會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：對(duì)幾個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問(wèn)題的理解

對(duì)幾個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問(wèn)題的理解問(wèn)題一：在采用應(yīng)收賬款余額百分比法對(duì)應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備時(shí)，究竟需要提取多少壞賬準(zhǔn)備？

[案例]：林注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司2002年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，該公司資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款和其他應(yīng)收款項(xiàng)目列示的金額分別為6400萬(wàn)元、7700萬(wàn)元和130萬(wàn)元，但應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款和其他應(yīng)收款賬戶的期末余額分別為8000萬(wàn)元（借余）、7700萬(wàn)元（貸余）和130萬(wàn)元（借余），該公司按應(yīng)收賬款余額的20％計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。行關(guān)明細(xì)賬的期末余額如下：應(yīng)收賬款A(yù)10000萬(wàn)元（借余）、B2000萬(wàn)元（貸余）；預(yù)收賬款甲9000萬(wàn)元（貸余）、乙1300萬(wàn)元（借余）；其他應(yīng)收款C50萬(wàn)元（借余）、D80萬(wàn)元（借余）。林注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)一步查明，該公司本年度提取壞賬準(zhǔn)備1600萬(wàn)元（8000x20％），壞賬準(zhǔn)備賬戶在提取壞賬準(zhǔn)備前后的貸方余額分別為1550萬(wàn)元和3150萬(wàn)元。

林注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為，甲公司提取本年度壞賬準(zhǔn)備的金額應(yīng)為710萬(wàn)元，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款項(xiàng)目列示的金額分別為9040萬(wàn)元和11000萬(wàn)元。甲公司多計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備890萬(wàn)元，雖然資產(chǎn)價(jià)值被低估，但負(fù)債價(jià)值被低估得更多，在一定程度上粉飾了公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。如果甲公司不據(jù)此調(diào)整相關(guān)的會(huì)計(jì)記錄，則將被出具帶保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。但甲公司財(cái)務(wù)總監(jiān)不愿意接受林注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見(jiàn)，認(rèn)為他的建議不符合現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。

評(píng)析：林注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議基本符合現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，但仍然存在不夠嚴(yán)謹(jǐn)?shù)牡胤?。因?yàn)樵诓捎脩?yīng)收賬款余額百分比法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，除了考慮應(yīng)收賬款的期末余額外，還必須考慮其他應(yīng)收款的期末余額。而林注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)算的壞賬準(zhǔn)備未考慮該公司其他應(yīng)收款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的問(wèn)題。進(jìn)一步分析可知，即使甲公司的其他應(yīng)收款不存在壞賬損失的可能性，該公司當(dāng)期計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備1600萬(wàn)元也是錯(cuò)誤的。因?yàn)椋磻?yīng)收賬款余額的20％計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，是要求累計(jì)提取的壞賬準(zhǔn)備為應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款各明細(xì)賬期末借方余額（未抵借貸方余額）的20％，而不是簡(jiǎn)單地按應(yīng)收賬款總賬期末余額的20％提取壞賬準(zhǔn)備。在計(jì)提本期壞賬準(zhǔn)備時(shí)，不但需要確定提取的比例，還應(yīng)考慮提取前已有的壞賬準(zhǔn)備余額、應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款明細(xì)賬期末余額的情況。其計(jì)算原理如下：

（1）本期應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備=期末應(yīng)保留的壞賬準(zhǔn)備-壞賬準(zhǔn)備賬戶在提取前的貸方余額（如果是借方余額，則為+）。其中：期末應(yīng)保留的壞賬準(zhǔn)備=（應(yīng)收賬款各明細(xì)賬借方余額+預(yù)收賬款各明細(xì)賬借方余額）x提取比例。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款項(xiàng)目列示的金額=應(yīng)收賬款各明細(xì)賬借方余額+預(yù)收賬款各明細(xì)賬借方余額-壞賬準(zhǔn)備的期末貸方余額。

（3）資產(chǎn)負(fù)債表中預(yù)收賬款項(xiàng)目列示的金額=預(yù)收賬款各明細(xì)賬貸方余額+應(yīng)收賬款各明細(xì)賬貸方余額。

根據(jù)案例中資料（假定其他應(yīng)收款不存在發(fā)生壞賬的可能性），具體計(jì)算如下：①期末應(yīng)保留的壞賬準(zhǔn)備=（10000+1300）x20％=2260（萬(wàn)元）；②本期應(yīng)提取的壞賬準(zhǔn)備=2260-1550=710（萬(wàn)元）；③資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款項(xiàng)目列示的金額=10000+1300-2260=9040（萬(wàn)元）；④資產(chǎn)負(fù)債表中預(yù)收賬款項(xiàng)目列示的金額=9000+2000=11000（萬(wàn)元）。

問(wèn)題二：計(jì)提減值準(zhǔn)備后的固定資產(chǎn)，如果日后資產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，到底該如何計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失金額？

[案例]：SH股份有限公司由韓會(huì)計(jì)具體負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)核算業(yè)務(wù)。該公司從2001年1月1日起按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，同時(shí)執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)》。2001年12月20日，該公司購(gòu)置一項(xiàng)固定資產(chǎn)，原值1300萬(wàn)元，確定的折舊年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為65萬(wàn)元（假定以后也不會(huì)發(fā)生變化），采用年限平均法計(jì)提折舊。韓會(huì)計(jì)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行模擬核算，假定2005年12月31日，該設(shè)備已經(jīng)發(fā)生減值，預(yù)計(jì)可收回金額為280.8萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備401.7萬(wàn)元。假定2007年12月31日，原影響固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備的因素消失，預(yù)計(jì)可收回金額為560萬(wàn)元。韓會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失為200.85萬(wàn)元。但其同事黃會(huì)計(jì)認(rèn)為有誤，黃會(huì)計(jì)認(rèn)為，既然導(dǎo)致固定資產(chǎn)減值的因素已經(jīng)消失，原計(jì)提的減值準(zhǔn)備應(yīng)予沖回，按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失不得超過(guò)原已計(jì)提數(shù)。

評(píng)析：韓會(huì)計(jì)的計(jì)算沒(méi)錯(cuò)，而是黃會(huì)計(jì)錯(cuò)了。黃會(huì)計(jì)錯(cuò)在對(duì)固定資產(chǎn)三個(gè)重要概念賬面價(jià)值、賬面余額和賬面凈值，以及對(duì)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)如何計(jì)算折舊的理解上。按現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)》的規(guī)定，固定資產(chǎn)的減值是指固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的差額。而賬面價(jià)值是指某科目的賬面余額減去相關(guān)備抵項(xiàng)目金額之后的凈額；賬面余額是指某科目的賬面實(shí)際余額，不扣除作為該科目備抵的項(xiàng)目（如累計(jì)折舊、相關(guān)資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備等）；賬面凈值是指固定資產(chǎn)原值減去累計(jì)折舊后的差額。而且《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則固定資產(chǎn)》規(guī)定，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值（不是賬面余額）以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額，但是因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。

因此，當(dāng)以前計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值時(shí)，以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，其轉(zhuǎn)回金額不得超過(guò)原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。計(jì)算如下：應(yīng)轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失金額=不考慮固定資產(chǎn)減值情況下的累計(jì)折舊-考慮固定資產(chǎn)減值情況下的累計(jì)折舊=（1300-65）÷8x6-[（1300-65）÷8x4+（280.8-65）÷4x2]=926.25-725.4=200.85（萬(wàn)元）；或者=不考慮固定資產(chǎn)減值情況下的固定資產(chǎn)凈值-考慮固定資產(chǎn)減值情況下的固定資產(chǎn)凈值=（1300-926.25）-（1300-725.4）=-200.85（萬(wàn)元）。

問(wèn)題三：無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后，如何計(jì)提其攤銷額？

[案例]：A公司于2001年1月1日按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無(wú)形資產(chǎn)》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2001年1月1日該公司以銀行存款120萬(wàn)元取得一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)（R專利權(quán)），根據(jù)有關(guān)法律規(guī)定，該無(wú)形資產(chǎn)的有效年限為10年，已使用1年，A公司估計(jì)該無(wú)形資產(chǎn)還可使用6年。該公司的胡會(huì)計(jì)在進(jìn)行模擬核算時(shí)，假定發(fā)生了如下業(yè)務(wù)：①2002年12月31日，由于與該無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)因素發(fā)生不利變化，預(yù)計(jì)可收回金額為25萬(wàn)元；②2004年12月31日，A公司發(fā)現(xiàn)，導(dǎo)致該無(wú)形資產(chǎn)減值的因素已消失，預(yù)計(jì)可收回金額為40萬(wàn)元；③2005年、2006年，該無(wú)形資產(chǎn)未出現(xiàn)