會計實務(wù)：核算權(quán)益法凈收益的會計處理

核算權(quán)益法凈收益的會計處理核算權(quán)益法凈收益的會計處理

長期股權(quán)投資的權(quán)益法，是指投資最初以投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響時，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。當(dāng)投資企業(yè)對被投資單位不再具有控制、共同控制和重大影響時，投資企業(yè)對被投資單位的長期股權(quán)投資應(yīng)中止采用權(quán)益法，改按成本法核算。

長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的情況下，進行初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值；投資后，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而相應(yīng)調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價值。在權(quán)益法下，被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損均影響所有者權(quán)益變動，因此，長期股權(quán)投資的賬面價值也需要作相應(yīng)的調(diào)整。

在具體處理時，屬于被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤而影響的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按所持表決權(quán)資本比例計算應(yīng)享有的份額，增加長期股權(quán)投資的賬面價值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資收益；被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，由于被投資企業(yè)的長期股權(quán)投資包含應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)的份額，而被投資單位分派利潤或現(xiàn)金股利必然使凈資產(chǎn)減少，因此，投資企業(yè)按持股比例計算的應(yīng)分得的利潤或現(xiàn)金股利，沖減長期股權(quán)投資的賬面價值（“損益調(diào)整”明細(xì)科目）。

屬于被投資單位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損而影響的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按所持表決權(quán)資本的比例計算應(yīng)分擔(dān)的份額，減少長期股權(quán)投資的賬面價值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。

投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，除投資企業(yè)對被投資單位有其他額外的責(zé)任（如提供擔(dān)保）以外，一般以投資賬面價值減記至零為限，這里的投資賬面價值是指該項股權(quán)投資的賬面余額減去該項投資已提的減值準(zhǔn)備，股權(quán)投資的賬面余額包括投資成本、股權(quán)投資差額；如果以后各期被投資單位實現(xiàn)凈利潤，投資企業(yè)應(yīng)在計算的收益分享額超過未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額以后，按超過未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額的金額，恢復(fù)投資的賬面價值。

投資企業(yè)在確認(rèn)被投資單位凈損益時，應(yīng)注意以下幾個問題：

第一、確認(rèn)被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)在“長期股權(quán)投資”科目下單獨設(shè)置“損益調(diào)整”明細(xì)科目核算。

第二、在確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損時，如果損益調(diào)整明細(xì)科目不夠沖減的，應(yīng)繼續(xù)沖減，而不沖減投資成本、股權(quán)投資差額及其他明細(xì)科目，此時損益調(diào)整明細(xì)科目會出現(xiàn)負(fù)數(shù)。

第三、在確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損而使長期股權(quán)投資賬面價值減至零的，或者確認(rèn)被投資單位發(fā)生凈虧損而使長期股權(quán)投資賬面價值減至投資成本以下的，尚未攤銷的股權(quán)投資差額當(dāng)期不再攤銷，直到被投資單位實現(xiàn)凈利潤，投資企業(yè)按分享的份額恢復(fù)投資的賬面價值至投資成本后再予攤銷。在累積計算股權(quán)投資的攤銷期限時，應(yīng)不包括暫停攤銷的期間。但在按照投資合同確定的投資期限攤銷的，應(yīng)在恢復(fù)攤銷以后的剩余期限內(nèi)進行攤銷。

例：A企業(yè)于1997年1月1日向B企業(yè)投出如下資產(chǎn)：

項目原始價值累計折舊公允價值

固定資產(chǎn)850000150000830000

無形資產(chǎn)150000——150000

合計1000000150000980000

A企業(yè)的投資占B企業(yè)有表決權(quán)資本的60%，其投資成本與應(yīng)享有B企業(yè)所有者權(quán)益份額相等。1997年B企業(yè)全年實現(xiàn)凈利潤550000元；1998年2月份宣告分派現(xiàn)金股利350000元；1998年B企業(yè)全年凈虧損2100000元；1999年B企業(yè)全年實現(xiàn)凈利潤850000元。假設(shè)所得稅率為33%。根據(jù)資料，A企業(yè)的會計處理如下：

①投資時

借：長期股權(quán)投資——B企業(yè)（投資成本）980000

累計折舊150000

貸：固定資產(chǎn)850000

無形資產(chǎn)150000

資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備87100

遞延稅款42900

②1997年12月31日

借：長期股權(quán)投資——B企業(yè)（損益調(diào)整）330000(550000×60%)

貸：投資收益——股權(quán)投資收益330000

③1997年末“長期股權(quán)投資——B企業(yè)”科目的賬面余額＝980000+330000＝1310000

④1998年宣告分派股利

借：應(yīng)收股利——B企業(yè)210000(350000×60%)

貸：長期股權(quán)投資——B企業(yè)（損益調(diào)整）210000

宣告分派股利后，“長期股權(quán)投資——B企業(yè)”科目的賬面余額’1310000-210000=1100000

⑤1998年12月31日

可減少“長期股權(quán)投資——B企業(yè)”賬面價值的金額為1100000元。通常情況下，長期股權(quán)投資的賬面價值減記至零為限。備查登記中應(yīng)當(dāng)記錄未減記長期股權(quán)投資的金額為160000元(2100000×60%-1100000)

借：投資收益——股權(quán)投資損失1100000

貸：長期股權(quán)投資——B企業(yè)（損益調(diào)整）1100000

⑥1998年12月31日“長期股權(quán)投資——B企業(yè)”科目的賬面余額為零

⑦1999年12月31日

可恢復(fù)“長期股權(quán)投資——B企業(yè)”科目賬面價值＝850000×60%-160000＝350000

借：長期股權(quán)投資——B企業(yè)（損益調(diào)整）350000

貸：投資收益——股權(quán)投資收益350000

第四、投資企業(yè)按被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損，計算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額時，應(yīng)以取得被投資單位股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)，投資前被投資單位實現(xiàn)的凈損益不包括在內(nèi)。投資前被投資單位實現(xiàn)的凈損益已包括在取得時的投資成本中。

投資企業(yè)享有被投資單位損益的份額，如果會計年度內(nèi)投資（持股）比例未發(fā)生變動，應(yīng)在年度終了時，按年度終了時的持股比例計算確認(rèn)投資損益；如果會計年度內(nèi)投資（持股）比例發(fā)生變動，應(yīng)分別按年初持股比例和年末持股比例分段計算所持股份期間應(yīng)享有的投資收益，如果無法得到被投資單位投資前和投資后所實現(xiàn)的凈利潤（或凈虧損）數(shù)額的，可根據(jù)投資持有時間加權(quán)平均計算。其計算公式為：加權(quán)平均持股比例＝原持股比例×當(dāng)年投資持有月份÷全年月份(12)＋追加持股比例×當(dāng)年投資持有月份÷全年月份(12)

第五、投資企業(yè)在按被投資單位實現(xiàn)的凈利潤計算應(yīng)享有的份額并確認(rèn)為投資收益時，如果被投資單位實現(xiàn)的凈利潤中包括法規(guī)或企業(yè)章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈利潤，應(yīng)按扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤的部分后的金額計算。如