抑制審計風險的產生。審計行業(yè)應注重注冊會計師的業(yè)務水平，加強職工教育培訓，組織審計人員不斷的進行學習，更新其審計專業(yè)知識，并鼓勵其加強自我學習，要求注冊會計師以審計準則和相關的職業(yè)道德的高標準為標桿，培養(yǎng)愛崗敬業(yè)、實事求是、認真負責、不徇私利的職業(yè)精神，充分認識到專業(yè)能力和職業(yè)道德對審計風險的影響，乃至對自身職業(yè)發(fā)展的直接影響。在工作中始終保持專業(yè)的職業(yè)水平，樹立良好的道德觀念，使其真正處于超然獨立的境界。五、案例分析——以瑞華會計師事務所為例（一）案例簡介康得新復合材料集團股份有限公司，簡稱康得新，是一家從事高分子復合材料、預涂膜等材料研發(fā)的企業(yè)。康得新的全年營業(yè)收入從2007年到2010年飛速飆升，呈現(xiàn)出良好的發(fā)展趨勢。上市之后，其公司股價不斷攀升，在2017年創(chuàng)下歷史新高，被大家譽為“黑馬”。然而，2019年，康得新?lián)碛写蠊P銀行存款，卻無法支付10億元的債務。隨后，康得新銀行賬號被凍結，被行業(yè)警示。中國證監(jiān)會前往康德新現(xiàn)場收集證據(jù)，提出在2015年-2018年期間，該公司存在業(yè)務造假的行為。在業(yè)務收入的虛增上，該公司利用對銷售業(yè)務虛構手段做到；在研發(fā)費用、營業(yè)成本、銷售費用等方面的虛增上，該公司利用對產品運輸費用、生產研發(fā)費用虛構等手段做到，其累計有119億元為虛增利潤?？档眯鲁霈F(xiàn)財務造假，那么為其服務的審計機構也難逃公眾的關注。康得新與瑞華會計師事務所之間存在長達六年的合作關系，本次自然也被牽涉其中。在該事件的影響下，瑞華會計師事務所合作的三十余家IPO項目被迫暫停，接受審查。直到2019年7月25日，與瑞華有關的全部審核流程的IPO項目都被迫終止。（二）案例描述關于康得新項目近5年報審計的主要工作情況介紹如下:第一，貨幣資金方面，審計人員必須把去函證逐一分發(fā)給各個銀行。就像本期內注銷的賬戶、零余額賬戶、與金融機構日常往來的財務信息都被包含在內。同時，審計人員在函證過程中享有高度的獨立性，銀行在審計人員的親自監(jiān)督下出具并打印了企業(yè)的信用清單、相關的銀行賬戶和開戶清單等，它是構成審計證據(jù)的重要內容之一，并且需要對企業(yè)提供信息和審查取得信息進行核驗看其是否統(tǒng)一，對貨幣資金受限情況監(jiān)測，核對銀行日記賬，進行審計程序中必要的審計測試。第二，銷售收入方面，在審計時審計人員普遍應用抽樣性手段。針對供應商，對其大額的入庫單、交易事項、運單、發(fā)貨單、回款單等原始憑據(jù)事無巨細的核驗；核對相關的合同內容和合同金額，并與被審計單位給出的臺賬進行比較。截止性測試；開展實質性程序分析檢查，檢查關聯(lián)方交易也被包含其中；審計人員必須對進出口海關證明跟進打印確認，并與公司相關單據(jù)核對；對重大客戶的增減變動進行重點關注；對重大客戶回款進一步核對；把函詢證遞交給應收賬款大額客戶。第三，采購及付款方面，逐個檢查發(fā)生額較大的供應商，抽查小額供應商。同時，隨機篩查資產負債表中的付款；在函詢證的遞交上，從公司發(fā)展現(xiàn)狀出發(fā)，鎖定賬齡大于12個月或總金額中金額所占比重較大的供應商；對供應商的資質和信息細致核對，對其統(tǒng)一性審驗，其中不包括未檢查出來的關聯(lián)方。第四，開發(fā)支出方面，審計人員對該企業(yè)研發(fā)人員的基本信息進行查驗；二次審查和研究被審計單位的審計項目資料及文件；劃分項目所處階段；對研發(fā)費用明細表查看，適當改動費用類科目余額；對費用化或資本化分類的合理性評估，并進行重分類調整。第五，銷售費用方面，與往年的銷售費用進行對比分析，分析費用和成本之間的關系；同時整理好大額的銷售費用原始憑據(jù)，進一步核查其會計科目、會計期間和金額等正確性；對分析運費、運輸合同和收入變動的占比查驗，隨機對結算單和運費清單審核。第六，存貨監(jiān)盤方面，作為審計人員必須去現(xiàn)場盤查公司存貨，看其與賬面所記金額和數(shù)量是否一致，對被審計公司的庫存管理機制進一步研究，并向存貨管理人員了解具體情況，包括其存貨金額、種類、存放位置、數(shù)量、數(shù)據(jù)時間等等，避免存在疏漏。在上文所述審計程序的基礎上，項目小組還應委派成員把檢查、觀察、再次執(zhí)行、分析程序、詢問、函證、重新計算等工作做好，審計其他報表項目。不僅如此，對于康得新年報審計工作中的質量監(jiān)控和獨立復核環(huán)節(jié)，本所還應讓質量專管員協(xié)助資深的復核合伙人共同開展。（三）審計風險發(fā)生的原因2.缺乏專業(yè)勝任能力從瑞華對康得新的審計業(yè)務中可以得出，該業(yè)務的審計人員專業(yè)能力欠缺。通常來說，現(xiàn)金科目的造假難度是最高的。由于這個科目主要和銀行存在往來關系，而銀行并不會協(xié)助企業(yè)做出造假行為。長期以來，大存大貸的問題一直在康得新企業(yè)中潛伏。從2015年和2016年的賬目情況看，顯示有近一百億的現(xiàn)金。然而，它的實際理財收益卻明顯不足。假設反向測算，在理財收入上百萬時，審計師便會對此高度重視。然而，審計人員卻沒有去收集進一步的證據(jù)和進行相應的細節(jié)測試，沒有察覺出財務造假，直接出具了無保留審計意見，最終導致審計失敗。（四）審計風險的應對措施提高審計人員獨立性。就審計人員的獨立性，在我國法律中有明文規(guī)定。與此同時，道德品質也對其提出了嚴苛要求。毫無疑問，審計工作中獨立性的存在是剛需。獨立性若是缺失的話，那么審計工作的開展便毫無意義，且收效甚微。在實務中，獨立性是審計實務的準則，我們審計人員在任何時候都應該保持獨立性，不被利益沖昏頭腦，堅持審計的底線。提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力。經(jīng)過前面的調查分析情況可知，會計師的相關專業(yè)業(yè)務能力水平不足也無疑是導致此次財務審計工作失敗的主要原因。審計工作的完成情況與審計人員的專業(yè)技能息息相關，在審計人員對審計專業(yè)知識扎實學習并實踐應用時，既可以從根本上對控制風險識別，又可以使審計工作量有效縮減。六、結論從我國整體審計情況看，個別審計人員并沒有意識到審計風險的重要性。審計風險意識的形成是一個循序漸進的過程，需要經(jīng)歷認識、了解、預防和避免等多個階段。目前，審計風險的存在已讓審計行業(yè)為之忌憚。然而，在一些基層工作的審計人員身上，其審計風險意識有待加強。從注冊會計師層面來說，少數(shù)的注冊會計師對于審計風險的意識還是不夠充足，獨立性不高，工作能力有限，缺乏高度責任心，道德素養(yǎng)不足等，都會增加審計風險。其次會計師事務所之間為了吸引客戶和獲取利益，降低審計費用，壓縮審計