第18章 完成審計工作

2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》1第十八章完成審計工作審計教研室2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》2主要內(nèi)容完成審計工作概述

期后事項

書面聲明2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》3完成審計工作概述評價錯報（重點）（一）與錯報相關(guān)的概念1.錯報2.錯報的類別3.明顯微小錯報4.未更正錯報1.錯報錯報是指某一財務(wù)報表項目的金額、分類、列報或披露，與按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)應(yīng)當列示的金額、分類、列報或披露之間存在的差異；或根據(jù)注冊會計師的判斷，為使財務(wù)報表在所有重大方面實現(xiàn)公允反映，需要對金額、分類、列報或披露作出的必要調(diào)整。錯報可能是由于錯誤或舞弊導致的（教材P36/2.3）。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》4完成審計工作概述評價錯報（重點）（一）與錯報相關(guān)的概念2.錯報的類別為了幫助注冊會計師評價審計過程中累積的錯報的影響以及與管理層和治理層溝通錯報事項，將錯報區(qū)分為以下三種情形（教材P37/2.3）：序號錯報類型具體情形應(yīng)對措施1事實錯報（1）被審計單位收集和處理數(shù)據(jù)的錯誤（2）對事實的忽略或誤解（3）故意舞弊行為注冊會計師可以提請被審計單位管理層直接調(diào)整錯報2判斷錯報（1）管理層和注冊會計師對會計估計值的判斷差異（2）管理層和注冊會計師對選擇和運用會計政策的判斷差異，由于注冊會計師認為管理層選用會計政策造成錯報，管理層卻認為選用會計政策適當，導致出現(xiàn)判斷差異被審計單位管理層無法直接調(diào)整該類錯報，但是注冊會計師可以通過分析“判斷錯報”的重大程度，綜合考慮其他錯報對財務(wù)報表整體的影響3推斷錯報通過測試樣本估計出的總體的錯報減去在測試中發(fā)現(xiàn)的已經(jīng)識別的具體錯報被審計單位管理層無法直接調(diào)整該類錯報，但是注冊會計師可以通過分析“推斷錯報”的重大程度，考慮是否增加樣本量或修改審計程序，以控制檢查風險2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》5完成審計工作概述評價錯報（重點）（一）與錯報相關(guān)的概念3.明顯微小錯報注冊會計師在制定總體審計策略和具體審計計劃時，需要確定一個明顯微小錯報的臨界值，低于該臨界值的錯報視為明顯微小錯報。低于明顯微小錯報的臨界值的錯報可以不累積（教材P36/2.3）。4.未更正錯報未更正錯報是指注冊會計師在審計過程中累積的且被審計單位未予更正的錯報（教材P392/18.1）。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》6完成審計工作概述評價錯報（重點）（二）錯報的溝通和更正1.與管理層溝通錯報事項及時與適當層級的管理層溝通錯報事項是重要的，因為這能使管理層評價這些事項是否為錯報，并采取必要行動，如有異議則告知注冊會計師。適當層級的管理層通常是指有責任和權(quán)限對錯報進行評價并采取必要行動的人員。2.法律法規(guī)限制通報某些錯報法律法規(guī)可能限制注冊會計師向管理層或被審計單位內(nèi)部的其他人員通報某些錯報。例如，法律法規(guī)可能專門規(guī)定禁止通報某事項或采取其他行動，這些通報或行動可能不利于有關(guān)權(quán)力機構(gòu)對實際存在的或懷疑存在的違法行為展開調(diào)查。在某些情況下，注冊會計師的保密義務(wù)與通報義務(wù)之間存在的潛在沖突可能很復雜。此時，注冊會計師可以考慮征詢法律意見。3.管理層更正所有錯報管理層更正所有錯報（包括注冊會計師通報的錯報），能夠保持會計賬簿和記錄的準確性，降低由于與本期相關(guān)的、非重大的且尚未更正的錯報的累積影響而導致未來期間財務(wù)報表出現(xiàn)重大錯報的風險。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》7完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）1.評價錯報前可能需要對重要性作出修改（3種情形）（1）注冊會計師根據(jù)期中財務(wù)成果估計全年財務(wù)成果確定的重要性，評價錯報前需要修改原來的重要性注冊會計師在確定重要性時，通常依據(jù)對被審計單位財務(wù)結(jié)果的估計，因為此時可能尚不知道實際的財務(wù)結(jié)果。因此，在評價未更正錯報的影響之前，注冊會計師可能有必要依據(jù)實際的財務(wù)結(jié)果對重要性作出修改。（2）注冊會計師在審計過程中獲知了某項信息可能導致需要對重要性進行修改，評價錯報前需要修改原來的重要性如果在審計過程中獲知了某項信息，而該信息可能導致注冊會計師確定與原來不同的財務(wù)報表整體重要性或者特定類別交易、賬戶余額或披露的一個或多個重要性水平(如適用)，注冊會計師應(yīng)當予以修改。因此，在注冊會計師評價未更正錯報的影響之前，可能已經(jīng)對重要性或重要性水平（如適用）作出重大修改。（3）如果注冊會計師對重要性或重要性水平（如適用）進行的重新評價導致需要確定較低的金額，則應(yīng)重新考慮實際執(zhí)行的重要性和進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的適當性，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，作為發(fā)表審計意見的基礎(chǔ)2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》8完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）2.需要考慮每一單項錯報對重要性的影響注冊會計師需要考慮每一單項錯報，以評價其對相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評價該項錯報是否超過特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平(如適用)。3.某一單項錯報的抵銷是否恰當（1）某一單項重大錯報不太可能被其他錯報抵銷如果注冊會計師認為某一單項錯報是重大的，則該項錯報不太可能被其他錯報抵銷。例如，如果收入存在重大高估，即使這項錯報對收益的影響完全可被相同金額的費用高估所抵銷，注冊會計師仍認為財務(wù)報表整體存在重大錯報。（2）對于同一賬戶余額或同一類別的交易內(nèi)部的錯報的抵銷可能是適當?shù)摹τ谕毁~戶余額或同一類別的交易內(nèi)部的錯報，這種抵銷可能是適當?shù)?。然而，在得出抵銷非重大錯報是適當?shù)倪@一結(jié)論之前，需要考慮可能存在其他未被發(fā)現(xiàn)的錯報的風險。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》9完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）4.一項分類錯報是否重大，需要進行定性評估（1）確定一項分類錯報是否重大，需要進行定性評估。例如，分類錯報對負債或其他合同條款的影響，對單個財務(wù)報表項目或小計數(shù)的影響，以及對關(guān)鍵比率的影響。（2）即使分類錯報超過了在評價其他錯報時運用的重要性水平，注冊會計師可能仍然認為該分類錯報對財務(wù)報表整體不產(chǎn)生重大影響。例如，如果資產(chǎn)負債表項目之間的分類錯報金額相對于所影響的資產(chǎn)負債表項目金額較小，并且對利潤表或所有關(guān)鍵比率不產(chǎn)生影響，注冊會計師可以認為這種分類錯報對財務(wù)報表整體不產(chǎn)生重大影響。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》10完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）5.錯報性質(zhì)導致錯報是重大的在某些情況下，即使某些錯報低于財務(wù)報表整體的重要性，但因與這些錯報相關(guān)的某些情況，在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。可能影響注冊會計師對錯報評價的情況包括：（1）錯報對遵守監(jiān)管要求的影響程度。（2）錯報對遵守債務(wù)合同或其他合同條款的影響程度。（3）錯報與會計政策的不正確選擇或運用相關(guān)，這些會計政策的不正確選擇或運用對當期財務(wù)報表不產(chǎn)生重大影響，但可能對未來期間財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。（4）錯報掩蓋收益的變化或其他趨勢的程度(尤其是在結(jié)合宏觀經(jīng)濟背景和行業(yè)狀況進行考慮時)。（5）錯報對用于評價被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。（6）錯報對財務(wù)報表中列報的分部信息的影響程度。例如，錯報事項對某一分部或?qū)Ρ粚?024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》11完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）5.錯報性質(zhì)導致錯報是重大的在某些情況下，即使某些錯報低于財務(wù)報表整體的重要性，但因與這些錯報相關(guān)的某些情況，在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。可能影響注冊會計師對錯報評價的情況包括：（1）錯報對遵守監(jiān)管要求的影響程度。（2）錯報對遵守債務(wù)合同或其他合同條款的影響程度。（3）錯報與會計政策的不正確選擇或運用相關(guān)，這些會計政策的不正確選擇或運用對當期財務(wù)報表不產(chǎn)生重大影響，但可能對未來期間財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響。（4）錯報掩蓋收益的變化或其他趨勢的程度(尤其是在結(jié)合宏觀經(jīng)濟背景和行業(yè)狀況進行考慮時)。（5）錯報對用于評價被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。

（6）錯報對財務(wù)報表中列報的分部信息的影響程度。例如，錯報事項對某一分部或?qū)Ρ粚徲媶挝坏慕?jīng)營或盈利能力有重大影響的其他組成部分的重要程度。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》12完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）5.錯報性質(zhì)導致錯報是重大的在某些情況下，即使某些錯報低于財務(wù)報表整體的重要性，但因與這些錯報相關(guān)的某些情況，在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報?？赡苡绊懽詴嫀煂﹀e報評價的情況包括：（7）錯報對增加管理層薪酬的影響程度。例如，管理層通過達到有關(guān)獎金或其他激勵政策規(guī)定的要求以增加薪酬。（8）相對于注冊會計師所了解的以前向財務(wù)報表使用者傳達的信息(如盈利預測)，錯報是重大的。（9）錯報對涉及特定機構(gòu)或人員的項目的相關(guān)程度。例如，與被審計單位發(fā)生交易的外部機構(gòu)或人員是否與管理層成員有關(guān)聯(lián)關(guān)系。（10）錯報涉及對某些信息的遺漏，盡管適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)未對這些信息作出明確規(guī)定，但是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為這些信息對財務(wù)報表使用者了解被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量是重要的。（11）錯報對其他信息(如包含在“管理層討論與分析”或“經(jīng)營與財務(wù)回顧”中的信息)的影響程度，這些信息與已審計財務(wù)報表一同披露，并被合理預期可能影響財務(wù)報表使用者作出的經(jīng)濟決策。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》13完成審計工作概述（三）評價未更正錯報的影響（重點）（四）管理層提供有關(guān)未更正錯報的書面聲明1.總體要求注冊會計師應(yīng)當要求管理層和治理層(如適用)提供書面聲明，說明其是否認為未更正錯報單獨或匯總起來對財務(wù)報表整體的影響不重大。2.作為書面聲明的附件（1）未更正錯報項目的概要應(yīng)當包含在書面聲明中或附在其后。（2）由于編制財務(wù)報表要求管理層和治理層(如適用)調(diào)整財務(wù)報表以更正重大錯報，注冊會計師需要要求其提供有關(guān)未更正錯報的書面聲明。【教材P405/18.3】參考格式18-13.管理層不認為某些未更正錯報是錯報在某些情況下，管理層和治理層(如適用)可能并不認為注冊會計師提出的某些未更正的錯報是錯報?；谶@一原因，他們可能在書面聲明中增加如下表述：“因為[描述理由]，我們不同意……事項和……事項構(gòu)成錯報。”4.注冊會計師評價管理層認為未更正錯報不是錯報的影響，形成對這些未更正錯報的結(jié)論。即使注冊會計師獲取了管理層和治理層(如適用)不認為注冊會計師提出的某些未更正的錯報是錯報這一聲明，注冊會計師仍需要對未更正錯報的影響形成結(jié)論。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》14完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》15完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）（一）項目組內(nèi)部復核1.一般要求（1）選定人員原則項目組內(nèi)部復核的人員，應(yīng)當遵循由項目組內(nèi)經(jīng)驗較多的人員復核經(jīng)驗較少的人員的工作的原則。（2）復核人員指派項目組需要在制定審計計劃時確定復核人員的指派，以確保所有審計工作底稿均得到適當層級人員的復核。對一些較為復雜、審計風險較高的領(lǐng)域，例如：舞弊風險的評估與應(yīng)對、重大會計估計及其他復雜的會計問題、審核會議記錄和重大合同、關(guān)聯(lián)方關(guān)系和交易、持續(xù)經(jīng)營存在的問題等，需要指派經(jīng)驗豐富的項目組成員執(zhí)行復核，必要時可以由項目合伙人執(zhí)行復核。（3）復核范圍所有的審計工作底稿至少要經(jīng)過一級復核。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》16完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）（一）項目組內(nèi)部復核1.一般要求（4）復核事項執(zhí)行復核時，復核人員需要考慮的事項包括（7個方面）：①審計工作是否已按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行；②重大事項是否已提請進一步考慮；③相關(guān)事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結(jié)論是否已得到記錄和執(zhí)行；④是否需要修改已執(zhí)行審計工作的性質(zhì)、時間安排和范圍；⑤已執(zhí)行的審計工作是否支持形成的結(jié)論，并已得到適當記錄；⑥已獲取的審計證據(jù)是否充分、適當；⑦審計程序的目標是否已實現(xiàn)。（5）復核的時間審計項目組內(nèi)部復核貫穿審計全過程，隨著審計工作的開展，復核人員在審計計劃階段、執(zhí)行階段和完成階段及時復核相應(yīng)的工作底稿。例如：在審計計劃階段復核記錄審計策略和審計計劃的工作底稿，在審計執(zhí)行階段復核記錄控制測試和實質(zhì)性程序的工作底稿，在審計完成階段復核記錄重大事項、審計調(diào)整及未更正錯報的工作底稿等。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》17完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）2.項目合伙人復核的特殊要求（1）復核要求①項目合伙人應(yīng)當對會計師事務(wù)所分派的每項審計業(yè)務(wù)的總體質(zhì)量負責。②項目合伙人應(yīng)當對項目組按照會計師事務(wù)所復核政策和程序?qū)嵤┑膹秃素撠?。③項目合伙人在審計過程的適當階段及時實施復核，有助于重大事項在審計報告日之前得到及時滿意的解決。（2）項目合伙人復核的內(nèi)容①對關(guān)鍵領(lǐng)域所作的判斷，尤其是執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識別出的疑難問題或爭議事項；②特別風險；③項目合伙人認為重要的其他領(lǐng)域。④項目合伙人無需復核所有審計工作底稿。⑤項目合伙人根據(jù)復核后的底稿得出結(jié)論。在審計報告日或?qū)徲媹蟾嫒罩?，項目合伙人?yīng)當通過復核審計工作底稿和與項目組討論，確信已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，支持得出的結(jié)論和擬出具的審計報告。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》18完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）（二）項目質(zhì)量控制復核1.復核人員會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，解決項目質(zhì)量控制復核人員的委派問題，明確項目質(zhì)量控制復核人員的資格要求，包括：（1）履行職責需要的技術(shù)資格，包括必要的經(jīng)驗和權(quán)限；（2）在不損害其客觀性的前提下，項目質(zhì)量控制復核人員能夠提供業(yè)務(wù)咨詢的程度。會計師事務(wù)所在確定質(zhì)量控制復核人員的資格要求時，需要充分考慮質(zhì)量控制復核工作的重要性和復雜性，安排經(jīng)驗豐富的注冊會計師擔任項目質(zhì)量控制復核人員，例如：有一定執(zhí)業(yè)經(jīng)驗的合伙人，或?qū)ｉT負責質(zhì)量控制復核的注冊會計師等。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》19完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）（二）項目質(zhì)量控制復核2.復核范圍（“4+3”）項目質(zhì)量控制復核人員應(yīng)當客觀地評價項目組作出的重大判斷以及在編制審計報告時得出的結(jié)論。評價工作應(yīng)當涉及下列內(nèi)容（1）與項目合伙人討論重大事項；（2）復核財務(wù)報表和擬出具的審計報告；（3）復核選取的與項目組作出的重大判斷和得出的結(jié)論相關(guān)的審計工作底稿；（4）評價在編制審計報告時得出的結(jié)論，并考慮擬出具審計報告的恰當性。對于上市實體財務(wù)報表審計，項目質(zhì)量控制復核人員在實施項目質(zhì)量控制復核時，還應(yīng)當考慮（1）審計項目組就具體審計業(yè)務(wù)對會計師事務(wù)所獨立性作出的評價；（2）審計項目組是否已就涉及意見分歧的事項，或者其他疑難問題或爭議事項進行適當咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論；（3）選取的用于復核的審計工作底稿，是否反映了審計項目組針對重大判斷執(zhí)行的工作，以及是否支持得出的結(jié)論。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》20完成審計工作概述復核審計工作底稿（重點）（二）項目質(zhì)量控制復核3.復核時間（1）只有完成了項目質(zhì)量控制復核，才能簽署審計報告。（2）審計報告的日期不得早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎(chǔ)上對財務(wù)報表形成審計意見的日期。對于上市實體財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)或符合標準需要實施項目質(zhì)量控制復核的其他業(yè)務(wù)，這種復核有助于注冊會計師確定是否己獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。（3）項目質(zhì)量控制復核人員在業(yè)務(wù)過程中的適當階段及時實施項目質(zhì)量控制復核，有助于重大事項在審計報告日之前得到迅速、滿意的解決。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》21期后事項期后事項的種類圖18-2期后事項分段示意2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》22期后事項期后事項的種類（一）期后事項的定義期后事項是指財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的事項，以及注冊會計師在審計報告日后知悉的事實?！窘庾x】在期后事項定義中，需要大家區(qū)分“發(fā)生”與“知悉”所指的具體情形。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》23期后事項期后事項的種類（二）期后事項的種類財務(wù)報表日后調(diào)整事項財務(wù)報表日后非調(diào)整事項（1）財務(wù)報表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在財務(wù)報表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務(wù)，需要調(diào)整原先確認的與該訴訟案件相關(guān)的預計負債，或確認一項新負債（2）財務(wù)報表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在財務(wù)報表日已發(fā)生減值或者需要調(diào)整原先確認的減值金額（3）財務(wù)報表日后進一步確定了財務(wù)報表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入（4）財務(wù)報表日后發(fā)現(xiàn)了財務(wù)報表舞弊或差錯（1）財務(wù)報表日后發(fā)生重大訴訟、仲裁、承諾（2）財務(wù)報表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化（3）財務(wù)報表日后因自然災(zāi)害導致資產(chǎn)發(fā)生重大損失（4）財務(wù)報表日后發(fā)行股票和債券以及其他巨額舉債（5）財務(wù)報表日后資本公積轉(zhuǎn)增資本（6）財務(wù)報表日后發(fā)生巨額虧損（7）財務(wù)報表日后發(fā)生企業(yè)合并或處置子公司（8）財務(wù)報表日后企業(yè)利潤分配方案中擬分配的以及經(jīng)審議批準宣告發(fā)放的股利或利潤2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》24期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分圖18-2期后事項分段示意2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》25期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（一）期后事項可以按時段劃分為三個時段：如圖18-2，期后事項可以按時段劃分為三個時段：1.第一個時段是財務(wù)報表日至審計報告日，即“第一時段期后事項”；2.第二個時段是審計報告日后至財務(wù)報表報出日，即“第二時段期后事項”；3.第三個時段是財務(wù)報表報出日后，即“第三時段期后事項”。（二）對不同時段期后事項的責任劃分舉例：假設(shè)ABC會計師事務(wù)所審計甲公司2015年度財務(wù)報表，2016年3月5日為審計報告日，2016年3月10日為財務(wù)報表報出日，對不同時段期后事項的責任劃分如下表：2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》26期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（二）對不同時段期后事項的責任劃分期后事項時段起止日期責任定位責任的具體體現(xiàn)（注冊會計師針對甲公司發(fā)生在2016年3月5日前的事項）第一時段（發(fā)生的事項）2015年12月31日-2016年3月5日主動識別（負有主動識別的義務(wù)）應(yīng)當設(shè)計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據(jù)這些事項的性質(zhì)判斷其對財務(wù)報表的影響，進而確定是進行調(diào)整還是披露期后事項時段起止日期責任定位責任的具體體現(xiàn)（注冊會計師針對甲公司發(fā)生在2016年3月5日前的事項）第二時段（知悉的事實）2016年3月6日-2016年3月10日被動識別（考慮知悉事實對財務(wù)報表的影響）（1）在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前，如果知悉了某事實，且若在審計報告日知悉可能導致修改審計報告，注冊會計師應(yīng)當與管理層和治理層（如適用）討論該事項（2）確定財務(wù)報表是否需要修改（3）如果需要修改，詢問管理層將如何在財務(wù)報表中處理該事項2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》27期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（二）對不同時段期后事項的責任劃分期后事項時段起止日期責任定位責任的具體體現(xiàn)（注冊會計師針對甲公司發(fā)生在2016年3月5日前的事項）第三時段（知悉的事實）2016年3月10日后沒有義務(wù)識別（沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序）（1）與管理層和治理層（如適用）討論該事項（2）確定財務(wù)報表是否需要修改（3）如果需要修改，詢問管理層將如何在財務(wù)報表中處理該事項2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》28期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（三）主動識別第一時段期后事項1.總體要求（1）注冊會計師應(yīng)當設(shè)計和實施審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定所有在財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項均已得到識別；（2）注冊會計師并不需要對之前已實施審計程序并已得出滿意結(jié)論的事項執(zhí)行追加的審計程序?！窘庾x】注冊會計師針對第一時段期后事項審計責任是確定所有在財務(wù)報表日至審計報告日之間發(fā)生的、需要在財務(wù)報表中調(diào)整或披露的事項均已得到識別。2.知悉對財務(wù)報表有重大影響的期后事項時的考慮（1）如果注冊會計師識別出對財務(wù)報表有重大影響的第一時段期后事項，應(yīng)當確定這些事項是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定在財務(wù)報表中得到恰當反映；（2）如果所知悉的期后事項屬于調(diào)整事項，注冊會計師應(yīng)當考慮被審計單位是否已對財務(wù)報表作出適當?shù)恼{(diào)整。如果所知悉的期后事項屬于非調(diào)整事項，注冊會計師應(yīng)當考慮被審計單位是否在財務(wù)報表附注中予以充分披露。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》29期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（四）被動識別第二時段期后事項1.總體要求（1）在審計報告日后，注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表實施任何審計程序；（2）如果注冊會計師在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉了某事實，且若在審計報告日知悉可能導致修改審計報告，注冊會計師應(yīng)當采取以下措施：①與管理層和治理層（如適用）討論該事項；②確定財務(wù)報表是否需要修改；③如果需要修改，詢問管理層將如何在財務(wù)報表中處理該事項。【解讀】注冊會計師針對第二時段期后事項的審計責任關(guān)鍵是在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前知悉了某事實。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》30期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（四）被動識別第二時段期后事項2.管理層修改財務(wù)報表時的處理（1）除非下文（3）的特殊情況適用，注冊會計師應(yīng)當將用以識別第一時段期后事項的審計程序延伸至新的審計報告日，并針對修改后的財務(wù)報表出具新的審計報告。新的審計報告日不應(yīng)早于修改后的財務(wù)報表被批準的日期；（2）注冊會計師需要獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以驗證管理層根據(jù)期后事項所做出的財務(wù)報表調(diào)整或披露是否符合適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)的規(guī)定；（3）特殊情況是，在有關(guān)法律法規(guī)或適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)未禁止的情況下，如果管理層對財務(wù)報表的修改僅限于反映導致修改的期后事項的影響，被審計單位的董事會、管理層或類似機構(gòu)也僅對有關(guān)修改進行批準，注冊會計師可以僅針對有關(guān)修改將用以識別期后事項的第一時段的審計程序延伸至新的審計報告日。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當選用下列處理方式之一：①修改審計報告，針對財務(wù)報表修改部分增加補充報告日期，從而表明注冊會計師對期后事項實施的審計程序僅限于財務(wù)報表相關(guān)附注所述的修改。②出具新的或經(jīng)修改的審計報告，在強調(diào)事項段或其他事項段中說明注冊會計師對期后事項實施的審計程序僅限于財務(wù)報表相關(guān)附注所述的修改。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》31期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（四）被動識別第二時段期后事項3.管理層不修改財務(wù)報表且審計報告未提交時的處理如果認為管理層應(yīng)當修改財務(wù)報表而沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表非無保留意見，然后再提交審計報告。4.管理層不修改財務(wù)報表且審計報告已提交時的處理（1）如果認為管理層應(yīng)當修改財務(wù)報表而沒有修改，并且審計報告已經(jīng)提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當通知管理層和治理層（除非治理層全部成員參與管理被審計單位）在財務(wù)報表作出必要修改前不要向第三方報出；（2）如果財務(wù)報表在未經(jīng)必要修改的情況下仍被報出，注冊會計師應(yīng)當采取適當措施，以設(shè)法防止財務(wù)報表使用者信賴該審計報告。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》32期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（五）沒有義務(wù)識別第三時段期后事項1.總體要求（1）注冊會計師沒有義務(wù)針對第三時段期后事項實施任何審計程序；（2）如果注冊會計師在財務(wù)報表報出后知悉了某事實，且若在審計報告日知悉可能導致修改審計報告，注冊會計師應(yīng)當采取以下措施：①與管理層和治理層（如適用）討論該事項；②確定財務(wù)報表是否需要修改；③如果需要修改，詢問管理層將如何在財務(wù)報表中處理該事項。2.管理層修改財務(wù)報表時的處理如果管理層修改了財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當采取如下必要的措施：（1）根據(jù)具體情況對有關(guān)修改實施必要的審計程序；（2）復核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務(wù)報表和審計報告的人士了解這一情況；（3）延伸實施審計程序，并針對修改后的財務(wù)報表出具新的審計報告；（4）在特殊情況下，修改審計報告或提供新的審計報告。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》33期后事項期后事項不同時段及注冊會計師責任劃分（五）沒有義務(wù)識別第三時段期后事項3.管理層未采取任何行動時的處理（1）如果管理層沒有采取必要措施確保所有收到原財務(wù)報表的人士了解這一情況，也沒有在注冊會計師認為需要修改的情況下修改財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當通知管理層和治理層（除非治理層全部成員參與管理被審計單位），注冊會計師將設(shè)法防止財務(wù)報表使用者信賴該審計報告。（2）如果注冊會計師已經(jīng)通知管理層或治理層，而管理層或治理層沒有采取必要措施，注冊會計師應(yīng)當采取適當措施，以設(shè)法防止財務(wù)報表使用者信賴該審計報告。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》34書面書面書面聲明的定義（一）書面聲明的定義及特征1.書面聲明的定義書面聲明是指管理層向注冊會計師提供的書面陳述，用以確認某些事項或支持其他審計證據(jù)。書面聲明不包括財務(wù)報表及其認定，以及支持性賬簿和相關(guān)記錄。2.書面聲明的特征（1）書面聲明是注冊會計師在財務(wù)報表審計中需要獲取的必要信息，是審計證據(jù)的重要來源；（2）在很多情況下，要求管理層提供書面聲明而非口頭聲明，可以促使管理層更加認真地考慮聲明所涉及的事項，從而提高聲明的質(zhì)量；（3）盡管書面聲明提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不為所涉及的任何事項提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)；（4）管理層已提供可靠書面聲明的事實，并不影響注冊會計師就管理層責任履行情況或具體認定獲取的其他審計證據(jù)的性質(zhì)和范圍。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》35書面書面書面聲明的定義（二）針對管理層責任的書面聲明1.總體要求針對財務(wù)報表的編制，注冊會計師應(yīng)當要求管理層提供書面聲明，確認其根據(jù)審計業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制財務(wù)報表并使其實現(xiàn)公允反映（如適用）的責任。2.針對完整性的書面聲明針對提供的信息和交易的完整性，注冊會計師應(yīng)當要求管理層就下列事項提供書面聲明：（1）按照審計業(yè)務(wù)約定條款，已向注冊會計師提供所有相關(guān)信息，并允許注冊會計師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計單位內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員；（2）所有交易均已記錄并反映在財務(wù)報表中。3.書面聲明與管理層責任（1）如果未從管理層獲取其確認已履行責任的書面聲明，注冊會計師在審計過程中獲取的有關(guān)管理層已履行這些責任的其他審計證據(jù)是不充分的；（2）基于管理層認可并理解在審計業(yè)務(wù)約定條款中提及的管理層的責任，注冊會計師要求管理層通過聲明確認其已履行這些責任。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》36書面書面書面聲明的定義（三）其他書面聲明1.基本書面聲明與其他書面聲明（1）基本書面聲明主要是指審計準則要求的針對財務(wù)報表編制的書面聲明，目的是確認管理層對財務(wù)報表編制責任的履行；（2）其他書面聲明可能是對基本書面聲明的補充，但不構(gòu)成其組成部分。2.關(guān)于財務(wù)報表的額外書面聲明（1）會計政策的選擇和運用是否適當；（2）是否按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)對下列事項（如相關(guān)）進行了確認、計量、列報或披露：①可能影響資產(chǎn)和負債賬面價值或分類的計劃或意圖；②負債（包括實際負債和或有負債）；③資產(chǎn)的所有權(quán)或控制權(quán)，資產(chǎn)的留置權(quán)或其他物權(quán)，用于擔保的抵押資產(chǎn)；④可能影響財務(wù)報表的法律法規(guī)及合同（包括違反法律法規(guī)及合同的行為）。3.與向注冊會計師提供信息有關(guān)的額外書面聲明除了針對管理層提供的信息和交易的完整性的書面聲明外，注冊會計師可能認為有必要要求管理層提供書面聲明，確認其已將注意到的所有內(nèi)部控制缺陷向注冊會計師通報。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》37書面書面書面聲明的定義（三）其他書面聲明4.有關(guān)特定認定的書面聲明（1）投資意圖的書面聲明如果管理層的意圖對投資的計價基礎(chǔ)非常重要，但若不能從管理層獲取有關(guān)該項投資意圖的書面聲明，注冊會計師就不可能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。（2）書面聲明局限性盡管投資意圖等書面聲明能夠提供必要的審計證據(jù)，但其本身并不能為財務(wù)報表特定認定提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。（3）為了獲取所要求的書面聲明，注冊會計師可能認為需要向管理層通報臨界值以確定明顯微小的錯報。2024/3/2中南財經(jīng)政法大學會計學院《審計學》38書面書面書面聲明的日期和涵蓋的期間（重點）（一）書面聲明的日期書面聲明的日期應(yīng)當盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在審計報告日后。書面聲明應(yīng)當涵蓋審計報告針對的所有財務(wù)報表和期間。（二）管理層簽署書面聲明與注冊會計師簽署審計報告的時間關(guān)系1.由于書面聲明是必要的審計證據(jù)，在管理層簽署書面聲明前，注冊會計師不能發(fā)表審計意見，也不能簽署審計報告。2.由于注冊會計師關(guān)注截至審計報告日發(fā)生的、可能需要在財務(wù)報表中作出相應(yīng)調(diào)整或披露的事項，書面聲明的日期應(yīng)當盡量接近對財務(wù)報表出具審計報告的日期，但不得在其之后。3.在某些情況下，管理層需要再次確認以前期間作出的書面聲明是否依然適當，可能需要更新以前期間所作的書面聲明。更新后的書面聲明需要表明，以前期間所作的聲明是否發(fā)生了變化，以及發(fā)生了什么變化（如有）。4.在審計實務(wù)中，可能會出現(xiàn)在審計報告中提及的所有期間內(nèi)，現(xiàn)任管理層均