《房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅合規(guī)報告》

目錄一、2024年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅征管趨勢觀察二、2023年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅爭議典型案件觀察三、2023年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅爭議焦點匯總四、2024年房地產(chǎn)企業(yè)面臨的土地增值稅風(fēng)險五、2024年房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅風(fēng)險管理與稅務(wù)合規(guī)建議引言20231-11104045788529.0%。數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計局8313457.2%5853097.6%8745621.2%6373721.5%。房屋竣工面積6523717.9%4758118.5%1005097.3%1053185.2%，4.3%。數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計局6538518.0%20.4%。2023724等相關(guān)政策陸續(xù)落地釋放需求。數(shù)據(jù)來源：國家統(tǒng)計局房地產(chǎn)行業(yè)作為支柱產(chǎn)業(yè)，對穩(wěn)經(jīng)濟具有重要作用，也是穩(wěn)就業(yè)、保民生的重要抓手。在稅收領(lǐng)域，土地增值稅對于房地產(chǎn)交易市場的調(diào)控發(fā)揮重要作用。一、2024年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅征管趨勢觀察（一）審計署關(guān)注整改土地增值稅問題202362620222022及時對已達到清算條件的39個房地產(chǎn)項目清算土地增值稅9.49億元。20231226202220223811.3（二）大量房開企業(yè)陷入欠稅危機202311212023年第三季度欠稅名單予以公布。在此次公布的182家欠稅企業(yè)中，房地產(chǎn)及其上下游企業(yè)有137家，占比達到七成以上。不過，房開企業(yè)的欠稅問題并不完全是區(qū)域性、偶發(fā)的問題，由于房地產(chǎn)項目開發(fā)周期長、外部數(shù)據(jù)雜、專業(yè)化程度高，項目資金回收期長，且銷售不善極易出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)問題，在開發(fā)建設(shè)過程中，資金也可能被挪作他用，最終使得在清算結(jié)論作出、稽查查處后，房開企業(yè)無力補繳稅款。根據(jù)中國房地產(chǎn)業(yè)協(xié)會信用建設(shè)辦公室發(fā)布的《2023年第三季度中國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)信用狀況報告》，第三季度全國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各類不良信用信息共計53078條，從不良信用信息類型來看，主要為欠稅信息，占比約為66.01%。據(jù)悉，第三季度全國發(fā)生欠稅行為的房開共計6272家，約占全部房開企業(yè)的4.56%，不足5%。發(fā)生欠稅行為的房開企業(yè)數(shù)量同比增加31.19%，環(huán)比2023年第二季度增加1.31%。其中，廣東、河南和湖北被公布欠稅房開企業(yè)數(shù)量最多。從具體欠稅的類型來看，城市維護建設(shè)稅、土地增值稅、增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和印花稅是主要的欠稅類型。此外，第三季度有4家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)被公布存在重大稅收違法行為，主要原因為虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票和逃避繳納稅款。此類欠稅信息的上升，與相關(guān)部門的披露時間、查處及追溯力度存在密切關(guān)系，房開企業(yè)在以后的經(jīng)營中不能掉以輕心。（三）土地增值稅政策調(diào)整和延續(xù)1、多項土地增值稅優(yōu)惠政策延續(xù)2023年9月22日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的公告》（財政部稅務(wù)總局公告2023年第51號），對企業(yè)整體改制、合并、分立和以房地產(chǎn)作價入股進行投資等情形下暫不征收土地增值稅的優(yōu)惠政策進行了延續(xù)。2023年9月28日，財政部、稅務(wù)總局和住房城鄉(xiāng)建設(shè)部發(fā)布《關(guān)于保障性住房有關(guān)稅費政策的公告》（財政部稅務(wù)總局住房城鄉(xiāng)建設(shè)部公告2023年第70號），仍然規(guī)定“企事業(yè)單位、社會團體以及其他組織轉(zhuǎn)讓舊房作為保障性住房房源且增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅”。2、多地更新土地增值稅清算管理辦法發(fā)布日期文件名稱2023年5月4日《國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局土地增值稅清算審核管理辦法》（國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局公告2023年第發(fā)布日期文件名稱2023年5月4日《國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局土地增值稅清算審核管理辦法》（國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局公告2023年第2號）2023年5月4日《國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局土地增值稅清算工作規(guī)程》（國家稅務(wù)總局海南省稅務(wù)局公告2023年第3號）2023年6月21日《國家稅務(wù)總局寧波市稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅清算若干政策問題的公告》（國家稅務(wù)總局寧波市稅務(wù)局公告2023年第3號）2023年12月28日國家稅務(wù)總局廈門市稅務(wù)局關(guān)于發(fā)布《廈門市房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局廈門市稅務(wù)局公告2023年第1號）2023年12月29日國家稅務(wù)總局內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局關(guān)于發(fā)布《內(nèi)蒙古自治區(qū)土地增值稅清算管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局公告2023年第7號）在清算單位界定方面，各地通常是以規(guī)劃部門核發(fā)的《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》所列建設(shè)項目為準，不過也有地方制定了相對特殊的規(guī)則，例如，廈門市明確對于分期開發(fā)的項目，允許納稅人自行選擇以政府建設(shè)主管部門核發(fā)的《建筑工程施工許可證》或政府規(guī)劃部門核發(fā)的《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》（含規(guī)劃變更批復(fù)文件）中確認的項目作為分期標準（選定分期標準后，不得變更）。又如，內(nèi)蒙古自治區(qū)明確“對于取得《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》后分期開發(fā)的，以分期開發(fā)的項目為清算單位。為避免開發(fā)周期過長、清算單位確認不合理，造成企業(yè)稅負過重，經(jīng)國家有關(guān)部門審批或備案的同一項目，在24個月內(nèi)規(guī)劃、施工且納稅人按同一成本對象進行會計核算的，可將相關(guān)《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》確認的項目或分期開發(fā)的項目合并為一個清算單位?！庇猩鲜銮闆r或者其他確有特殊原因需合并、拆分的，經(jīng)納稅人提出申請并經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)同意的，可以改變清算單位；但是如果是主管稅務(wù)機關(guān)認為需要合并、拆分的，則無需取得納稅人同意，可以直接以書面形式通知納稅人確認的清算單位。在業(yè)態(tài)分類上，廈門市執(zhí)行普通住宅與非普通住宅的“二分法”，而海南省、寧波市和內(nèi)蒙古自治區(qū)均執(zhí)行普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)的“三分法”。在清算審核期限方面，上述范圍中除廈門市未對稅務(wù)機關(guān)的清算審核期限予以明確外，海南省、寧波市和內(nèi)蒙古自治區(qū)明確的清算審核期限均為90日?？梢?，各地對于土地增值稅清算的規(guī)定存在差異。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)尤其應(yīng)當(dāng)持續(xù)關(guān)注、深入解讀項目開發(fā)土地增值稅稅收政策規(guī)定，避免因政策理解不到位被稅務(wù)稽查。3、多地調(diào)整土地增值稅預(yù)征率《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定將土地增值稅的預(yù)征事項授權(quán)省級稅務(wù)機關(guān)根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定具體辦法。2023年以來，重慶市、四川省、內(nèi)蒙古自治區(qū)、甘肅省等多地對預(yù)征率進行了調(diào)整。4、北京、上海調(diào)整普通住房標準2023年12月14日，北京市住房和城鄉(xiāng)建設(shè)委員會、國家稅務(wù)總局北京市稅務(wù)局、中國人民銀行北京市分行、國家金融監(jiān)督管理總局北京監(jiān)管局和北京住房公積金管理中心下發(fā)《關(guān)于調(diào)整優(yōu)化本市普通住房標準和個人住房貸款政策的通知》，明確自2024年1月1日起，北京市享受稅收優(yōu)惠政策的普通住房，應(yīng)同時滿足以下條件：（一）住宅小區(qū)建筑容積率在1.0（含）以上；（二）單套住房建筑面積在144平方米（含）以下；（三）5環(huán)內(nèi)住房成交價格在85000元/平方米（含）以下、5-6環(huán)住房成交價格65000/（含6環(huán)外住房成交價格在45000/（含）以下。與2014年的普通住宅的標準相比有所放寬，以前年度開發(fā)建造而尚未銷售的房產(chǎn)性質(zhì)可能從非普通住宅轉(zhuǎn)變?yōu)槠胀ㄗ≌?。對房開企業(yè)而言，普通住宅占比的擴大并不一味都是利好，相反可能會拉高增值率，增加納稅人的稅負，具體影響要視項目的實際情況而定。無獨有偶，上海市下發(fā)《關(guān)于調(diào)整本市普通住房標準的通知》，規(guī)定可以享受優(yōu)惠政策的普通住房，應(yīng)同時滿足以下條件：一是五層以上（含五層）的多高層住房，以及不足五層的老式公寓、新式里弄、舊式里弄等；二是單套住房建筑面積在144平方米以下（144平方米）。此次調(diào)整去除了之前認定標準中的總價條件，總體上看也是放寬標準的體現(xiàn)。（四）房地產(chǎn)行業(yè)“以數(shù)治稅”新進展近年來，青島市稅務(wù)部門關(guān)注到房地產(chǎn)行業(yè)規(guī)模大、經(jīng)營周期長、多項目滾動式開發(fā)等特點，開始探索打造房地產(chǎn)行業(yè)“數(shù)控智管”涉稅風(fēng)險管理新模式。通過內(nèi)外大數(shù)據(jù)集成，創(chuàng)新設(shè)計表格《房地產(chǎn)業(yè)涉稅風(fēng)險分析模板表》，集成登記、發(fā)票、申報等內(nèi)部數(shù)據(jù)及“網(wǎng)上房地產(chǎn)”等外部數(shù)據(jù)，通過環(huán)環(huán)相扣的全鏈條內(nèi)外數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)分析，“一戶式”提取房地產(chǎn)企業(yè)取得土地、房屋預(yù)售、房屋交付等環(huán)節(jié)的涉稅風(fēng)險點。同時，青島稅務(wù)部門配套還建立了數(shù)據(jù)算法模型，并運用數(shù)據(jù)庫工具幫助房開企業(yè)梳理涉稅風(fēng)險點。啟用“數(shù)控智管”風(fēng)險管理新模式后，青島市稅務(wù)部門對高信用低風(fēng)險納稅人通過風(fēng)險提醒等方式開展服務(wù)，幫助20戶房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)范涉稅政策運用，精準輔導(dǎo)100余戶房地產(chǎn)企業(yè)入庫稅款3.05億元，輔導(dǎo)退稅2500余萬元。二、2023年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅爭議典型案件觀察（一）某房企直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，無可售建筑面積開發(fā)成本不予扣除A200320191025，AB8-18-28-3202210AA1.220221219A2（二）某房企未取得金融機構(gòu)證明，利息支出不予據(jù)實扣除F1998數(shù)十億元。2019930SF算。20191231，F(xiàn)2023117，SFF4.520191231稅款萬分之五的滯納金。（三）SOHO中國欠繳土地增值稅19億元20228SOHO202291SOHO1217.33之五的滯納金。202381820232023630306019.86SOHO就具體償付計劃達成一致，SOHO2023630中國將進一步償付人民幣700萬元。（四）房企走逃失聯(lián)拒不清算，稅局核定征收土地增值稅2022年6月，南通市稅務(wù)局組建專門審核團隊開始對W公司的“JS家園”項目實施土地增值稅清算審核。審核人員通過系統(tǒng)比對和前期調(diào)查，發(fā)現(xiàn)W公司被列入了“非正常戶”管理，企業(yè)法定代表人、財務(wù)人員等均已失聯(lián)。經(jīng)與一名曾在W公司任職的主管聯(lián)系，審核人員得知W公司及“JS家園”項目的財務(wù)資料已經(jīng)缺失，收入、成本等相關(guān)發(fā)票根本無法獲取。由于W公司法定代表人、財務(wù)人員失聯(lián)，前任主管不愿配合調(diào)查，審核人員以郵寄送達方式，向W公司發(fā)送了土地增值稅清算通知書，要求企業(yè)在90日內(nèi)辦理土地增值稅清算申報手續(xù)。直至申報期滿，W公司仍未辦理土地增值稅清算申報。2022年9月底，審核人員向W公司郵寄送達限期改正通知書，被拒收；同年10月初，審核人員在南通市稅務(wù)局官網(wǎng)以公告送達形式發(fā)布責(zé)令限期改正通知書，直至11月初公告期滿，W公司仍未履行清算申報義務(wù)。至此，對W公司“JS家園”項目的土地增值稅清算審核工作，陷入僵局。W（國稅發(fā)〔2006〕187）第七條第（四）款會同意啟動核定征收程序。WJSW一步作比對分析，最終確定了“JS在計算土地增值稅增值額的過程中，審核團隊通過向“JS積與金額、規(guī)劃用地面積和“總平圖”等關(guān)鍵信息。又根據(jù)“JS成本的分攤方法。在數(shù)據(jù)基本完備的情況下，為了更加嚴謹?shù)赝扑愠觥癑S證，審核團隊確定了“JSW12（五）集中大額采購溢價被認定關(guān)聯(lián)交易，土增稅成本調(diào)減兩千萬元XAB，A3B1891.43AC60%ABBAXABA2866三、2023年房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅爭議焦點匯總（一）房地產(chǎn)清算業(yè)態(tài)認定的征免之爭案例一：J20083月成立以來，主要經(jīng)營房地產(chǎn)開發(fā)。2008414JA、BM項目開發(fā)建設(shè)。該項目已全部竣工并可交付使用。2014713J公司委托稅務(wù)師事務(wù)所對M項目進行清算鑒證，M361萬元、商鋪應(yīng)繳土地增值稅3582014722H地方稅務(wù)局第二稅務(wù)分局向JJ公司已繳土地增值稅稅額411萬元，應(yīng)補土地增值稅稅額309萬元。2014923J公司全部稅款繳納入庫。2019528DJ20141120171231日期間涉稅情況進行檢查。同年616JH提交《關(guān)于申請土地增值稅退稅的申請報告》，申請退還“普通住宅”多繳納的土地增值稅4732019年9月5日，D稅務(wù)分局作出《稅務(wù)事項通知書》，對J公司“普通住宅”應(yīng)繳納的土地增值稅362萬元（增值率5.47%）不予退稅。本案中，雙方的爭議焦點是：公司就“普通住宅”已交土地增值稅提出的退稅申請是否具有法律依據(jù)，能否得到支持？根據(jù)《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條的規(guī)定：普通標準住宅，是指按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅。高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標準住宅。普通標準住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。江蘇省財政廳、江蘇省國家稅務(wù)局、江蘇省地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)《關(guān)于印發(fā)<中華人民共和國土地增值稅暫行條例>的通知》的通知（蘇地稅發(fā)（1995）103號）第二條規(guī)定，《細則》第十一條所稱的“普通標準住宅”，暫定為按當(dāng)?shù)卣块T規(guī)定和建筑標準建筑，按商品房住宅價格管理的要求實行國家定價或限價，為安排住房困難戶、解決中低檔收入者住房而建造的經(jīng)濟適用房、微利房、解困解危房、拆遷安置住房、落實私改房等。高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標準住宅。事實上，普通住宅與普通標準住宅屬不同概念。J公司經(jīng)營范圍是房地產(chǎn)開發(fā)、普通商品房銷售，其開發(fā)的M項目面向市場公開定價，不屬于《細則》第十一條所規(guī)定的為安排住房困難戶、解決中低檔收入者住房而建造的經(jīng)濟適用房、微利房、解困解危房、拆遷安置住房、落實私改房等。故M項目不屬于普通標準住宅，不符合土地增值稅免征優(yōu)惠政策的條件?！秾嵤┘殑t》規(guī)定，普通標準住宅指“按所在地一般民用住宅標準建造的居住用住宅”，但這一定義本身不夠不明確，尤其是和普通住宅的關(guān)系通標準住宅”限縮在包含于“普通住宅”中的一類住宅?！秶鴦?wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的（國辦發(fā)[2005]26明確，享受優(yōu)惠政策的住房原則上應(yīng)同時滿足以下條件：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各省、自治區(qū)、直轄市要根據(jù)實際情況，制定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20%。各直轄市和省會城市的具體標準要報建設(shè)部、財政部、稅務(wù)總局備案后，在2005531日前公布。至此，普通標準住宅的定義一錘定音，對于各地在國辦發(fā)[2005]26發(fā)布的普通住宅標準，與國辦發(fā)[2005]26號沖突的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)上位法優(yōu)于下位法原則不予適用。同時根據(jù)國辦發(fā)[2005]26號，地方有義務(wù)向國家稅務(wù)總局報備普通標準住宅的具體標準，對于新報備的標準與過去標準不同的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)新法優(yōu)于舊法的原則適用新報備的標準。（二）土增稅清算成本分攤的適用方法之爭案例二：【按受益原則歸集】20083AX項目進行房地產(chǎn)開發(fā)。20136X項目竣工結(jié)算。201611AXX項目應(yīng)繳土增897,214.49,351,044.878,453,830.4720181XY市稅務(wù)局遞交了《關(guān)于土地增值稅清算幾個事項的X項目拆遷還建面積7,970.04㎡，根據(jù)稅法規(guī)定，拆遷安置房應(yīng)當(dāng)視同銷售計算收入，同時可以等額計入扣除項目。故A公司確認拆遷還建面積對應(yīng)的銷售收入和扣除項目相等，此部分面積增值額為020193XYX項目應(yīng)繳納土地增值稅8,267,736.869,351,044.871,083,308.01本案中，稅企雙方就實物形式的拆遷補償應(yīng)按清算單位歸集，還是單獨歸集到拆遷還建面積當(dāng)中發(fā)生爭議。法院認為，雙方爭議實際上不是成本歸集方法的爭議，而是拆遷還建的這部分房屋是否專屬于某一種房屋業(yè)態(tài)的專屬成本，即按照專屬法歸集成本在本案中是否有適用條件。專屬拆遷補償費強調(diào)明確指向性和受益的唯一性，其中，指向性是指拆遷補償費是針對被拆遷房屋下面的土地而言，指向的是土地，而不是新建房屋；而唯一性是指某一業(yè)態(tài)（區(qū)分普通住宅、非普通住宅和其他開發(fā)產(chǎn)品）的專屬成本僅使該業(yè)態(tài)受益，而與其他業(yè)態(tài)無關(guān)的成本。本案中，根據(jù)A公司提供的《拆遷補償協(xié)議》約定，以住宅補償住宅，以商鋪補償商鋪，這是補償?shù)囊环N方式，但并不能說明因為拆除住宅而發(fā)生的成本，專屬于新建住宅，而與新建的商鋪無關(guān)，也不能說明拆除商鋪發(fā)生的成本，專屬于新建商鋪，而與新建的住宅無關(guān)。故應(yīng)以事實為依據(jù)，以受益性為原則來判斷實物補償發(fā)生的拆遷成本是否是專屬成本。拆遷補償費屬于土地成本，因此，實物拆遷補償費計入土地成本在拆遷時點，不論拆遷協(xié)議如何約定，拆遷的目的是為了整片土地的進一步開發(fā)，受益的是整塊土地。本案中，沒有證據(jù)證明因為拆除住宅而獲得的用于進一步開發(fā)的地塊只用來開發(fā)住宅，也沒有證據(jù)證明因為拆除商鋪而獲得的用于進一步開發(fā)的土地只用來開發(fā)商鋪，因此，沒有證據(jù)證明實物補償方式的拆遷補償費屬于專屬成本。故應(yīng)將實物拆遷補償?shù)牟疬w補償費視為非專屬成本按照建筑面積法進行分攤?；谇笆隼碛?，在案涉項目沒有適用專屬法歸集成本的條件時，X州Y市稅務(wù)局將該項目拆遷補償費計入整個開發(fā)項目成本，采取建筑面積分攤法計算土地增值稅，兼顧合法性與合理性原則，符合法律規(guī)定?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知（2010〕220規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187）第三條第（一）款規(guī)定確認收入，同時將此確認為房地產(chǎn)開發(fā)項目的拆遷補償費。因此，拆遷還建項目，安置房應(yīng)視同銷售確認收入，同時，可以等額確認拆遷補償費，計入土增稅扣除項目。一些企業(yè)認為，拆遷還建面積的視同銷售收入與扣除項目完全相等，故無需確認這部分面積對應(yīng)的增值，這種想法是錯誤的。案例三：【按固定方法歸集】H公司是海南省的一家房開企業(yè)，2011年8月，H公司達到土地增值稅清算條件，在自行清算時認為“銷售比例法”更符合受益原則，故采用該方法對普通住宅和非普通住宅成本進行歸集，認為應(yīng)補繳土地增值稅1111萬元。2014年12月，市稅務(wù)局向H公司送達《土地增值稅清算結(jié)論》和《土地增值稅清算稅款繳納通知書》，認為海南省范圍內(nèi)適用《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》，明確應(yīng)按可售建筑面積百分比法對H公司開發(fā)的涉案項目進行成本歸集，確認H公司應(yīng)補繳土地增值稅2498萬元?！锻恋卦鲋刀惽逅愎芾硪?guī)程》第二十一條第（五）項規(guī)定，“納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用”。據(jù)此，受益原則是成本歸集的根本要求，占地面積法、建筑面積法和稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式都只是實現(xiàn)該要求的手段。企業(yè)應(yīng)當(dāng)準確判定實際發(fā)生的成本費用在性質(zhì)上屬于何種扣除項目，進而從用途上判斷受益對象的范圍，屬于專屬成本，且納稅人在財務(wù)核算中予以明確區(qū)分的，優(yōu)先按專屬成本法歸集；屬于共同成本，納稅人對相關(guān)成本費用混合核算的，才按照占地面積法、建筑面積法或稅務(wù)機關(guān)確認的其他方式計算分攤。在對具體的房地產(chǎn)項目進行清算時，不能脫離個案實際情況，“一刀切”地規(guī)定何種清算單位、何種房地產(chǎn)類型或何種扣除項目必須采用某種分攤扣除方法。對于占地面積法更符合受益原則的，應(yīng)適用占地面積法；對于建筑面積法更符合受益原則的，應(yīng)適用建筑面積法；對于規(guī)定的方法均不能符合受益原則的，應(yīng)當(dāng)適用其他合理方法。因此，相比于僵化適用地方規(guī)定，確認納稅人采用的成本歸集方法是否符合受益原則更具有合理性和必要性。（三）合作建房后向合作方分配房屋是否構(gòu)成房屋轉(zhuǎn)讓案例四：201077CT約定雙方合作建房，合作方式為：T公司提供建房土地，CT司增資的方式提供6800萬現(xiàn)金。房地產(chǎn)以T公司的名義開發(fā)，建成后向C公司分配固定比例的房屋。2016年11月，房地產(chǎn)開發(fā)完成，T公司與C公司向經(jīng)開區(qū)稅務(wù)局申請辦理不動產(chǎn)過戶繳稅事宜。經(jīng)開區(qū)稅務(wù)局認為，分配房屋屬于房屋轉(zhuǎn)讓，因雙方分配房屋未約定作價，遂根據(jù)評估機構(gòu)的評估價9837萬元作為計稅價格，對T公司征收增值稅468萬元，征收土地增值稅、印花稅、增值稅附加合計980萬元。一二審法院認為，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營業(yè)稅問題解答（之一）>的通知》（國稅函發(fā)〔1995〕156號）第十七條規(guī)定，合作建房，是指由一方（以下簡稱甲方）提供土地使用權(quán)，另一方（以下簡稱乙方）提供資金，合作建房。合作建房的方式包括兩種，一是雙方以各自擁有的土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)相互交換的“以物易物”，二是一方以土地使用權(quán)、另一方以貨幣資金合股，成立合營企業(yè)合作建房。兩種方式下又按合作方是否承擔(dān)建設(shè)風(fēng)險，確定各方應(yīng)承擔(dān)的增值稅（營改增前為營業(yè)稅）納稅義務(wù)。本案系C公司向T公司增資，T公司建成房屋后分配給C公司，不屬于以物易物，也不屬于成立合營企業(yè)建房，不構(gòu)成稅法上的合作建房。而再審法院認為，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知（財稅字〔1995〕48）的規(guī)定，對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。本案中，法院認為合作建房的認定應(yīng)當(dāng)考慮經(jīng)濟發(fā)展變化和企業(yè)經(jīng)濟活動的現(xiàn)狀，對于早期稅收政策未予規(guī)定，但實質(zhì)上屬于新形式合作建房的行為，應(yīng)當(dāng)予以包容，給予免稅待遇。法院判決從納稅人權(quán)利保護出發(fā)，對合作建房的認定采取了目的解釋方法，不能僅僅因為法律形式不滿足合作建房政策要求，就否定合作建房的本質(zhì)，否則將違背稅收政策的立法目的，為合作建房能否免稅的判定提供了參考。（四）房企以不動產(chǎn)對外投資計稅價格如何確認案例五：D公司于2007年4月成立后，以出讓方式取得國有建設(shè)用地50.99畝，開發(fā)“第一街”房地產(chǎn)項目。第一街項目建成后，D公司以其中42415.75㎡房屋對外投資入股，房屋協(xié)議作價1.5億元。S地稅稽查局在清算時認為D公司將該部分房屋對外投資應(yīng)視同銷售，并且聘請價格認證機構(gòu)對該房屋進行了評估，以評估價格1.6億元確認D公司收入，并作出《稅務(wù)處理決定書》，要求D公司補繳土地增值稅1928萬元。從土地增值稅清算規(guī)定來看，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于對外投資，應(yīng)當(dāng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入應(yīng)當(dāng)嚴格按照規(guī)定的方法和順序確認。從稅收征管的角度來看，D公司向關(guān)聯(lián)企業(yè)作價投資入股不符合獨立交易原則，存在減少應(yīng)納稅收入的情形，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)進行納稅調(diào)整。S地稅稽查局以評估價格對協(xié)議作價進行調(diào)整合法、適當(dāng)。目前，單位、個人在改制重組時以房地產(chǎn)作價入股進行投資享有《財政部稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的公告》（財政部稅務(wù)總局公告202121規(guī)定的暫不征收土地增值稅優(yōu)惠，不過這一規(guī)定不適用于任意一方為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的情形。因此，房開企業(yè)以開發(fā)的房地產(chǎn)對外投資應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅。并且，即使雙方約定了投資作價，在企業(yè)在當(dāng)?shù)禺?dāng)年既無同類房地產(chǎn)銷售平均價格，也無同類房地產(chǎn)的市場價格時，企業(yè)按協(xié)議價格計稅存在被稅務(wù)機關(guān)按照評估價格對企業(yè)收入進行納稅調(diào)整的風(fēng)險。（五）違建等未確權(quán)房屋開發(fā)成本能否在清算時扣除案例六：2009年2月17日，Z公司將其公司名下的廠房土地轉(zhuǎn)讓給K廠，雙方簽訂《房地產(chǎn)買賣契約》，約定：房屋建筑面積1646.23平米，未確權(quán)面積約2600平米，成交價為850萬元，同時約定房產(chǎn)過戶改名的一切費用由K廠承擔(dān)；同日雙方又簽訂一份轉(zhuǎn)讓價為290萬元的虛假合同。2009年2月20日，經(jīng)Z公司的委托，第三方評估公司作出《房地產(chǎn)估價報告》，確定涉案的房地產(chǎn)在估價時點的市值參考價為人民幣437其中，未確權(quán)房屋及圍墻等配套設(shè)施6K廠根據(jù)約定，以Z的名義，以評估價人民幣437萬元為納稅基數(shù)，繳納各項稅費111其中繳納土地增值稅86K廠領(lǐng)取涉案土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)證書。2013930Y市地稅局稽查局接實名舉報：Z20092月將廠房轉(zhuǎn)讓給K廠時，故意隱瞞轉(zhuǎn)讓價格，逃避稅費，要求查處。2015年1月4日，Y市地稅局稽查局對Z公司作出《稅務(wù)處理決定書》和《稅務(wù)行政處罰決定書》，認定Z公司于2009年2月將廠房轉(zhuǎn)讓給K廠的成交金額為850萬元，根據(jù)估價報告提供的扣除項目金額，扣除已申報的各項稅費，計征應(yīng)補繳稅費、滯納金合計443萬元。土增稅清算中，對扣除項目金額，往往需結(jié)合中介機構(gòu)出具的估價報告或清算審核報告確認。對于稅務(wù)機關(guān)根據(jù)第三方報告確定扣除項目金額，并據(jù)此作出稅務(wù)處理決定的，無論第三方機構(gòu)委托主體是稅務(wù)機關(guān)還是納稅人，納稅人如認為扣除項目金額錯誤，都應(yīng)當(dāng)積極通過提起行政復(fù)議、行政訴訟等方式，維護自身權(quán)利。需要引申的是，如未確權(quán)建筑為違章建筑，在土增稅清算中能否確認扣除項目金額？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于未辦理土地使用權(quán)證轉(zhuǎn)讓土地有關(guān)稅收問題的批復(fù)》規(guī)定，土地使用者轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地，無論其是否取得了該土地的使用權(quán)屬證書，無論其在轉(zhuǎn)讓、抵押或置換土地過程中是否與對方當(dāng)事人辦理了土地使用權(quán)屬證書變更登記手續(xù)，只要土地使用者享有占有、使用、收益或處分該土地的權(quán)利，且有合同等證據(jù)表明其實質(zhì)轉(zhuǎn)讓、抵押或置換了土地并取得了相應(yīng)的經(jīng)濟利益，土地使用者及其對方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)依照稅法規(guī)定繳納營業(yè)稅、土地增值稅和契稅等相關(guān)稅收。因此，未確權(quán)建筑為違章建筑的，在土增稅清算中亦應(yīng)當(dāng)允許以其建造成本，確認扣除項目金額。（六）政府與房企約定免征土地增值稅是否有效案例七：2005913AZ公司簽訂《A市長安路改造及沿街房屋開發(fā)建設(shè)項目合同書（以下簡稱《合同書》Z項目公司建設(shè)A市長安路改造工程。《合同書》第四條約定，A市政府同意提供以下優(yōu)惠政策，用于道路建設(shè)補償：……（2）免收土地契稅、土地增值稅、土地使用稅。（3）營業(yè)稅及附加、所得稅地方留成部分用于項目市政設(shè)施投資補助，并于交納稅款30日內(nèi)返還。其后，ZC事開工建設(shè)，至20105月全面竣工將基礎(chǔ)設(shè)施移交市政園林部門使用。C公司累計繳納在長安路沿街房屋開發(fā)過程產(chǎn)生的土地增值稅、土地使用稅、營業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅等各項稅費合計1962萬元。20111112CA市政府遞交關(guān)于請求返還稅收的報告，A市政府依據(jù)《合同書》返還土地增值稅、土地使用稅、營業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅。1113A市政府相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)批示了請財政局、住建局按合同處理的意見，但始終未果。2015AC201516日請求返還稅收的報告給予電話答復(fù)：經(jīng)研究，不予支付款項。最高院再審認為，行政協(xié)議既有合同性，又有行政性，行政協(xié)議的效力判定不能僅僅依據(jù)民商事法律，還要考慮信賴保護原則。政府不能僅因政府與企業(yè)簽訂的協(xié)議違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定就認定其無效。且國務(wù)院明確規(guī)定，在2015年5月10日前，各地與企業(yè)已簽訂的合同中的稅收優(yōu)惠政策繼續(xù)有效，已兌現(xiàn)部分不溯及既往，故應(yīng)當(dāng)認為案涉《合同書》有效。盡管如此，案涉《合同書》第四條分別規(guī)定了免稅和稅收返還兩類優(yōu)惠，對于稅收返還部分，企業(yè)已經(jīng)繳納的稅款申請返款有合同依據(jù)，予以支持。對免稅部分，因企業(yè)后續(xù)自行申報繳納了稅款，超出了合同約定，應(yīng)當(dāng)另行主張權(quán)利，故不予支持返還已繳納的稅款。最高院再審判決對地方稅收優(yōu)惠類行政協(xié)議的效力判定提供了重要參考，對于本案免征土地增值稅等稅費的約定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)另行提起不當(dāng)?shù)美颠€的民事訴訟，維護自身合法權(quán)益。（七）房屋銷售協(xié)議解除的，已經(jīng)繳納的土地增值稅應(yīng)否退還案例八：2011525SD公司簽訂房屋銷售協(xié)議，向D公司銷售房屋，公司取得房屋銷售款82562013624司申報繳納營業(yè)稅、土地增值稅預(yù)征稅款等總計7102016514日，D公司協(xié)商一致，解除之前簽訂的房屋銷售協(xié)議，并按照約定退還房屋銷售款825620161110SB稅務(wù)局提出退稅申請，申請退回已經(jīng)繳納的710萬元。20161226B稅務(wù)局依申請將該筆稅款退回原告賬戶。2017710復(fù)》，認為“納稅人提出退回該筆稅款申請，自結(jié)算納稅款之日起已經(jīng)超過201782S公司補繳已退還的稅款710根據(jù)《稅收征收管理法》第五十一條，納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，納稅人發(fā)現(xiàn)的，自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)可以向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息；稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)立即退還，不受三年期限的限制。從適用情形上看，該條適用于稅款繳納之時就存在多繳稅款的情形。而S公司取得房屋銷售款后依法預(yù)繳各項稅款，不存在多繳稅款，故S公司納稅之日退稅事由尚不成立，不能適用《稅收征收管理法》第五十一條的規(guī)定。之后，因S公司解除房屋銷售協(xié)議，導(dǎo)致建立在該房屋銷售行為之上的納稅義務(wù)不復(fù)存在。因此，在房屋銷售協(xié)議解除之日，S公司始不負有房屋銷售的納稅義務(wù)，而因其已經(jīng)繳納相關(guān)稅款，故在房屋銷售協(xié)議解除之日，S公司多繳稅款的事實才成立，應(yīng)當(dāng)自房屋銷售協(xié)議解除之日適用《稅收征收管理法》第五十一條的規(guī)定，即自房屋銷售協(xié)議解除之日計算退稅申請期限。從稅法解釋上看，退稅申請期限的設(shè)置目的在于督促納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款的，及時辦理退稅保護自身合法權(quán)益，故退稅申請期限的計算以納稅人發(fā)現(xiàn)多繳稅款為前提。是故“結(jié)算繳納稅款之日”不應(yīng)限于稅款實際繳納之日，對于納稅人先繳納稅款，后發(fā)生多繳稅款事實的情形，將“結(jié)算繳納稅款之日”擴大理解為多繳稅款事實成立之日，更符合退稅申請期限的立法目的。（八）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓適用計稅方式錯誤能否定性為偷稅2006128WQ市清新拍賣行以3981萬元競拍取得清城北門街東二座首層、二層及三層物業(yè)（均為商鋪，三層物業(yè)總6108平方米。每層物業(yè)均取得一份發(fā)票，其中，二、三層物業(yè)發(fā)票于2007年3月14日取得，首層物業(yè)發(fā)票于2007年3月29日取得。2007至2010年度W公司將上述物業(yè)分別轉(zhuǎn)讓，共簽署10余份《商鋪54662010927W公司向主管稅務(wù)機關(guān)F稅務(wù)分局申報時，選擇以整體收入5466萬元減整體成本3981元的方式，申報繳納土地增值稅209稅務(wù)分局向其征收稅款。20114252014716QW20062010年度期間的納稅情況進行檢查，認為W公司應(yīng)按照每間商鋪的面積平均計算各商鋪的成本價，以每間商鋪的銷售收入減成本價計算土地增值稅。現(xiàn)W公司以整體收入減整體成本計算土地增值稅，屬于虛假納稅申報。20141QW公司作出《稅務(wù)處理決定書》，認定W公司轉(zhuǎn)讓清城北門街東二座首層、二層、三層物業(yè)構(gòu)成偷稅，要求W公司補繳轉(zhuǎn)讓物業(yè)少繳的土地增值稅531萬元，并加收滯納金。本案中，W公司轉(zhuǎn)讓物業(yè)屬于舊房轉(zhuǎn)讓，根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第十條，納稅人應(yīng)當(dāng)自轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂之日起7日內(nèi)向房地產(chǎn)所在地主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報，故W公司應(yīng)對每次商鋪轉(zhuǎn)讓單獨作為一個轉(zhuǎn)讓行為申報納稅，合并申報于法無據(jù)。《稅收征收管理法》規(guī)定，虛假納稅申報構(gòu)成偷稅，但沒有對虛假納稅申報作出進一步解釋。在刑法領(lǐng)域，對逃稅罪中的“虛假納稅申報”則有相關(guān)解釋，根據(jù)《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋（2002]33，“刑法第二百零一條第一款法規(guī)的‘虛假的納稅申報’，是指納稅人或者扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機關(guān)報送虛假的納稅申報表、財務(wù)報表、代扣代繳、代收代繳稅款報告表或者其他納稅申報資料，如提供虛假申請，編造減稅、免稅、抵稅、先征收后退還稅款等虛假資料等W公司以整體收入減整體成本計稅，僅僅是計稅方式不當(dāng)，但不存在虛假納稅申報的行為。因計稅方式不當(dāng)產(chǎn)生應(yīng)補繳稅款的不應(yīng)被定性為偷稅，更不能據(jù)此對W公司少繳的土地增值稅加收滯納金。四、2024年房地產(chǎn)企業(yè)面臨的土地增值稅風(fēng)險（一）稅務(wù)風(fēng)險：補繳稅款和加收滯納金1、補繳土地增值稅稅款的風(fēng)險根據(jù)《稅收征收管理法》第三十二條的規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，稅務(wù)機關(guān)可以責(zé)令限期繳納。對于沒有納入土增稅清算審核范圍的企業(yè)，不能抱有僥幸心理。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知（財稅字〔1995〕48）的規(guī)定，土地增值稅采用前期預(yù)征，后期清算的方式征收?！锻恋卦鲋刀惽逅愎芾硪?guī)程》（國稅發(fā)〔200991也明確，稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)項目土增稅實施前期管理，對房地產(chǎn)開發(fā)全過程跟蹤監(jiān)控。因此，稅務(wù)機關(guān)在房地產(chǎn)項目土增稅清算前，已經(jīng)掌握了較為詳盡的涉稅資料，這些資料可能已經(jīng)反映出房地產(chǎn)項目存在的土增稅隱性風(fēng)險。對于已經(jīng)納入土增稅清算審核范圍的企業(yè)，更不能掉以輕心?？偩謨H規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)自行作清算審核，并不要求必須由中介機構(gòu)提供清算審核服務(wù)。對項目的“區(qū)別對待”反映出這些項目可能存在較高的土增稅風(fēng)險。稅務(wù)機關(guān)這樣做是希望先由中介機構(gòu)介入，給予企業(yè)外部壓力，迫使企業(yè)進行自查自糾，及時補稅。2、加收土地增值稅滯納金的風(fēng)險根據(jù)《稅收征收管理法》第三十二條的規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，稅務(wù)機關(guān)可以責(zé)令從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。對于房開企業(yè)而言，由于其本身就要承擔(dān)較高的土地增值稅稅負，一旦企業(yè)面臨資金周轉(zhuǎn)不開的困境，不斷累積的滯納金更是會對企業(yè)造成雪上加霜的打擊。目前，各界關(guān)于稅收滯納金能否超過本金的爭議不絕于耳，學(xué)界普遍認為，稅收滯納金屬于行政強制執(zhí)行的一類，根據(jù)《行政強制法》的原則，滯納金不能超過金錢給付義務(wù)本數(shù)?？偩謩t認為，稅收滯納金的加收，按照征管法執(zhí)行，不適用《行政強制法》，不存在是否能超出稅款本金的問題。如滯納金加收數(shù)據(jù)超過本金，按征管法的規(guī)定進行加收。但從司法實踐來看，法院對此持不同意見。房地產(chǎn)企業(yè)被加收稅收滯納金的，滯納金仍有可能超過滯納稅款本數(shù)，從而給企業(yè)造成更難以承受的負擔(dān)。（二）關(guān)聯(lián)風(fēng)險：補繳土增稅無法稅前扣除根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關(guān)問題的公告》第一條的規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定對開發(fā)項目進行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損且有其他后續(xù)開發(fā)項目的，該虧損應(yīng)按照稅法規(guī)定向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度所得彌補。后續(xù)開發(fā)項目，是指正在開發(fā)以及中標的項目。但是，房開企業(yè)設(shè)立的項目公司可能只開發(fā)、建設(shè)、銷售一個或同期的幾個項目，清算完畢后不再進行新的開發(fā)項目。按照我國現(xiàn)行稅法，土地增值稅清算的計稅依據(jù)是房開企業(yè)從拿地到清算完畢整個期間的增值額，可能跨越數(shù)個年度，但企業(yè)所得稅的匯算清繳則有相對固定的期間，即從公歷1月1日至12月31日，如果不允許企業(yè)將清算后補繳的土地增值稅結(jié)轉(zhuǎn)以前年度稅前扣除，則可能加重房開企業(yè)的稅收負擔(dān)。對此，《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關(guān)問題的公告》第二條進一步規(guī)定，土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損，且沒有其他后續(xù)開發(fā)項目的，可以按照以下方法，計算各年度多繳企業(yè)所得稅稅款，并申請退稅：該項目繳納的土地增值稅總額，應(yīng)按照該項目開發(fā)各年度實現(xiàn)的項目銷售收入占整個項目銷售收入總額的比例，在項目開發(fā)各年度進行分攤：各年度應(yīng)分攤的土地增值稅＝土地增值稅總額×（項目年度銷售收入÷整個項目銷售收入總額。該項目開發(fā)各年度應(yīng)分攤的土地增值稅減去該年度已經(jīng)在企業(yè)所得稅稅前扣除的土地增值稅后，余額屬于當(dāng)年應(yīng)補充扣除的土地增值稅。企業(yè)應(yīng)調(diào)整當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額，并按規(guī)定計算當(dāng)年度應(yīng)退的企業(yè)所得稅稅款。當(dāng)年度已繳納的企業(yè)所得稅稅款不足退稅的，應(yīng)作為虧損向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，并調(diào)整以后年度的應(yīng)納稅所得額。（三）行政風(fēng)險：定性偷稅轉(zhuǎn)稽查案件處罰根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強土地增值稅征管工作的通知（〔2010〕53號）第三條的規(guī)定，各級稅務(wù)機關(guān)要全面開展土地增值稅清算審核工作……對審核中發(fā)現(xiàn)重大疑點的，要及時移交稅務(wù)稽查部門進行稽查；對涉及偷逃土地增值稅稅款的重大稽查案件要及時向社會公布案件處理情況。從清算審核流程上看，企業(yè)進行土地增值稅清算申報后，稅務(wù)機關(guān)可以委托第三方機構(gòu)進行清算審核，第三方機構(gòu)出具《清算審核報告》后，經(jīng)區(qū)局稅務(wù)領(lǐng)導(dǎo)小組同意，稅務(wù)機關(guān)可以向企業(yè)下達清算審核結(jié)論。但是，區(qū)局領(lǐng)導(dǎo)小組首次未同意審核結(jié)論意見的，第三方機構(gòu)應(yīng)當(dāng)重新進行清算審核，如果區(qū)局領(lǐng)導(dǎo)小組再次未同意審核結(jié)論意見，則可能由清算審核程序轉(zhuǎn)入稽查程序，此時，企業(yè)的隱性稅務(wù)風(fēng)險轉(zhuǎn)化為顯性風(fēng)險。根據(jù)《稅務(wù)稽查案源管理辦法（試行（稅總發(fā)〔2016〕71號印發(fā)）的規(guī)定，納稅人涉嫌偷稅（逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅、虛開發(fā)票等稅收違法行為的相關(guān)數(shù)據(jù)、信息和線索，以及其自行申報的稅收數(shù)據(jù)和信息，以及稅務(wù)局在稅收管理過程中形成的涉稅數(shù)據(jù)和信息，均屬于稅務(wù)稽查案源信息。對房開企業(yè)而言，其應(yīng)當(dāng)對提交的申報資料的真實性、準確性負責(zé)。如果企業(yè)系因疏忽大意或者對稅法理解不當(dāng)而少繳稅款，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《稅收征收管理法》第三十二條的規(guī)定，補繳稅款并加收滯納金。如果企業(yè)系因主觀上具有偷逃稅款的故意，按照《稅收征收管理法》第六十三條的規(guī)定，其不僅應(yīng)當(dāng)補繳稅款及滯納金，還應(yīng)當(dāng)承擔(dān)0.5倍到5倍的罰款。（四）刑事風(fēng)險：逃稅罪和逃避繳納欠稅罪經(jīng)查認為企業(yè)涉嫌犯罪的，稽查局可能將案件移送公安機關(guān)追究企業(yè)的逃稅罪或者逃避繳納欠稅罪的刑事責(zé)任。根據(jù)《刑法》第二百零一條的規(guī)定，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數(shù)額較大的，可能被處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。其中，數(shù)額較大是指數(shù)額在十萬元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上。偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，是指一個納稅年度中的各稅種偷稅總額與該納稅年度應(yīng)納稅總額的比例。根據(jù)《刑法》第二百零三條的規(guī)定，納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財產(chǎn)的手段，致使稅務(wù)機關(guān)無法追繳欠繳的稅款，數(shù)額在一萬元以上不滿十萬元的，構(gòu)成逃避繳納欠稅罪，可能被處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處欠繳稅款一倍以上五倍以下罰金；數(shù)額在十萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處欠繳稅款一倍以上五倍以下罰金。五、2024年房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅風(fēng)險管理與稅務(wù)合規(guī)建議（一）立足當(dāng)?shù)?，關(guān)注政策差異1、正確認識稅會差異為了不高估利潤，在財務(wù)會計上，對土增稅的處理采取嚴格的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，即要求企業(yè)在土增稅清算前的各年度，除正確計提當(dāng)期預(yù)繳土增稅計入應(yīng)交稅費外，還要預(yù)提一部分土增稅，計入其他應(yīng)付款科目。雖然《企業(yè)所得稅法實施條例》也明確了所得稅采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，下，所得稅不認可會計處理中預(yù)提的各類費用，導(dǎo)致稅會差異的產(chǎn)生。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）第十二條，企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當(dāng)期按規(guī)定扣除。稅務(wù)機關(guān)通常認為這里的“發(fā)生”應(yīng)采用收付實現(xiàn)制，即只有當(dāng)期實際支付的土增稅才可以稅前扣除，預(yù)提的土增稅不能作為“發(fā)生”處理。因此，在會計上，當(dāng)期預(yù)提土增稅形成了可抵扣暫時性差異，還需確認遞延所得稅資產(chǎn)。2、關(guān)注所得稅與土增稅的政策差異以改制重組為例，各項稅種都有相應(yīng)的優(yōu)惠政策，所得稅方面已經(jīng)形成了較為完備的政策體系，土增稅的優(yōu)惠政策則相對單一，最新政策見于財稅〔2018〕57號。然而，所得稅與土增稅存在口徑差異。例如按賬面凈值劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，根據(jù)《關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知（財20141092018〕57號卻沒有相應(yīng)的優(yōu)惠。有的企業(yè)想當(dāng)然地認為，改制重組中，暫不確認所得，就等于暫不確認增值，這是不恰當(dāng)?shù)?。對于“?yīng)稅收入能作不同處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注所得稅與土增稅的政策差異，結(jié)合兩稅種的稅收優(yōu)惠政策，整合選擇一種最優(yōu)惠的重組方案。不能僅僅著眼于所得稅，忽視了土增稅不能適用優(yōu)惠政策的風(fēng)險。3、關(guān)注清算審核的地方性差異土地增值稅清算審核規(guī)則中有大量授權(quán)地方立法的部分，包括但不限于清算單位的劃分、扣除項目的歸集方法、無產(chǎn)權(quán)車位是否參與分攤、清算審核的期限等，因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分調(diào)查當(dāng)?shù)鼐唧w政策，避免籌劃失誤，最好能夠與當(dāng)?shù)刂鞴懿块T進行溝通后再做決策。（二）加強前期項目管理，注重交易真實與安全1、強化合同審核意識，確保業(yè)務(wù)真實性要完善房地產(chǎn)企業(yè)的合同審查制度和財務(wù)管理制度。一方面，合同應(yīng)當(dāng)明確土地平整等可約定事項的最終實施主體以及相關(guān)費用的最終承擔(dān)者，對相關(guān)支出進行正確定性和核算，對不屬于房地產(chǎn)開發(fā)費用的支出不列入扣除項目，避免引發(fā)土增稅調(diào)整。對于應(yīng)當(dāng)由政府承擔(dān)，但實際未承擔(dān)的前期工程，避免采用委托包干模式，盡可能轉(zhuǎn)化為自行開發(fā)，據(jù)實核算并申報扣除相應(yīng)成本、費用，以免后續(xù)引發(fā)稅企爭議。另一方面，做好會計審核，保證四流一致，杜絕不合規(guī)發(fā)票、虛開發(fā)票的流入。其次要加強對員工的培訓(xùn)和管理，提高一線員工的敏感性，把控房地產(chǎn)開發(fā)項目的環(huán)節(jié)和流程。其三是加強對供應(yīng)商的核查，確保供應(yīng)商資質(zhì)規(guī)范，合同完備。2、避免從非金融機構(gòu)貸款融資對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，貸款融資從事房地產(chǎn)開發(fā)屬于普遍情況，但是，實踐中應(yīng)當(dāng)審慎選擇貸款融資的途徑。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)生的利息支出，全部能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤，并提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除。此外，銷售費用和管理費用還可以按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。如果利息支出部分或全部不能提供金融機構(gòu)證明，不僅該部分利息支出不得據(jù)實扣除，所有的房地產(chǎn)開發(fā)費用無論實際情況，均只能在“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。3、合理安排期房預(yù)售時間從事房地產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)多有債務(wù)融資，因此有預(yù)售期房、回籠資金的現(xiàn)實訴求。實踐中，亦普遍存在房地產(chǎn)項目竣工結(jié)算前，大部分面積已經(jīng)預(yù)售完畢的情況。根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕31號第六條，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。由此可見，無論預(yù)售期房還是銷售商品房，取得的收入都需在當(dāng)期確認。然而，房地產(chǎn)開發(fā)通常通過項目公司完成，房地產(chǎn)企業(yè)取得土地使用權(quán)后，一般會以非貨幣性資產(chǎn)出資方式成立項目公司，由項目公司實際從事開發(fā)建設(shè)。該地塊對應(yīng)的銷售收入、開發(fā)成本幾乎是項目公司唯一的收入、成本來源。如果在開發(fā)階段，以期房銷售的方式將大部分期房售出，確認了收入，未來土增稅清算時，將沒有收入用來彌補土增稅支出，而土增稅金額通常較大，可能形成較大的虧損。因此，在融資條件允許的情況下，應(yīng)當(dāng)盡可能推遲預(yù)售時間，避免過早確認銷售收入。4、注意商品房成交價格的均衡性和一貫性一方面，成交價格應(yīng)當(dāng)不低于其他企業(yè)同地段同期同類商品房成交價格，避免被認定為成交價格偏低。另一方面，成交價格應(yīng)當(dāng)保持一貫性，與本企業(yè)同地段前期同類商品房成交價格基本持平，除確有合理原因外，避免出現(xiàn)價格腰斬。5、取得、審核并妥善留存各項憑證，加強業(yè)務(wù)資料管理房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從事房地產(chǎn)項目開發(fā)建設(shè)，應(yīng)當(dāng)對各項扣除項目取得發(fā)票。取得發(fā)票不等于可以申報扣除項目，還需要注意發(fā)票是否合規(guī)。房地產(chǎn)企業(yè)財會崗位應(yīng)當(dāng)關(guān)注發(fā)票的開具主體、品名、金額、數(shù)量等信息與實際情況是否相符。對于向個人采購增值稅應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)要求其從稅務(wù)機關(guān)代開發(fā)票。此外，對于取得的發(fā)票等扣除項目憑證應(yīng)當(dāng)妥善留存，依法歸集成本、費用，作扣除項目申報。由于一項房地產(chǎn)項目開發(fā)周期長，有的分期開發(fā)，環(huán)節(jié)眾多。如果企業(yè)內(nèi)部資料管理不完善，票據(jù)、憑據(jù)管理不善，導(dǎo)致后期清算階段發(fā)現(xiàn)部分成本、費用的票據(jù)遺失或者不合規(guī)，將導(dǎo)致成本費用調(diào)減。而行政性罰款、土地閑置費等支出屬不可扣除項目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在開發(fā)建設(shè)過程中加強監(jiān)管，安全施工，嚴格執(zhí)行規(guī)劃，同時與環(huán)境、安監(jiān)等部門做好溝通，避免面臨行政罰款。6、轉(zhuǎn)變納稅意識，重視預(yù)征房地產(chǎn)企業(yè)的管理層不能只重視清算，而不重視預(yù)征。必須轉(zhuǎn)變納稅意識，明確土增稅預(yù)征環(huán)節(jié)可能面臨的稅務(wù)風(fēng)險，將預(yù)征稅款納入經(jīng)營決策考慮范圍。例如對企業(yè)資金鏈的統(tǒng)籌管理，要考慮預(yù)征稅款因素，避免企業(yè)陷入資金困境。管理層應(yīng)當(dāng)要求財務(wù)負責(zé)人定期向投融資負責(zé)人匯報土增稅預(yù)征稅款的估算報告和實際履行情況，便于投融資負責(zé)人制定合理的融資計劃。（三）及時組織清算，據(jù)實申報1、達到清算條件及時在規(guī)定期限內(nèi)作土增稅清算土增稅清算情形清算條件（滿足其一即可）納稅人應(yīng)當(dāng)清算房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)稅務(wù)局要求清算已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知（土增稅清算情形清算條件（滿足其一即可）納稅人應(yīng)當(dāng)清算房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)稅務(wù)局要求清算已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)省（自治區(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的其他情況結(jié)合地方對土地增值稅清算條件作出的細化規(guī)定，根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕91號，對于達到清算條件的項目，應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起90日內(nèi)辦理清算手續(xù)。對于稅務(wù)機關(guān)要求進行清算的項目，應(yīng)當(dāng)在收到清算通知之日起90日內(nèi)辦理清算手續(xù)。房地產(chǎn)企業(yè)達到清算條件后，應(yīng)當(dāng)在上述規(guī)定期限內(nèi)及時辦理土增稅清算手續(xù)，避免因拖延清算被稽查，引發(fā)補繳稅款、加收滯納金的風(fēng)險。需要注意的是，如果經(jīng)稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期清算，逾期仍不清算，根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕91號，可能被直接采取核定征收，由此可能導(dǎo)致企業(yè)土增稅稅負大幅提高。另外，由于房地產(chǎn)開發(fā)周期長，涉及資料繁雜，為了客觀、準確反映開發(fā)情況，全面歸集收入和扣除項目，企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡快安排財務(wù)與審計人員進行賬務(wù)清理，對企業(yè)的各種資產(chǎn)、負債、成本、費用、收入按照會計核算科目進行核對和清理，對集團企業(yè)的各項內(nèi)部資金往來進行審查，以保證企業(yè)做到賬賬相符、賬證相符、賬實相符。2、杜絕違法籌劃，據(jù)實申報扣除項目房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在經(jīng)營中，由于杠桿高、競爭激烈、初始成本大、開發(fā)周期長、資金回收效率低下等問題，經(jīng)營風(fēng)險高，且稅負較重。因此，部分企業(yè)會通過采取一定籌劃手段