記賬實操-上市公司自聯(lián)營企業(yè)購買資產(chǎn)的會計處理

會計實操文庫1/6記賬實操-上市公司自聯(lián)營企業(yè)購買資產(chǎn)的會計處理一、案例背景A上市公司于2×17年6月以現(xiàn)金11億元收購B股權(quán)投資基金（有限合伙）（以下簡稱B合伙企業(yè)）和林某持有的C有限公司（以下簡稱C公司）100%的股權(quán)。A公司是B合伙企業(yè)的有限合伙人，出資成本為1.2億元，在B合伙企業(yè)中持股比例為30%，A公司對B合伙企業(yè)具有重大影響，作為聯(lián)營企業(yè)投資核算。B合伙企業(yè)最初以4.1億元的整體估值受讓C公司70.59%的股權(quán)，此次以7.76億元對價出售給A上市公司，獲得收益3.66億元。B合伙企業(yè)在完成此項交易后進(jìn)行了清算分配，于2×17年6月將收到的處置款按照合伙協(xié)議約定分配給A上市公司2.3億元，A上市公司作為B合伙企業(yè)的有限合伙人出資成本1.2億元，確認(rèn)的收益為1.1億元，分配完成后B合伙企業(yè)不再存續(xù)。在2×17年年報編制過程中，A公司考慮到自聯(lián)營企業(yè)B合伙企業(yè)獲取的分配收益1.1億元，全部源于A公司自身支付的C公司股權(quán)收購款，故認(rèn)為B合伙企業(yè)的相應(yīng)投資收益并未實際實現(xiàn)。根據(jù)長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，投資方對合營或聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易未實現(xiàn)利潤不應(yīng)確認(rèn)長期股權(quán)投資收益，應(yīng)減少長期股權(quán)投資成本。A公司個別報表的具體會計處理方式如下：（1）支付股權(quán)收購對價11億元，確認(rèn)投資成本。借：長期股權(quán)投資——C公司11億元貸：銀行存款11億元（2）收到B合伙企業(yè)清算分配款項，不確認(rèn)投資收益，沖減投資成本。借：銀行存款2.3億元貸：長期股權(quán)投資——B合伙企業(yè)1.2億元長期股權(quán)投資——C公司1.1億元A公司的合并報表處理，根據(jù)“商譽=投資成本可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值”公式得知，在標(biāo)的公司可認(rèn)資產(chǎn)公允價值不變的情況，投資成本減少，商譽相應(yīng)減少，因此在不確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)的投資收益情況下，沖減投資成本1.1億元，商譽同樣沖減1.1億元。問題：A公司的會計處理是否恰當(dāng)？二、會計準(zhǔn)則及相關(guān)規(guī)定《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資》（2014年修訂）第十三條規(guī)定：“投資方計算確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈損益時，與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照應(yīng)享有的比例計算歸屬于投資方的部分，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資收益?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資（應(yīng)用指南）》（2014年修訂）補充規(guī)定：“對于投資方或納入投資方合并財務(wù)報表范圍的子公司與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。應(yīng)當(dāng)注意的是，投資方與聯(lián)營、合營企業(yè)之間發(fā)生投出或出售資產(chǎn)的交易，該資產(chǎn)構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理。有關(guān)會計處理如下：①聯(lián)營、合營企業(yè)向投資方出售業(yè)務(wù)的，投資方應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號一企業(yè)合并》的規(guī)定進(jìn)行會計處理。投資方應(yīng)全額確認(rèn)與交易相關(guān)的利得或損失。②投資方向聯(lián)營、合營企業(yè)投出業(yè)務(wù)，投資方因此取得長期股權(quán)投資但未取得控制權(quán)的，應(yīng)以投出業(yè)務(wù)的公允價值作為新增長期股權(quán)投資的初始投資資本，初始投資成本與投出業(yè)務(wù)的賬面價值之差，全額計入當(dāng)期損益。投資方向聯(lián)營、合營企業(yè)出售業(yè)務(wù)，取得的對價與業(yè)務(wù)的賬面價值之間的差額，全額計入當(dāng)期損益.投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別順流交易和逆流交易進(jìn)行會計處理。順流交易是指投資方向其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投出或出售資產(chǎn)。逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資方出售資產(chǎn)。未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中的，在計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷。三、案例解析投資方按權(quán)益法核算所享有聯(lián)營企業(yè)凈損益時，對于投資方與聯(lián)營企業(yè)之間發(fā)生的投出或出售資產(chǎn)所產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益處理原則，長期股權(quán)投資準(zhǔn)則在2014年修訂時做了變更，要求對投資方與聯(lián)營、合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷僅限于交易標(biāo)的不滿足企業(yè)合并準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)定義時，如果交易標(biāo)的滿足企業(yè)合并準(zhǔn)則的業(yè)務(wù)定義，取得方作為企業(yè)合并處理時，出售方或投資方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)交易的利得和損失。這個修訂的目的是為了解決長期以來合并財務(wù)報表準(zhǔn)則與長期股權(quán)投資準(zhǔn)則權(quán)益法核算之間存在的一個沖突，即當(dāng)投資方向聯(lián)營企業(yè)投出或者出售一個子公司時，根據(jù)長期股權(quán)投資權(quán)益法核算的要求，投資方出售給聯(lián)營企業(yè)的資產(chǎn)，其中歸屬于投資方自身部分的損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，只能確認(rèn)出售給聯(lián)營企業(yè)其他投資方的部分，但是根據(jù)合并報表準(zhǔn)則的原則，投資方在喪失對子公司控制權(quán)時應(yīng)全額確認(rèn)處置損益，并不考慮對手方是誰。在本案例中，A上市公司首先應(yīng)判斷自并購基金收購標(biāo)的資產(chǎn)C公司100%股權(quán)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)，考慮到案例背景介紹A公司在合并報表層面是確認(rèn)商譽的，因此合理推斷很可能滿足業(yè)務(wù)的定義。如果滿足業(yè)務(wù)的定義，根據(jù)修訂后長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的要求，A公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)合并準(zhǔn)則確定所取得標(biāo)的資產(chǎn)的合并成本，即11億元，作為長期股權(quán)投資和商譽的確認(rèn)基礎(chǔ)，不應(yīng)再對所享有的聯(lián)營企業(yè)投資收益1.1億元做抵銷。如果C公司不滿足業(yè)務(wù)的定義，則A公司自聯(lián)營企業(yè)購買的是裝在一項股權(quán)形式下的多項資產(chǎn)，在A公司的個別報表中會確認(rèn)為一項長期