作業(yè)成本法在中國制造企業(yè)應用案例研究精講

作業(yè)成本法在中國應用的案例ABC法打破了傳統(tǒng)的成本計算方法把制造費用統(tǒng)—分配給產(chǎn)品的局限性和任意性，以作業(yè)為中心，通過對作業(yè)成本的確認、計量和成本動因的選擇，提供相對準確真實的產(chǎn)品成本信息，從而提高了決策的科學性。在我國制造企業(yè)的成本管理改革中，既要借鑒國外的先進理論和方法，同時又要結合國情，因地制宜．ABC法在HS公司的實施

(—)HS公司簡介

HS公司是—家比較典型的高新技術制造企業(yè)。其主要產(chǎn)品有兩種，一種是初級產(chǎn)品X，它部分用于出售，部分用于繼續(xù)深加工，形成另—技術含量較高的產(chǎn)品Y。兩種產(chǎn)品的規(guī)格分別確a型和b型。

(二)ABC法的實施根據(jù)對公司生產(chǎn)制造過程和成本核算方法現(xiàn)狀的考察和分析，確定公司應用ABC法的方法和程序．具體實施步驟如下：ABC法在HS公司的實施

1．依據(jù)生產(chǎn)流程歸集建立各個作業(yè)HS公司主要有X產(chǎn)品制造、切片加工和磨片清洗三個基本生產(chǎn)車間。在X產(chǎn)品制造車間，完成初級產(chǎn)品X的制造，經(jīng)過切片加工車間利磨片清洗車間，完成深加工產(chǎn)品Y的制造。公司還有兩個輔助生產(chǎn)部門：動力維修部和品質(zhì)保證部。HS公司的主要作業(yè)可以劃分為熔化、切斷、滾圓、腐蝕、切片、磨片、質(zhì)檢、維修、供水、供電、供氣、生產(chǎn)線管理等。ABC法在HS公司的實施

2．把資源費用分配至各個作業(yè)在衡量作業(yè)消耗的資源費用時，應遵循了以下原則：

(1)把重點集中在昂貴的資源上，比如，石墨件、刀片等輔料耗用量較大，須著重管理。

(2)注意隨產(chǎn)品類型變化而變化的資源，找出差異。比如，熔化作業(yè)中的石墨件等輔料耗用量與主料投入量成正比。

(3)注意與傳統(tǒng)分配基準相關性差的資源需求，防止成本扭曲。比如，維修作業(yè)中資源的消耗與維修人員工時聯(lián)系最密切，而產(chǎn)量關聯(lián)不大。ABC法在HS公司的實施3．確定主要作業(yè)，構建同質(zhì)成本庫為了簡化核算，必須對作業(yè)進一步合并，構成同質(zhì)作業(yè)成本庫。確定代表作業(yè)。4．根據(jù)選擇的成本驅動因素，計算成本庫分配率X產(chǎn)品制造流經(jīng)了X成形、X加廠、動力提供、質(zhì)量檢驗、維護修理和生產(chǎn)管理等作業(yè)中心：Y產(chǎn)品制造則流經(jīng)了切磨加工、動力提供、質(zhì)量檢驗、維護修理和生產(chǎn)管理等作業(yè)中心。根據(jù)產(chǎn)品消耗每一作業(yè)中心的作業(yè)動因量，計算兩大類產(chǎn)品的制造成本分配率。ABC法在HS公司的實施（續(xù)）5．分配費用至產(chǎn)品，計算產(chǎn)品成本用產(chǎn)品消耗的某作業(yè)中心的作業(yè)動因總量乘以分配率，便得到產(chǎn)品消耗該作業(yè)中心的作業(yè)成本；將某產(chǎn)品消耗的所有作業(yè)成本相加，得到間接成本；將間接成本加上直接材料、直接人工等其他直接成本，就是該產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。兩種方法對成本計算的影響（表1）表1作業(yè)成本庫歸集表作業(yè)成本庫合并作業(yè)作業(yè)驅動因素X成形熔化主料耗用量X加工切斷、滾圓、腐蝕X產(chǎn)品產(chǎn)量切磨加工切片、磨片Y產(chǎn)品產(chǎn)量動力提供供水、供電、供氣、折舊機器工時質(zhì)量檢驗質(zhì)檢批量次數(shù)維護修理維修人工工時生產(chǎn)管理生產(chǎn)管理生產(chǎn)難度兩種方法對成本計算的影響過去HS公司并不分別考慮各作業(yè)發(fā)生的成本動因，而是把制造費用全部歸集，按照產(chǎn)量比率統(tǒng)一分配。把由ABC法與傳統(tǒng)方法計算出的成本進行比較，結果如表2所示。表2不同成本計算方法的成本對比（單位：元）

a型X產(chǎn)品b型X產(chǎn)品a型Y產(chǎn)品b型Y產(chǎn)品ABC法724.37964.0910.6815.39傳統(tǒng)計算方法772.07907.3211.0014.57差異數(shù)額47.70—56.770.32—0.82差異比率

6.58％—5.89％

3.00％—5.33％間接費用比率

53.46%

兩種方法對成本計算的影響（表2）53.46%24.38%24.38%兩種方法對成本計算的影響可以發(fā)現(xiàn)：傳統(tǒng)的成本計算方法由于僅依據(jù)產(chǎn)量因素將制造費用分配到產(chǎn)品，具有較大片面性，導致產(chǎn)量較高、工藝較簡單的產(chǎn)品的成本被高估：而產(chǎn)量較低、工藝較復雜的產(chǎn)品的成本被低估。ABC法采用了多元分配基準，并且集財務變量因素與非財務變量因素于一體，從而提高了其與產(chǎn)品實際消耗資源的相關性，使成本信息更加合理。兩種方法對成本計算的影響可以發(fā)現(xiàn)：HS公司的X產(chǎn)品間接費用比率較大，兩種成本計算方法結果的差異也較大；Y產(chǎn)品的間接費用比率較小，其差異就相對較小。間接費用在產(chǎn)品總成本中所占的比率越高，即單件產(chǎn)品層次作業(yè)成本比重較低．傳統(tǒng)方法的弊端就越明顯，ABC法的優(yōu)勢也就更為顯著．兩種方法對產(chǎn)品定價決策的影響

HS公司把成本加成方法與市場價格相結合，來確定產(chǎn)品的價格。一方面，計算出本公司的平均單位成本，再根據(jù)合理的投資回報率(30%)進行加成，即產(chǎn)品的單位平均成本x(1+30％)；另一方面，把成本加成后形成的單價，根據(jù)市場情況進行調(diào)整。兩種方法對產(chǎn)品定價決策的影響可見，在ABC法下，HS公司產(chǎn)品在成本加成后的單價與市場定價更為接近，從而有利于企業(yè)更好地融入市場競爭。在傳統(tǒng)方法下，造成了技術含量較低、產(chǎn)量較高的a型規(guī)格產(chǎn)品定價偏高；而技術含量高、產(chǎn)量小的b型規(guī)格產(chǎn)品定價偏低。根據(jù)ABC法的計算結果，工藝先進、復雜的高端產(chǎn)品定價較高：工藝相對簡單的產(chǎn)品定價較低。這體現(xiàn)了科學技術的重要作用，有助于激發(fā)員工的創(chuàng)新精神，不斷開發(fā)新產(chǎn)品。兩種方法對取舍訂單決策的影響在有限的生產(chǎn)能力條件下，如何進行訂單的取舍，這涉及到產(chǎn)品的售價是否能補償產(chǎn)品的成本這一個問題。企業(yè)如果在不了解產(chǎn)品真實成本的情況下，接受或者拒絕了某批訂貨，可能喪失盈利的機會，或者造成潛虧。結論與啟示ABC法在我國以下企業(yè)具有一定的應用價值制造企業(yè)，至少是高新技術產(chǎn)業(yè)的企業(yè)；間接制造費用與直接人工費用比值較高的企業(yè)；品種繁多，產(chǎn)品的工藝、規(guī)格差異較大的企業(yè)但是我們不能完全套用國外的現(xiàn)成理論和方法，而應與企業(yè)現(xiàn)狀和傳統(tǒng)方法融會貫通，尋找適合中國制造企業(yè)發(fā)展的最佳方案。結論與啟示建議：1．充分利用企業(yè)原有信息系統(tǒng)依據(jù)我國目前狀況，變革并非一朝一夕所能完成。如何更好地利用原有企業(yè)信息系統(tǒng)，意義尤其大。2．注意成本與效益的關系在采用新方法時要遵循效益大于成本的原則。比如．雖然在ABC法中作業(yè)成本庫的劃分越精細，成本計算越準確。但進行必要的成本動因合并以減少信息收集量，降低實施成本也是必要的。結論與啟示3．增加員工的參與度與響應度