湖南農(nóng)業(yè)大學(xué)(朱春燕)

(考籍號(hào)：年級(jí)專業(yè)：2010級(jí)會(huì)計(jì) 3 3 3 4 4 4 4 5 5 5 5 5 5 6 6 7 7 7致謝———————————————————— 8成本核算范圍、成本核算程序設(shè)計(jì)、成本的計(jì)算方法對(duì)高校教育成本核算進(jìn)行探討。高等學(xué)校教育成本,是指高校在教育活動(dòng)中用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的教育資它包括廣義教育成本和狹義教育成本兩種含義。廣義的高校教育成本既包括以貨幣支出的教育資源價(jià)值,也包括因資源用于高等教育所造成的價(jià)值損失。狹義的高校教育成本是指高校用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的,可以用貨幣計(jì)量的教育資源的價(jià)值,不包括資源用于高等教育喪失的機(jī)會(huì)成本。廣義的教育成本并不適用于高校微觀的成本核算對(duì)學(xué)生培養(yǎng)成本的計(jì)量,高校應(yīng)該借鑒企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本的概念,從會(huì)計(jì)學(xué)的角度來定義高校教育成本,即高校教育成本是高校為培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的能夠用貨幣來可靠計(jì)量的教育資源耗費(fèi)。高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度規(guī)定除經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)外,一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,以貨幣資金的增減直接確定收入和支出,不考慮該項(xiàng)資金取得和支付的歸屬期間,收入和支出不需要進(jìn)行配比。這種以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算模式,不能體現(xiàn)教育投入和教育成本在因果關(guān)系和時(shí)間上的配比原則,導(dǎo)致了對(duì)高校教育成本有重大影響的因素(固定資產(chǎn)折舊、基建投資、科研費(fèi)用等)不能合理地進(jìn)入成本核算范圍。例如固定次性投入費(fèi)用,會(huì)使當(dāng)年支出增大,結(jié)余減少,以后受益各年份卻沒有分?jǐn)?收支不配比,使得會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的本來面貌。權(quán)責(zé)發(fā)生制,是以應(yīng)收應(yīng)付作為標(biāo)準(zhǔn)確定本期的收益和費(fèi)用,凡屬于本期的收益和費(fèi)用,不論是否收到或付出,均作為本期的收益和費(fèi)用處理;凡不屬于本期的收益和費(fèi)用,損益時(shí),需要核算與獲得收益相關(guān)的費(fèi)用,要涉及折舊和許多費(fèi)用分?jǐn)偟挠?jì)算。顯然,兩種會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)相比較,權(quán)責(zé)發(fā)生制能夠更真實(shí)地反映一個(gè)單位的財(cái)務(wù)狀況,準(zhǔn)確地確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)期間內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的收入與所發(fā)生的費(fèi)用成本,更適合高校教育成本的核算。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)成本核算做了明確規(guī)定,而現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算提出了要求,并未提及事業(yè)單位有關(guān)成本核算的內(nèi)容,而成本歸集與核算方式也沒有明確的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。很多高校按照日常運(yùn)行經(jīng)費(fèi)來計(jì)算教育成本,其實(shí)是很不合理的。以學(xué)校的實(shí)際支出作為教育成本,實(shí)際上包含了相當(dāng)一部分不應(yīng)當(dāng)分配到學(xué)生身上的成本。例如龐大的后勤支出、社會(huì)保障支出以及部分科研支出。但是,高校運(yùn)行支出中哪些費(fèi)用應(yīng)計(jì)入成本,哪些不計(jì)入,計(jì)入成本的費(fèi)用具體是多少,教育成本應(yīng)該怎樣《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法(試行)》雖已將高校教育成本納入政府的監(jiān)管范疇,但其所指的成本,嚴(yán)格地講是一種統(tǒng)計(jì)成本,而不是通過會(huì)計(jì)核算程序核算出來的會(huì)計(jì)成本,其成本信息的客觀性、準(zhǔn)確性和權(quán)威性遠(yuǎn)不如會(huì)計(jì)成本。和學(xué)校會(huì)計(jì)制度前提下的雙軌制;另一種是修改事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和高校會(huì)計(jì)制度,采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為記賬基礎(chǔ)的單軌制。但是要修改事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和高校會(huì)計(jì)制度,涉及國家預(yù)算會(huì)計(jì)制度的改革,牽扯層面多,改革難度大,因此筆者認(rèn)為,教育成本核算應(yīng)以高校現(xiàn)有的會(huì)計(jì)資料為基礎(chǔ),在滿足國家預(yù)算管理和遵循現(xiàn)行事業(yè)單位財(cái)務(wù)準(zhǔn)則和學(xué)校會(huì)計(jì)制度的前提下,借鑒企業(yè)成本核算思路和方法,對(duì)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)參考權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則,以現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算資料為基礎(chǔ),對(duì)現(xiàn)行的收付實(shí)現(xiàn)制的核算結(jié)果進(jìn)行適當(dāng)?shù)男拚?。區(qū)分與教育成本核算有關(guān)的費(fèi)用,凡是與培養(yǎng)學(xué)生有關(guān)的費(fèi)用就納入教育成本核算范圍,與培養(yǎng)學(xué)生無關(guān)的費(fèi)用則不能計(jì)入教育成本。收益性支出是指為了取得本期收入而發(fā)生的支出,應(yīng)作為本期費(fèi)用入賬;資本性支出指為取得本期及以后多期收入而發(fā)生的支出,會(huì)計(jì)處理上將其資本化,作為資產(chǎn)入賬。劃分收益性支出與資本性支出的原則要求在會(huì)計(jì)核算中應(yīng)正確區(qū)分哪些支出應(yīng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,哪些支出不能計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用,合理確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)分擔(dān)的成本。對(duì)某些與學(xué)生培養(yǎng)成本關(guān)系難以界定的支出,應(yīng)遵循可操作性原則確定是否納入成本以及分?jǐn)偝杀镜谋壤?一)高校教育成本應(yīng)包括人員支出、商品和服務(wù)支出、資本性支人員支出是指支付給教學(xué)和為教學(xué)提供服務(wù)的各類在職人員的人員成本,包括工資、津貼補(bǔ)貼、獎(jiǎng)金、醫(yī)療費(fèi)、住房公積金、購房補(bǔ)貼,以及為上述在職人員支付的各種社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)等,還包括支付給學(xué)生的部分獎(jiǎng)助學(xué)金。商品和服務(wù)支出是指為學(xué)校教學(xué)及相行政府收支分類科目中經(jīng)濟(jì)分類科目的內(nèi)容一致。資本性支出的分?jǐn)?資本性支出是指高校購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的支出,包括購建各類房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)成本的,但在成本計(jì)算期內(nèi),應(yīng)按合理的比例分?jǐn)傆?jì)入成本。校辦產(chǎn)業(yè)支出,校內(nèi)各種非獨(dú)立核算單位的經(jīng)營性支出,各種附屬單位的支出,上繳出等均與培養(yǎng)學(xué)生無關(guān),不應(yīng)計(jì)入教育成本。研支出和與培養(yǎng)學(xué)生無關(guān)的科研支出。高校為教育教學(xué)改革而設(shè)立的校內(nèi)教育教改科研項(xiàng)目所發(fā)生的支出,由于和學(xué)生培養(yǎng)直接相關(guān),應(yīng)當(dāng)全部計(jì)入高校教育成本;高校為鼓勵(lì)和支持科研,對(duì)有關(guān)科研項(xiàng)目進(jìn)行的配套資助與獎(jiǎng)勵(lì)所發(fā)生的支出應(yīng)視為學(xué)校為社會(huì)每個(gè)課題都有相應(yīng)的課題經(jīng)費(fèi)來源,并且能做到單項(xiàng)課題收支平衡,但是這種課題研究與學(xué)生培養(yǎng)沒有直接關(guān)系,因此不能計(jì)入教育成本。在進(jìn)行教育成本核算過程中,應(yīng)遵循相關(guān)性原則,對(duì)已經(jīng)從學(xué)校剝離出去組建的獨(dú)立核算的后勤集團(tuán)或經(jīng)濟(jì)實(shí)體發(fā)生的支出不應(yīng)計(jì)入教育成本,學(xué)校支付給這些單位的與學(xué)生相關(guān)的費(fèi)用允許計(jì)入教育成本,如學(xué)生用水用電、校園綠化、房屋維修等。未實(shí)行后勤社會(huì)化的高校后勤支出中與學(xué)生相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入教育成本,但屬于有償服務(wù)性的費(fèi)用不應(yīng)計(jì)入教育成本。成本項(xiàng)目可分為教學(xué)成本、業(yè)務(wù)輔助成本、行政管理成本、后勤服務(wù)成本、學(xué)生事務(wù)成本、常規(guī)科研成本、其他成本七項(xiàng)。教學(xué)成本:指高校教學(xué)單位為培養(yǎng)各類學(xué)生發(fā)生在教學(xué)過程中的各類費(fèi)用,包括教學(xué)人員的人員支出,教學(xué)部門的公用開支,教學(xué)用固定資產(chǎn)折舊等。業(yè)務(wù)輔助成本:指高校圖書館、計(jì)算中心、網(wǎng)絡(luò)中心、電教中心等教學(xué)輔助部門支持教學(xué)所發(fā)生的各類費(fèi)用開支,包括人員支出、公用支出、固定資產(chǎn)折舊包括人員支出、公用支出、固定資產(chǎn)折舊等。后勤服務(wù)成本:指高校提供后勤保障所發(fā)直接用于學(xué)生事務(wù)的包括學(xué)生獎(jiǎng)助學(xué)金、學(xué)生公費(fèi)醫(yī)療支出在內(nèi)的各類費(fèi)用開支。一校與培養(yǎng)學(xué)生有關(guān)的科研支出,包括分?jǐn)偟娜藛T支出、公用支出、固定資產(chǎn)折舊等。其他成本:指不在上述項(xiàng)目中的其他與學(xué)生培養(yǎng)有關(guān)的支出。高校教育成本的計(jì)算對(duì)象是高校培養(yǎng)的各類學(xué)生。高校的學(xué)生類型多種多樣,有不于費(fèi)用的歸集和分配,可按學(xué)歷層次、專業(yè)和年級(jí)分類。按學(xué)歷層次可分為專科生、本分;按年級(jí)分是指在以上兩種分類的基礎(chǔ)上,再以學(xué)生年級(jí)劃分。成本計(jì)算期是指按成本計(jì)算對(duì)象確定核算、報(bào)告教育成本的周期。從正確核算成本的要求看,以自然的業(yè)務(wù)運(yùn)作周期為成本核算的期間比較適當(dāng)。高校的教育產(chǎn)品是學(xué)周期作為教育成本的核算周期。這里所說的培養(yǎng)但一名學(xué)生的培養(yǎng)周期少則兩年多則四五年,不便于及時(shí)提供相關(guān)的成本信息,因此教育成本計(jì)算期應(yīng)按“年”劃分。由于學(xué)校的教學(xué)是按學(xué)年組織的,學(xué)費(fèi)的收取也是按學(xué)年收取的,這個(gè)“年”應(yīng)該是學(xué)年比較合適。這雖然與以按月生成報(bào)表,1至12月的公歷年度報(bào)表可以滿足宏觀管理的要求,按照當(dāng)年8月到次年7月生成成本報(bào)表,可真實(shí)反映高校辦學(xué)耗費(fèi),滿足成本管基于上述成本核算思路,高?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)科目和核算方法均維持不變。高?？闪硇性鲈O(shè)一套成本核算輔助賬套,并設(shè)計(jì)相應(yīng)的成本核算科目,業(yè)務(wù)登記與高校事業(yè)賬套平行因?yàn)楦咝３杀局写罅康氖情g接費(fèi)用,直接費(fèi)用相對(duì)較少,可以不分直接費(fèi)用和間接費(fèi)用是高校事業(yè)賬套中固定資產(chǎn)的抵減科目,對(duì)高校加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理有一定的參考意義?！俺杀鞠嚓P(guān)收入”科目是在期末結(jié)轉(zhuǎn)高校教育成本時(shí)使用的科目,結(jié)轉(zhuǎn)高校教育成本時(shí),金”,貸記“成本相關(guān)收入”。高校在進(jìn)行日常賬務(wù)處理時(shí),據(jù)以編制記賬憑證的原始憑證采用成本計(jì)算單,在成例等標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配,約當(dāng)系數(shù)可參考教育主管部門規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)學(xué)生折合系數(shù)。分配的方法可以采用實(shí)際分配率法,也可以采用計(jì)劃分配率法,前者是根據(jù)本期實(shí)際發(fā)生的應(yīng)分配額和實(shí)際計(jì)算的分配標(biāo)準(zhǔn)總量計(jì)算的實(shí)際分配率,后者是根據(jù)本期的計(jì)劃分配率對(duì)本期實(shí)際發(fā)生的應(yīng)分配額進(jìn)行分配的方法,其中計(jì)劃分配率根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)來確定。采用哪備成本計(jì)算的相關(guān)內(nèi)容外,一般情況下還要有對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)在支出發(fā)生時(shí)登記在高校事業(yè)賬套中的記賬憑證的編號(hào),便于查找和審核。通過費(fèi)用的歸集和分配后,各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用已計(jì)入各成本計(jì)算對(duì)象的相關(guān)成本項(xiàng)目,從而可得到成本計(jì)算期內(nèi)的總成本。在教育成本對(duì)象畢業(yè)之前,所有成本均為未完成成本,在教育成本對(duì)象畢業(yè)時(shí),所有成本均為完成成本,用成本對(duì)象的完成總成本除以該成本對(duì)象的總?cè)藬?shù),即為單位完成成本,同樣,也可以計(jì)算每學(xué)年總成本和單位成本。[1]高等師范院校財(cái)務(wù)管理研究會(huì)課題組.