【案例解析】政府補助未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入的納稅調(diào)整及填報

2017-2018年度會計實操優(yōu)秀獲獎文檔首發(fā)！【案例解析】政府補助未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入的納稅調(diào)整及填報【2017-2018最新會計實務(wù)】【2017-2018年最新會計實務(wù)經(jīng)驗總結(jié)，如對您有幫助請打賞！不勝感激！】前言：本文以填報《中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類,2017年版）》為目的而撰寫。

《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》（2017版，以下簡稱“會計準則”）第二條規(guī)定：政府補助，是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。

《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》有專門的政府補助相關(guān)納稅調(diào)整欄目，但是該表的填報說明專門聲明：符合稅收規(guī)定不征稅收入條件的政府補助收入，本表不作調(diào)整，在《專項用途財政性資金納稅調(diào)整明細表》（A105040）中納稅調(diào)整。

因此，本文主要探討政府補助征稅的情況，對于滿足不征稅收入的暫不涉及。

一、政府補助的會計處理

（一）政府補助的分類

會計準則第四條規(guī)定，政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。

與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。

（二）政府補助的計量

會計準則第七條規(guī)定，政府補助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照收到或應(yīng)收的金額計量。

政府補助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。

（三）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助的會計處理

1.初始計量的會計處理

會計準則第八條規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)當沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或確認為遞延收益。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助確認為遞延收益的，應(yīng)當在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益。按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。

說明：與2006版準則相比，2017版準則允許沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值。

（1）沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值會計分錄

借：銀行存款或其他應(yīng)收款

貸：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等

（2）確認為遞延收益會計分錄

借：銀行存款或其他應(yīng)收款

貸：遞延收益

在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益：

借：管理費用、制造費用等

貸：累計折舊、無形資產(chǎn)攤銷等

同時：

借：遞延收益

貸：營業(yè)外收入

2.相關(guān)資產(chǎn)提前處置的會計處理

會計準則第八條規(guī)定，相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)當將尚未分配的相關(guān)遞延收益余額轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的損益。

借：遞延收益

貸：營業(yè)外收入

（四）與收益相關(guān)的政府補助的會計處理

會計準則第九條，與收益相關(guān)的政府補助，應(yīng)當分情況按照以下規(guī)定進行會計處理：

1.用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)成本費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關(guān)成本；

（1）初始計量確認會計分錄

借：銀行存款

貸：遞延收益

（2）相關(guān)期間會計分錄

借：遞延收益

貸：其他收益或相關(guān)成本（如主營業(yè)務(wù)成本等）

2.用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失的，直接計入當期損益或沖減相關(guān)成本。

借：銀行存款

貸：其他收益或相關(guān)成本（如主營業(yè)務(wù)成本等）

（五）同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助的處理

會計準則第十條規(guī)定，對于同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助，應(yīng)當區(qū)分不同部分分別進行會計處理；難以區(qū)分的，應(yīng)當整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助。

（六）政府補助會計處理科目的選擇

會計準則第十一條規(guī)定，與企業(yè)日常活動相關(guān)的政府補助，應(yīng)當按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)實質(zhì)，計入其他收益或沖減相關(guān)成本費用。與企業(yè)日常活動無關(guān)的政府補助，應(yīng)當計入營業(yè)外收支。

說明：此為2017年版政府補助準則變化最大的一處。2006年版的準則，沒有區(qū)分，全部是計入營業(yè)外收支。

（七）政府補助退回的會計處理

會計準則第十五條規(guī)定，已確認的政府補助需要退回的，應(yīng)當在需要退回的當期分情況按照以下規(guī)定進行會計處理：

1.初始確認時沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價值的，調(diào)整資產(chǎn)賬面價值；

2.存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當期損益；

3.屬于其他情況的，直接計入當期損益。

二、政府補助的稅務(wù)處理

（一）《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。第七條規(guī)定，收入總額中財政撥款為不征稅收入。

（二）《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十二條規(guī)定，其他收入包括補貼收入等。第二十六條規(guī)定企業(yè)所得稅法第七條第（一）項所稱財政撥款，是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

（三）《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金行政事業(yè)性收費政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）第一條關(guān)于財政性資金規(guī)定：

1.企業(yè)取得的各類財政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計入企業(yè)當年收入總額。

2.對企業(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。

3.納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織按照核定的預(yù)算和經(jīng)費報領(lǐng)關(guān)系收到的由財政部門或上級單位撥入的財政補助收入，準予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

本條所稱財政性資金，是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款；所稱國家投資，是指國家以投資者身份投入企業(yè)、并按有關(guān)規(guī)定相應(yīng)增加企業(yè)實收資本（股本）的直接投資。

（四）《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第29號）：企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理按兩種情況處理：（一）縣級以上人民政府（包括政府有關(guān)部門,下同）將國有資產(chǎn)明確以股權(quán)投資方式投入企業(yè)，企業(yè)應(yīng)作為國家資本金（包括資本公積）處理。該項資產(chǎn)如為非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)按政府確定的接收價值確定計稅基礎(chǔ)。（二）縣級以上人民政府將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡指定專門用途并按《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）規(guī)定進行管理的，企業(yè)可作為不征稅收入進行企業(yè)所得稅處理。其中，該項資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)按政府確定的接收價值計算不征稅收入。縣級以上人民政府將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，屬于上述（一）、（二）項以外情形的，應(yīng)按政府確定的接收價值計入當期收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。政府沒有確定接收價值的，按資產(chǎn)的公允價值計算確定應(yīng)稅收入。

三、案例解析政府補助未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入的納稅調(diào)整及填報

（一）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助的納稅調(diào)整及填報

【案例14-1】利君公司2017年6月1日收到市政府通知，向企業(yè)提供一套環(huán)保專用設(shè)備，以鼓勵企業(yè)繼續(xù)作好環(huán)境保護工作。該設(shè)備公允價值90000元，利君公司為按照該設(shè)備共花費人工薪酬10000元。該設(shè)備預(yù)計使用5年（無殘值，假定滿足稅法規(guī)定最低折舊年限），2017年6月30日按照完畢即投入使用。

問題：利君公司2017年政府提供環(huán)保專用設(shè)備的會計處理及納稅調(diào)整與填報

1.會計處理

（1）收到設(shè)備時

借：在建工程90000元

貸：遞延收益90000元

（2）設(shè)備安裝

借：在建工程10000元

貸：應(yīng)付職工薪酬10000元

（3）設(shè)備安裝完畢轉(zhuǎn)固

借：固定資產(chǎn)100000元

貸：在建工程100000元

（4）設(shè)備投入使用2017年折舊

假定使用平均年限法折舊，2017年折舊額=（100000/5）/2=10000元

借：管理費用-折舊費10000元

貸：累計折舊10000元

同時，分配遞延收益：2017年應(yīng)分配=90000/5/2=9000元

借：遞延收益9000元

貸：其他收益9000元

2.稅會差異分析與納稅調(diào)整及填報

（1）稅會差異分析與納稅調(diào)整

稅務(wù)處理：當企業(yè)收到政府補助時，應(yīng)計應(yīng)稅收入90000元。而會計處理在2017年只計入收入金額是9000元，應(yīng)調(diào)整81000元。

（2）2017年度企業(yè)所得稅申報表填報

第一步：填寫《A101010一般企業(yè)收入明細表》，如圖14-1：

說明：說明：雖然新版《企業(yè)所得稅申報表》發(fā)布時間晚于《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》（2017版），但是仍然沒有配套修訂《A101010一般企業(yè)收入明細表》增加“其他收益”欄目，只能將“其他收益”屈尊填入原“營業(yè)外收入——政府補助利得”。

第二步：填寫《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》，如圖14-2：

第三步：填寫《A105000納稅調(diào)整項目明細表》，如圖14-3：

（二）與收益相關(guān)的政府補助的納稅調(diào)整及填報

【案例14-2】驪威公司2017年收到兩筆政府補貼：8月15日收到一筆100000元，用于2017年度秋季在精準扶貧對貧困地區(qū)秋糧保護價收購的補貼；12月20日收到一筆150000元，用于2018年春季種苗優(yōu)惠供應(yīng)貧困戶的補貼。

問題：驪威公司2017年政府補貼的會計處理及納稅調(diào)整與填報

1.會計處理

（1）8月收到補貼款：

借：銀行存款10000元

貸：其他收益10000元

（2）12月收到補貼款：

借：銀行存款150000元

貸：遞延收益150000元

2.稅會差異分析與納稅調(diào)整及填報

（1）稅會差異分析與納稅調(diào)整

稅務(wù)處理：驪威公司2017年度收到的兩筆政府補貼款，都應(yīng)計入2017年度的應(yīng)稅收入。但是，會計上只是確認了一筆補貼收入，另外一筆沒有計入的應(yīng)進行納稅調(diào)整。

（2）2017年度企業(yè)所得稅申報表填報

第一步：填寫《A101010一般企業(yè)收入明細表》，如圖14-4：

說明：此表填寫的數(shù)據(jù)是會計上確認的政府補助收入，會計上該筆政府補助收入計入的“其他收益”。企業(yè)所得稅申報表2017年版并沒有與時俱進，沒有及時修改申報表的相關(guān)欄目，而新版的財務(wù)報表已經(jīng)修訂并增加了“其他收益”欄目。在所得稅申報表沒有再次重新修訂前只能暫時按舊準則填在“營業(yè)外收入”下面。

第二步：填寫《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認收入納稅調(diào)整明細表》，如圖14-5：

第三步：填寫《A105000納稅調(diào)