審計(jì)學(xué)（第四版）（微課版）課件 第9、10章 審計(jì)報(bào)告；銷售與收款循環(huán)審計(jì)

第九章審計(jì)報(bào)告《審計(jì)學(xué)（第四版）》（微課版)楊明增主編清華大學(xué)出版社2023.08主要內(nèi)容審計(jì)報(bào)告基本類型審計(jì)報(bào)告概述審計(jì)報(bào)告編制前的準(zhǔn)備工作持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)對(duì)報(bào)告的影響第一節(jié)

審計(jì)報(bào)告編制前的準(zhǔn)備工作一、評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)二、評(píng)價(jià)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)三、獲取管理層聲明四、執(zhí)行分析程序五、完成質(zhì)量控制復(fù)核六、評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果七、與治理層溝通八、評(píng)價(jià)獨(dú)立性和道德問(wèn)題一、評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)在審計(jì)完成階段，項(xiàng)目合伙人和審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)考慮審計(jì)過(guò)程中的重大發(fā)現(xiàn)和事項(xiàng)。這些重大發(fā)現(xiàn)和事項(xiàng)既包括財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的重大錯(cuò)報(bào)對(duì)審計(jì)方法有重大影響的值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷和其他缺陷等事項(xiàng)，也包括在實(shí)施審計(jì)程序過(guò)程中遇到的重大困難、審計(jì)項(xiàng)目組內(nèi)部就重大會(huì)計(jì)和審計(jì)事項(xiàng)達(dá)成最終結(jié)論所存在的意見分歧等事項(xiàng)。一、評(píng)價(jià)審計(jì)中的重大發(fā)現(xiàn)因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段對(duì)重要性的判斷，與其在完成階段評(píng)估審計(jì)差異時(shí)對(duì)重要性的判斷有可能是不同的如果在審計(jì)完成階段確定的修訂后的重要性水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于在計(jì)劃階段確定的重要性水平注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新評(píng)估已獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)重要性或重要性水平(如適用)進(jìn)行的重新評(píng)估導(dǎo)致需要確定較低的金額，則應(yīng)重新考慮實(shí)際執(zhí)行的重要性和進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的適當(dāng)性，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，作為發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)。二、評(píng)價(jià)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)（一）錯(cuò)報(bào)的溝通與更正（二）評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響（一）錯(cuò)報(bào)的溝通與更正在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要及時(shí)累積和記錄識(shí)別的所有錯(cuò)報(bào)，要及時(shí)與適當(dāng)層級(jí)的管理層溝通這些錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)，除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師將低于某一金額的錯(cuò)報(bào)界定為明顯微小的錯(cuò)報(bào)，對(duì)這類錯(cuò)報(bào)不需要累積。這些錯(cuò)報(bào)包括事實(shí)錯(cuò)報(bào)、判斷錯(cuò)報(bào)和推斷錯(cuò)報(bào)。1.事實(shí)錯(cuò)報(bào)是毋庸置疑的錯(cuò)報(bào)；2.判斷錯(cuò)報(bào)由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為管理層對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)作出不合理的判斷或不恰當(dāng)?shù)剡x擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策而導(dǎo)致的差異；3.推斷錯(cuò)報(bào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)總體存在的錯(cuò)報(bào)作出的最佳估計(jì)數(shù)，涉及根據(jù)在審計(jì)樣本中識(shí)別出的錯(cuò)報(bào)來(lái)推斷總體的錯(cuò)報(bào)。1.審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)內(nèi)容予以初步確定并匯總，建議被審計(jì)單位管理層對(duì)錯(cuò)報(bào)進(jìn)行更正2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)以書面方式征求被審計(jì)單位管理層對(duì)需要調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表事項(xiàng)的意見。若被審計(jì)單位同意調(diào)整，應(yīng)取得其同意調(diào)整的書面確認(rèn)；3.若被審計(jì)單位不同意調(diào)整或部分錯(cuò)報(bào)不同意調(diào)整，則應(yīng)分析原因，并根據(jù)未調(diào)整不符事項(xiàng)的性質(zhì)和重要程度，確定是否在審計(jì)報(bào)告中予以反映，以及如何反映工作底稿示例（二）評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從定量因素和定性因素兩個(gè)方面評(píng)價(jià)這些未更正錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。1.從定量因素方面評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響2.從定性因素方面評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響（二）評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響1.從定量因素方面評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響考慮是否需要修訂計(jì)劃階段的重要性水平考慮每一單項(xiàng)錯(cuò)報(bào)，以評(píng)價(jià)該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是否超過(guò)特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為某一單項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是重大的，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)不太可能被其他錯(cuò)報(bào)抵銷。（二）評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響2.從定性因素方面評(píng)價(jià)未更正錯(cuò)報(bào)的影響確定一項(xiàng)分類錯(cuò)報(bào)是否重大，還需要進(jìn)行定性評(píng)估。即使某些錯(cuò)報(bào)低于財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性，例如某個(gè)錯(cuò)報(bào)的金額雖小，但是會(huì)改變被審計(jì)單位的盈利趨勢(shì)，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)也會(huì)被認(rèn)為是重大的。三、獲取管理層聲明管理層聲明（RepresentationLetter）是指管理層向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的書面陳述，用以確認(rèn)某些事項(xiàng)或支持其他審計(jì)證據(jù)。書面聲明不包括財(cái)務(wù)報(bào)表及其認(rèn)定，以及支持性賬簿和相關(guān)記錄。書面聲明的日期應(yīng)當(dāng)盡量接近對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的日期，但不得在審計(jì)報(bào)告日后。書面聲明應(yīng)當(dāng)涵蓋審計(jì)報(bào)告針對(duì)的所有財(cái)務(wù)報(bào)表和期間。書面聲明應(yīng)當(dāng)以聲明書的形式致送注冊(cè)會(huì)計(jì)師。示例一般來(lái)說(shuō)，管理層聲明的內(nèi)容應(yīng)包括以下兩個(gè)方面：1.針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書面聲明，確認(rèn)其根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表并使其實(shí)現(xiàn)公允反映（如適用）的責(zé)任。2.針對(duì)提供的信息和交易的完整性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層就下列事項(xiàng)提供書面聲明：（1）按照審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款，已向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供所有相關(guān)信息，并允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受限制地接觸所有相關(guān)信息以及被審計(jì)單位內(nèi)部人員和其他相關(guān)人員；（2）所有交易均已記錄并反映在財(cái)務(wù)報(bào)表中。如果管理層不提供審計(jì)準(zhǔn)則要求的書面聲明，或注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層的誠(chéng)信產(chǎn)生重大疑慮，以至于認(rèn)為針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制和針對(duì)提供的信息和交易的完整性做出的書面聲明不可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見。四、執(zhí)行分析程序在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析程序的目的是確定經(jīng)審計(jì)調(diào)整后的財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否與對(duì)被審計(jì)單位的了解一致，是否具有合理性。在運(yùn)用分析程序進(jìn)行總體復(fù)核時(shí)，如果識(shí)別出以前未識(shí)別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易、賬戶余額、披露評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否充分，是否有必要追加審計(jì)程序。五、完成質(zhì)量復(fù)核（一）項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核（二）項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立完善審計(jì)工作底稿分級(jí)復(fù)核制度，包括兩個(gè)層次：項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核和項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核。由審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理在審計(jì)過(guò)程進(jìn)行中對(duì)工作底稿的復(fù)核屬于第一級(jí)復(fù)核；第二級(jí)復(fù)核在外勤工作結(jié)束時(shí)由項(xiàng)目合伙人進(jìn)行，這兩級(jí)復(fù)核合稱為項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核。此后，在完成審計(jì)工作、簽發(fā)審計(jì)報(bào)告前，對(duì)符合事務(wù)所規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)還要進(jìn)行獨(dú)立的實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核。（一）項(xiàng)目組內(nèi)部復(fù)核審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)理在審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)對(duì)審計(jì)工作底稿的一級(jí)復(fù)核目的是及時(shí)發(fā)現(xiàn)和解決問(wèn)題，爭(zhēng)取審計(jì)工作的主動(dòng)。這級(jí)復(fù)核主要是評(píng)價(jià)已完成的審計(jì)工作、所獲得的證據(jù)和工作底稿編制人員形成的結(jié)論。在完成審計(jì)外勤工作時(shí)，由項(xiàng)目合伙人實(shí)施的二級(jí)復(fù)核既是對(duì)一級(jí)復(fù)核的再監(jiān)督，也是對(duì)重要審計(jì)事項(xiàng)的重點(diǎn)把關(guān)。（二）項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核此后，在完成審計(jì)工作、簽發(fā)審計(jì)報(bào)告前，對(duì)符合事務(wù)所規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)還要進(jìn)行獨(dú)立的實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要負(fù)責(zé)人簽發(fā)審計(jì)報(bào)告前，項(xiàng)目質(zhì)量復(fù)核的主要內(nèi)容：1.所采用審計(jì)程序是否恰當(dāng)。2.所編制審計(jì)工作底稿是否充分。3.審計(jì)過(guò)程中是否存在重大遺漏。4.審計(jì)工作是否符合會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。六、評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果，主要為了確定將要發(fā)表的審計(jì)意見的類型以及在整個(gè)審計(jì)工作中是否遵循了審計(jì)準(zhǔn)則。在審計(jì)過(guò)程中，要實(shí)施各種測(cè)試。在對(duì)審計(jì)意見形成最后決定之前，會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常要與被審計(jì)單位召開溝通會(huì)。七、與治理層溝通（一）溝通目的（二）溝通內(nèi)容示例（一）溝通目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通的主要目的是：1.就審計(jì)范圍和時(shí)間以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師、治理層和管理層各方在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和溝通中的責(zé)任，取得相互了解。2.及時(shí)向治理層告知審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的與治理層責(zé)任相關(guān)的事項(xiàng)。3.共享有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取審計(jì)證據(jù)和治理層履行責(zé)任的其他信息。（二）溝通內(nèi)容注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接與治理層溝通的事項(xiàng)主要包括：1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任2.計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間3.審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性5.要求和商定溝通的其他事項(xiàng)八、評(píng)價(jià)獨(dú)立性和道德問(wèn)題項(xiàng)目合伙人應(yīng)當(dāng)考慮項(xiàng)目組成員是否遵守職業(yè)道德規(guī)范，在整個(gè)審計(jì)過(guò)程中對(duì)項(xiàng)目組成員違反職業(yè)道德規(guī)范的跡象保持警惕，并就審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性是否得到遵守形成結(jié)論。1)從會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲取相關(guān)信息，以識(shí)別、評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響的情形；2)評(píng)價(jià)已識(shí)別的違反會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立性政策和程序的情況，以確定是否對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響；3)采取適當(dāng)?shù)姆雷o(hù)措施以消除對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生的不利影響，或?qū)⑵浣抵量山邮艿乃?)記錄與獨(dú)立性有關(guān)的結(jié)論，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部支持這一結(jié)論的相關(guān)討論情況。

第二節(jié)審計(jì)報(bào)告概述一、審計(jì)報(bào)告模式的發(fā)展沿革二、審計(jì)報(bào)告的作用三、審計(jì)報(bào)告的種類四、審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容五、在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)六、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任一、審計(jì)報(bào)告模式的發(fā)展沿革（一）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告階段（二）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的探索和確立階段（三）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告發(fā)展階段（一）非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告階段最早產(chǎn)生于18世紀(jì)的英國(guó)1721年英國(guó)“南海公司事件”之后，受英國(guó)議會(huì)聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師查爾斯·斯奈爾（CharlesSnell）對(duì)“南海公司”進(jìn)行審計(jì)，斯奈爾以“會(huì)計(jì)師”名義提出了“查賬報(bào)告書”，被認(rèn)為是民間審計(jì)第一份以會(huì)計(jì)師名義出具的審計(jì)報(bào)告。這種狀態(tài)一直持續(xù)到20世紀(jì)初期。非標(biāo)準(zhǔn)短式審計(jì)報(bào)告我們已經(jīng)審計(jì)了XYZ公司截止1915年12月31日的年度賬簿。我們證明，我們認(rèn)為，上述資產(chǎn)負(fù)債表正確的反映了期末的財(cái)務(wù)狀況，相應(yīng)的損益表也是正確的。（二）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的探索和確立階段1917年美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AIAO）及美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)(FRB)開始建議審計(jì)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)化，并推薦了一份格式標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)報(bào)告，由于不具有強(qiáng)制性，這一階段被稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的探索階段。1917年美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)建議的審計(jì)報(bào)告模式我已經(jīng)依據(jù)審計(jì)了XYZ公司1917年1月1日-1917年12月31日的賬簿。我證明上述資產(chǎn)負(fù)債表和損益表已經(jīng)依據(jù)美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)建議的標(biāo)準(zhǔn)編制，反映了XYZ公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。1929年美國(guó)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)建議的審計(jì)報(bào)告模式我已經(jīng)依據(jù)審計(jì)了XYZ公司1929年1月1日-1929年12月31日的賬簿。我證明后附的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表反映了XYZ公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。1933年經(jīng)濟(jì)危機(jī)后，美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AIAO）和美國(guó)紐約證券交易所（NYSE）對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了修訂，推薦了一份標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告，要求在上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中強(qiáng)制執(zhí)行，至此，審計(jì)報(bào)告模式正式進(jìn)入標(biāo)準(zhǔn)化確立時(shí)代。1934年美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)要求采用的審計(jì)報(bào)告模式我們已經(jīng)驗(yàn)證了XYZ公司1934年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表和1934年的損益表。具體來(lái)說(shuō)，我們檢驗(yàn)或測(cè)試了公司的會(huì)計(jì)記錄和其它支持性的證據(jù)，獲得了來(lái)自公司管理層和員工的信息和解釋。我們也在總體上檢查了公司選擇的會(huì)計(jì)方法和經(jīng)營(yíng)與收入賬戶，但我們未對(duì)交易做詳細(xì)審計(jì)。我們認(rèn)為，基于我們的檢驗(yàn)，后附的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的編制遵循了認(rèn)可的會(huì)計(jì)原則的要求，公允反映了XYZ公司1933年12月31日的財(cái)務(wù)狀況和1933年的經(jīng)營(yíng)成果。1939年美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)要求采用的審計(jì)報(bào)告模式我們驗(yàn)證了XYZ公司1939年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表和1939財(cái)務(wù)年度的損益表。我們檢查了公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)和會(huì)計(jì)程序，但未對(duì)交易進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)。我們采用適當(dāng)?shù)姆椒ê统潭葯z查或測(cè)試了公司的會(huì)計(jì)記錄和其它支持性的證據(jù)。

我們認(rèn)為，后附的資產(chǎn)負(fù)債表和相關(guān)的損益表的編制遵循了公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的要求，公允反映了XYZ公司1939年12月31日的財(cái)務(wù)狀況和1939財(cái)務(wù)年度的經(jīng)營(yíng)情況。（三）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告發(fā)展階段自1933、1939年確立了標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告后，在其后的40多年內(nèi)，審計(jì)報(bào)告格式和內(nèi)容沒(méi)有重大改動(dòng)。為了降低使用者的審計(jì)期望差距，1988年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）對(duì)標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行一次重大的修改。2011年國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)察委員會(huì)(PCAOB)同步啟動(dòng)了審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的改革與修訂1988年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)要求的審計(jì)報(bào)告模式我們已經(jīng)審計(jì)了XYZ公司1988年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，以及1988年度的利潤(rùn)表、留存收益表和現(xiàn)金流量表。這些財(cái)務(wù)報(bào)表是公司管理層的責(zé)任。我們的責(zé)任是在審計(jì)的基礎(chǔ)上對(duì)這些財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。我們依據(jù)公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則的要求實(shí)施審計(jì)。這些準(zhǔn)則要求我們計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)獲得合理保證。審計(jì)工作包括在測(cè)試的基礎(chǔ)上檢查支持財(cái)務(wù)報(bào)告金額和披露的證據(jù)。審計(jì)工作也包括評(píng)估XYZ公司管理層采用的會(huì)計(jì)政策和做出的重要會(huì)計(jì)估計(jì)，以及評(píng)估整體財(cái)務(wù)報(bào)告的披露情況。我們相信，我們的審計(jì)為我們發(fā)表審計(jì)意見提供了合理的基礎(chǔ)。我們認(rèn)為，上述財(cái)務(wù)報(bào)表的編制遵循了公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在所有重大方面公允反映了XYZ公司1988年12月31日的財(cái)務(wù)狀況和1988年度的經(jīng)營(yíng)成果。

2015年1月國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)（IAASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)察委員會(huì)(PCAOB)先后發(fā)布了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告系列準(zhǔn)則，并于2016年12月在上市公司率先實(shí)施，形成了側(cè)重于使用者需求目標(biāo)為基礎(chǔ)的審計(jì)報(bào)告模式基本框架?；趪?guó)際審計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)、全面趨同的要求，我國(guó)財(cái)政部經(jīng)過(guò)一年征求意見基礎(chǔ)上，于2016年12月發(fā)布了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)系列報(bào)告準(zhǔn)則，并于2017年1月開始在A+H股上市公司實(shí)施，2018年在所有上市公司的年報(bào)審計(jì)實(shí)施新的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則。二、審計(jì)報(bào)告的作用（一）鑒證作用（二）保護(hù)作用（三）證明作用

（一）鑒證作用

注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽發(fā)的審計(jì)報(bào)告，是以超然獨(dú)立的第三者身份，對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性、公允性發(fā)表的意見。（二）保護(hù)作用審計(jì)報(bào)告中載明的不同類型的審計(jì)意見，可以提高或降低財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度，發(fā)揮對(duì)于投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的保護(hù)作用。（三）證明作用審計(jì)報(bào)告是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)任務(wù)完成情況及結(jié)果所做的總結(jié)，它可以表明審計(jì)工作的質(zhì)量并明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任，具有法定證明效力。實(shí)例9-1單選題1.下列有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的說(shuō)法中，錯(cuò)誤的是()A.審計(jì)可以有效滿足財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者的需求B.審計(jì)的目的是增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度C.審計(jì)涉及為財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者如何利用相關(guān)信息提供建議D.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的基礎(chǔ)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)性分析：審計(jì)不涉及為如何利用信息提供建議，選項(xiàng)C說(shuō)法錯(cuò)誤。三、審計(jì)報(bào)告的種類按照審計(jì)報(bào)告意見的性質(zhì)可分為標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告。1.標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的不附加說(shuō)明段、強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或任何修飾性用語(yǔ)的無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，該報(bào)告稱為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。2.非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告。是指帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告和非無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。四、審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容（一）審計(jì)報(bào)告標(biāo)題（二）審計(jì)報(bào)告收件人（三）審計(jì)意見（四）形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)(五)在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(六)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任（七）管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任（八）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任（九）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名及蓋章（十）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章（十一）審計(jì)報(bào)告日期（一）審計(jì)報(bào)告標(biāo)題審計(jì)報(bào)告標(biāo)題應(yīng)統(tǒng)一規(guī)范為“審計(jì)報(bào)告”。（二）審計(jì)報(bào)告收件人審計(jì)報(bào)告收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱，如“ABC股份有限公司全體股東”或“ABC有限責(zé)任公司董事會(huì)”。標(biāo)題：審計(jì)報(bào)告收件人：XX公司全體股東（三）審計(jì)意見（一）審計(jì)意見

我們審計(jì)了ABC股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱ABC公司）財(cái)務(wù)報(bào)表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表，20×1年度的利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表以及相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表附注。

我們認(rèn)為，后附的財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財(cái)務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。（四）形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)

（五）在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)

1.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的涵義及其確定標(biāo)準(zhǔn)2.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露要求3.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段描述需要注意的問(wèn)題4.就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與治理層溝通5.不需要的在審計(jì)報(bào)告溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的情形1.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的涵義及其確定標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告要素中除上述所述基本要素外，審計(jì)準(zhǔn)則還要求在“形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)”部分后增加“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中確定在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(CriticalAuditMatters或KeyAuditMatters)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)從注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通過(guò)的事項(xiàng)中選取。2.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的出臺(tái)背景最早的動(dòng)議：為了應(yīng)對(duì)審計(jì)報(bào)告信息含量（informati'veness）的批評(píng)2011.9.30PCAOBroundtable,發(fā)布審計(jì)報(bào)告改革的概念性公告，四個(gè)討論議題：

Anauditor'sdiscussionandanalysis;Requiredandexpandeduseofemphasisparagraphs;Auditorassuranceonotherinformationoutsidethefinancialstatements;and,Clarificationoflanguageinthestandardauditor'sreport.61最終的結(jié)果：critical（Key）auditmattersPCAOB的觀點(diǎn)：（2013b),criticalauditmattersarethosematters(1)themostdifficult,subjective,orcomplexauditorjudgments;(2)themostdifficultytotheauditorinobtainingsufficientappropriateauditevidence;(3)themostdifficultytotheauditorinforminganopiniononthefinancialstatements.中國(guó)的標(biāo)準(zhǔn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列方面：1)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)。這一領(lǐng)域通常需要更多的審計(jì)資源予以確定；2)與財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及重大管理層判斷(包括被認(rèn)為具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì))的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計(jì)判斷；3)本期重大交易或事項(xiàng)對(duì)審計(jì)的影響。3.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的披露要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中單設(shè)一部分，以“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”為標(biāo)題，并在該部分使用恰當(dāng)?shù)淖訕?biāo)題逐項(xiàng)描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分的引言應(yīng)當(dāng)同時(shí)說(shuō)明下列事項(xiàng)：1.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷，認(rèn)為對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)；2.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的應(yīng)對(duì)以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體進(jìn)行審計(jì)并形成審計(jì)意見為背景，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)單獨(dú)發(fā)表意見。并同時(shí)說(shuō)明下列內(nèi)容：1)該事項(xiàng)被認(rèn)定為審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)之一，因而被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的原因2)該事項(xiàng)在審計(jì)中是如何應(yīng)對(duì)的。在審計(jì)報(bào)告中描述一項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)中如何應(yīng)對(duì)時(shí)，描述的詳細(xì)程度屬于職業(yè)判斷。通常包括下列方面：(1)審計(jì)應(yīng)對(duì)措施或?qū)徲?jì)方案中，與該事項(xiàng)最為相關(guān)或?qū)υu(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)最有針對(duì)性的方面；(2)對(duì)已實(shí)施審計(jì)程序的簡(jiǎn)要概述；(3)實(shí)施審計(jì)程序的結(jié)果；(4)對(duì)該事項(xiàng)做出的主要看法。（切記不是發(fā)表意見）示例：格力電器20223.關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)段描述需要注意的問(wèn)題在一份審計(jì)報(bào)告中，有可能同時(shí)存在“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”段、“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”段、“強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)”段和“其他事項(xiàng)”段。根據(jù)重要性程度，在排列順序上，導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見的事項(xiàng)和與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性優(yōu)先于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)優(yōu)先于強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)和其他事項(xiàng)。4.就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與治理層溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就下列事項(xiàng)與治理層溝通：1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)；2.根據(jù)被審計(jì)單位和審計(jì)業(yè)務(wù)的具體事實(shí)和情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)（如適用）。5.不需要的在審計(jì)報(bào)告溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的情形除非存在下列情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中描述每項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)：1.法律法規(guī)禁止公開披露某事項(xiàng)。2.在極少數(shù)情形下，如果合理預(yù)期在審計(jì)報(bào)告中溝通某事項(xiàng)造成的負(fù)面后果超過(guò)在公眾利益方面產(chǎn)生的益處，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中溝通該事項(xiàng)。除非法律法規(guī)另有規(guī)定，當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在審計(jì)報(bào)告中包含關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分。（六）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任1.獲取并閱讀其他信息2.似乎存在重大不一致或重大錯(cuò)報(bào)時(shí)的應(yīng)對(duì)3.在審計(jì)報(bào)告中披露1.獲取并閱讀其他信息其他信息，是指在被審計(jì)單位年度報(bào)告中包含的除財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告以外的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，例如董事會(huì)報(bào)告、公司治理情況說(shuō)明、經(jīng)營(yíng)情況討論與分析等因此，審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)閱讀其他信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)與管理層討論，確定哪些文件組成年度報(bào)告，以及被審計(jì)單位計(jì)劃公布這些文件的方式和時(shí)間安排，就及時(shí)獲取組成年度報(bào)告的文件的最終版本與管理層作出適當(dāng)安排，如果可能，在審計(jì)報(bào)告日之前獲取。2.似乎存在重大不一致或重大錯(cuò)報(bào)時(shí)的應(yīng)對(duì)閱讀其他信息后，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出似乎存在重大不一致，或者知悉其他信息似乎存在重大錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論該事項(xiàng)，必要時(shí)，實(shí)施其他程序以確定：1.其他信息是否存在重大錯(cuò)報(bào)；2.財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)；3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解是否需要更新。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為其他信息確實(shí)存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，應(yīng)當(dāng)要求管理層更正其他信息。如果管理層同意作出更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定更正已經(jīng)完成；如果管理層拒絕作出更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就該事項(xiàng)與治理層進(jìn)行溝通，并要求作出更正。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為審計(jì)報(bào)告日前獲取的其他信息存在重大錯(cuò)報(bào)，且在與治理層溝通后，其他信息存在的重大錯(cuò)報(bào)仍未得到更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響，并就注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃如何在審計(jì)報(bào)告中處理重大錯(cuò)報(bào)與治理層進(jìn)行溝通。少數(shù)情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師甚至可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見，或在法律法規(guī)允許的情況下，解除業(yè)務(wù)約定。3.在審計(jì)報(bào)告中披露對(duì)于上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，如果在審計(jì)報(bào)告日注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取或預(yù)期將獲取其他信息的，或者對(duì)于上市實(shí)體以外其他被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，如果在審計(jì)報(bào)告日注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取部分或全部其他信息。1)管理層對(duì)其他信息負(fù)責(zé)的說(shuō)明。2)指明：(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師于審計(jì)報(bào)告日前已獲取的其他信息(如有)；(2)對(duì)于上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，預(yù)期將于審計(jì)報(bào)告日后獲取的其他信息(如有)。3)說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見未涵蓋其他信息，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息不發(fā)表審計(jì)意見或任何形式的鑒證結(jié)論。4)描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)其他信息進(jìn)行閱讀、考慮和報(bào)告的責(zé)任。5)在審計(jì)報(bào)告日前已經(jīng)獲取其他信息。當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見時(shí)，為避免影響審計(jì)報(bào)告使用者閱讀和理解審計(jì)意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在審計(jì)報(bào)告中包含“其他信息”部分。示例：格力電器2022（七）管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任

管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任部分應(yīng)當(dāng)說(shuō)明管理層負(fù)責(zé)下列方面：1.按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表，使其實(shí)現(xiàn)公允反映，并設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)；2.評(píng)估被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和使用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否適當(dāng)，并披露與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的事項(xiàng)（如適用）。對(duì)管理層評(píng)估責(zé)任的說(shuō)明應(yīng)當(dāng)包括描述在何種情況下使用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?。示例：格力電?022（八）注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任部分應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：1.說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證，并出具包含審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告；2.說(shuō)明合理保證是高水平的保證，但并不能保證按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的審計(jì)在某一重大錯(cuò)報(bào)存在時(shí)總能發(fā)現(xiàn)；3.說(shuō)明錯(cuò)報(bào)可能由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致。在說(shuō)明錯(cuò)報(bào)可能由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列兩種做法中選取一種：（1）描述如果合理預(yù)期錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或匯總起來(lái)可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表作出的經(jīng)濟(jì)決策，則通常認(rèn)為錯(cuò)報(bào)是重大的；（2）根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)，提供關(guān)于重要性的定義或描述。示例：格力電器2022（九）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名及蓋章審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由項(xiàng)目合伙人和另一名負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名和蓋章。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在對(duì)上市實(shí)體整套通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告中注明項(xiàng)目合伙人，這項(xiàng)內(nèi)容有利于明確法律責(zé)任，增強(qiáng)審計(jì)報(bào)告的透明度。（十）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章。

（十一）審計(jì)報(bào)告日期

審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)注明報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告日期是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成審計(jì)工作的日期，而不是資產(chǎn)負(fù)債表日。審計(jì)報(bào)告的日期不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（包括管理層認(rèn)可對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任且已批準(zhǔn)財(cái)務(wù)報(bào)表的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見的日期。第三節(jié)審計(jì)報(bào)告基本類型一、標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告二、非無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告三、在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段四、在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段一、標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告（一）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的含義（二）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的出具條件（三）標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的專業(yè)術(shù)語(yǔ)（一）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的含義標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，也稱標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留審計(jì)報(bào)告（StandardUnqualifiedAuditReport)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表不帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。包含其他報(bào)告責(zé)任段，但不含有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告也被視為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。（二）標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的出具條件經(jīng)過(guò)審計(jì)后，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制并實(shí)現(xiàn)公允反映時(shí)應(yīng)當(dāng)出具標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。（三）標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的專業(yè)術(shù)語(yǔ)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以“我們認(rèn)為”作為意見段的開頭，以表明本段內(nèi)容為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出的意見，并表示承擔(dān)對(duì)該審計(jì)意見的責(zé)任。不能使用“我們保證”等字樣，因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的是自己的判斷或意見，不能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性作出絕對(duì)保證。所以審計(jì)報(bào)告中不應(yīng)使用“完全正確”、“絕對(duì)公允”等詞匯，但也不能使用“大致反映”、“基本反映”等模糊不清的術(shù)語(yǔ)。標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的格式如教材例9-1所示。二、非無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告非無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告包括保留意見(QualifiedOpinion)、否定意見(AdverseOpinion)和無(wú)法表示意見(DisclaimerofOpinion)的審計(jì)報(bào)告。（一）發(fā)表非無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的情形（二）確定非無(wú)保留意見的類型（一）發(fā)表非無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的情形當(dāng)存在下列情形之一時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見：1.根據(jù)獲取的審計(jì)證椐，得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論2.無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，不能得出財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)的結(jié)論（二）確定非無(wú)保留意見的類型由于非無(wú)保留意見具體又包括：保留意見否定意見無(wú)法表示意見三種類型在影響程度上這三種意見之間存在很大差異。在判斷和選擇具體非無(wú)保留意見的類型時(shí)，取決于以下事項(xiàng)：（1）導(dǎo)致非無(wú)保留意見的事項(xiàng)的性質(zhì)：a是財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，b還是在無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的情況下，財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)；（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師就導(dǎo)致非無(wú)保留意見的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生影響的廣泛性作出的判斷。財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)可能源于：(1)選擇的會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性；(2)對(duì)所選擇的會(huì)計(jì)政策運(yùn)用的恰當(dāng)性；(3)財(cái)務(wù)報(bào)表披露的恰當(dāng)性或充分性。審計(jì)范圍受到限制情況：(1)超出被審計(jì)單位控制的情形。例如：①被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)記錄已被毀壞；②重要組成部分的會(huì)計(jì)記錄已被政府有關(guān)機(jī)構(gòu)無(wú)限期查封。(2)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的性質(zhì)或時(shí)間安排相關(guān)的情形。例如：①被審計(jì)單位需要使用權(quán)益法對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)進(jìn)行核算，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取有關(guān)聯(lián)營(yíng)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以評(píng)價(jià)是否恰當(dāng)運(yùn)用了權(quán)益法；②注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)委托的時(shí)間安排，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法實(shí)施存貨監(jiān)盤；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序是不充分的，但被審計(jì)單位的控制是無(wú)效的。(3)管理層施加限制的情形。例如：①管理層阻止注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施存貨監(jiān)盤；②管理層阻止注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)特定賬戶余額實(shí)施函證。1.影響的重大性注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要從定量和定性兩個(gè)方面考慮錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響或未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)（如存在）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響是否重大。1)定量的標(biāo)準(zhǔn)，通常是注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要性或特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平（如適用）。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮每一單項(xiàng)錯(cuò)報(bào)，以評(píng)價(jià)其對(duì)相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評(píng)價(jià)該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是否超過(guò)特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為某一單項(xiàng)錯(cuò)報(bào)是重大的，則該項(xiàng)錯(cuò)報(bào)不太可能被其他錯(cuò)報(bào)抵銷。2)定性的標(biāo)準(zhǔn)，定性考慮錯(cuò)報(bào)是否重大時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用判斷評(píng)估錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)是否嚴(yán)重，是否會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的經(jīng)濟(jì)決策。例如，錯(cuò)報(bào)是否影響被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)盈利預(yù)期或達(dá)到監(jiān)管要求，錯(cuò)報(bào)是否影響被審計(jì)單位的盈虧狀況，錯(cuò)報(bào)是否是由于舞弊導(dǎo)致的。需要強(qiáng)調(diào)的是，評(píng)判影響的重大性時(shí)，必須將定量的標(biāo)準(zhǔn)和定性的標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合起來(lái)考慮，而不是機(jī)械的、孤立的套用標(biāo)準(zhǔn)。2.影響的廣泛性這里提到的“廣泛性”是描述錯(cuò)報(bào)影響的術(shù)語(yǔ)，用以說(shuō)明錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，或者由于無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)(如存在)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。具有廣泛性的情形包括：1)不限于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響；（1）重大錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)了一項(xiàng)重大錯(cuò)報(bào)（例如應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提不充分），該重大錯(cuò)報(bào)所影響的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目數(shù)量有限（應(yīng)收賬款和信用減值損失），且這些項(xiàng)目并不是財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分，通常認(rèn)為該錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不具有廣泛性如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)了多項(xiàng)重大錯(cuò)報(bào)（例如商譽(yù)、固定資產(chǎn)、存貨和應(yīng)收賬款的減值準(zhǔn)備計(jì)提均不充分），這些重大錯(cuò)報(bào)影響多個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目（商譽(yù)、固定資產(chǎn)、存貨、應(yīng)收賬款、營(yíng)業(yè)成本、信用減值損失、資產(chǎn)減值損失等），通常認(rèn)為這些重大錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響具有廣泛性。（2）在無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)（如存在）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響。例如，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法對(duì)被審計(jì)單位某一重要聯(lián)營(yíng)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息執(zhí)行必要的審計(jì)工作，因而無(wú)法就被審計(jì)單位采用權(quán)益法確認(rèn)的投資收益獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，相關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資收益不構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分。由于該聯(lián)營(yíng)企業(yè)可能存在的錯(cuò)報(bào)僅影響被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的個(gè)別項(xiàng)目，且相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目并未構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為該事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大但不具有廣泛性。反之，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法對(duì)被審計(jì)單位某一重要子公司的財(cái)務(wù)信息執(zhí)行審計(jì)工作，由于該子公司可能存在的錯(cuò)報(bào)影響被審計(jì)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表的大多數(shù)項(xiàng)目，通常認(rèn)為該事項(xiàng)對(duì)被審計(jì)單位合并財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性。2)雖然僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響，但這些要素、賬戶或項(xiàng)目是或可能是財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分；例如，某被審計(jì)單位處于籌建期，其年末賬面資產(chǎn)余額的80%為在建工程。注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法就年末在建工程余額獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。由于在建工程構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表的主要組成部分，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為上述事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性(3)當(dāng)與披露相關(guān)時(shí)，產(chǎn)生的影響對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要?；讷@取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，且該公司正考慮申請(qǐng)破產(chǎn)。管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中遺漏了與重大不確定性相關(guān)的必要披露(即完全未披露)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該漏報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響重大且具有廣泛性。表9.1列示了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見的事項(xiàng)的性質(zhì)和這些事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生或可能產(chǎn)生影響的廣泛性作出的判斷，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷對(duì)審計(jì)意見類型的影響。實(shí)例9-3多選題1.下列各項(xiàng)錯(cuò)報(bào)中，通常對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有廣泛影響的有()A.被審計(jì)單位沒(méi)有披露關(guān)鍵管理人員薪酬B.信息系統(tǒng)缺陷導(dǎo)致的應(yīng)收賬款、存貨等多個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的錯(cuò)報(bào)C.被審計(jì)單位沒(méi)有將年內(nèi)收購(gòu)的一家重要子公司納入合并范圍D.被審計(jì)單位沒(méi)有按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低原則對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)量分析：對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響具有廣泛性的情形包括不限于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表特定要素、賬戶或項(xiàng)目產(chǎn)生影響。信息系統(tǒng)缺陷，未將子公司納入合并范圍將會(huì)涉及多個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目而不局限于特定的項(xiàng)目，因此BC正確。（三）保留意見審計(jì)報(bào)告1.出具保留意見審計(jì)報(bào)告的條件存在下列情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告：（1）在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)報(bào)單獨(dú)或匯總起來(lái)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表影響重大，但不具有廣泛性。（2）注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)（如存在）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大，但不具有廣泛性。2.保留意見審計(jì)報(bào)告的專業(yè)術(shù)語(yǔ)及格式要求當(dāng)出具保留意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)意見段使用恰當(dāng)?shù)臉?biāo)題“保留意見”。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接在隨后的“形成保留意見的基礎(chǔ)”段增加一個(gè)段落說(shuō)明導(dǎo)致發(fā)表保留意見的事項(xiàng)（通常稱為事項(xiàng)段）。因財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)而出具保留意見審計(jì)報(bào)告的格式如教材例9-2所示。因無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)而出具保留意見的審計(jì)報(bào)告的格式如教材例9-3所示。實(shí)例（三）否定意見的審計(jì)報(bào)告所謂發(fā)表否定意見是指與無(wú)保留意見相反，提出否定財(cái)務(wù)報(bào)表編制合法、公允反映被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的審計(jì)意見。否定意見說(shuō)明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表不能信賴。1.出具否定意見審計(jì)報(bào)告的條件在獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)后，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響極為嚴(yán)重且具有廣泛性，則應(yīng)發(fā)表否定意見。2.否定意見審計(jì)報(bào)告的專業(yè)術(shù)語(yǔ)及格式要求當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)意見段使用恰當(dāng)?shù)臉?biāo)題“否定意見”。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接在隨后的“形成否定意見的基礎(chǔ)”段中增加一個(gè)事項(xiàng)段落說(shuō)明導(dǎo)致發(fā)表否定意見的事項(xiàng)。與出具保留意見的審計(jì)報(bào)告要求相同，也要在此段盡量說(shuō)明量化錯(cuò)報(bào)的財(cái)務(wù)影響。否定意見的審計(jì)報(bào)告的格式如教材例9-4所示。新三板否定意見舉例新三板否定意見舉例（四）無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告無(wú)法表示意見是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表不能發(fā)表意見，即對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不發(fā)表包括肯定、否定或保留的審計(jì)意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，不同于拒絕接受委托，它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了必要的審計(jì)程序后發(fā)表審計(jì)意見的一種方式。1.無(wú)法表示意見審計(jì)報(bào)告的出具條件如果無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以作為形成審計(jì)意見的基礎(chǔ)，但認(rèn)為未發(fā)現(xiàn)的錯(cuò)報(bào)（如存在）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性。在極其特殊的情況下，可能存在多個(gè)不確定事項(xiàng)，即使注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)每個(gè)單獨(dú)的不確定事項(xiàng)獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，但由于不確定事項(xiàng)之間可能存在相互影響，以及可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生累積影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見。2.無(wú)法表示意見審計(jì)報(bào)告的專業(yè)術(shù)語(yǔ)及格式要求當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告時(shí)，首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)意見段使用恰當(dāng)?shù)臉?biāo)題“無(wú)法表示意見”。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接在隨后的“形成無(wú)法表示意見的基礎(chǔ)”段中增加一個(gè)事項(xiàng)段落說(shuō)明導(dǎo)致發(fā)表無(wú)法表示意見的事項(xiàng)。無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告的格式如教材例9-5所示。1ST東網(wǎng)。中審華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）審計(jì)報(bào)告形成無(wú)法表示意見的基礎(chǔ)內(nèi)容如下：持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性：東方網(wǎng)絡(luò)公司2017和2018年度連續(xù)巨額虧損，2018年度文化傳媒板塊業(yè)務(wù)大幅縮減、收入嚴(yán)重下滑。鑒于公司重大投資性資產(chǎn)的短期變現(xiàn)能力和應(yīng)收債權(quán)的回收情況存在不確定性、部分投資在當(dāng)期發(fā)生大額減值或虧損、現(xiàn)有業(yè)務(wù)的盈利能力不足、資金狀況緊張，上述提及的事項(xiàng)對(duì)公司正常變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)產(chǎn)生了十分重大的影響。綜上所述，東方網(wǎng)絡(luò)公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性，雖然東方網(wǎng)絡(luò)公司在2018年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注之“二、財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)”之“2、持續(xù)經(jīng)營(yíng)”中提出了改善措施，但我們無(wú)法取得與評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，因此我們無(wú)法判斷東方網(wǎng)絡(luò)公司運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制2018年度財(cái)務(wù)報(bào)表是否適當(dāng)。ST華澤:無(wú)法表示ST吉恩無(wú)法表示意見：going-onST海潤(rùn)，無(wú)法表示，內(nèi)控失效中安消：無(wú)法，商業(yè)實(shí)質(zhì)不確定三、在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段（一）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的含義及其條件（二）在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形（三）在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取的措施

（一）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的含義及其條件

強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，是指審計(jì)報(bào)告中含有的一個(gè)段落，該段落提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中恰當(dāng)列報(bào)或披露的事項(xiàng)，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，該事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。在同時(shí)滿足下列條件時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段：1.該事項(xiàng)不會(huì)導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表非無(wú)保留意見；2.該事項(xiàng)未被確定為在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。

（二）在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形1.根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在特定情況下在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段提出具體要求。(1)法律法規(guī)規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)是不可接受的，但其是基于法律法規(guī)做出的規(guī)定(2)提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表按照特殊目的編制基礎(chǔ)編制；(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告日后知悉了某些事實(shí)(即期后事項(xiàng))，并且出具了新的或經(jīng)修改的審計(jì)報(bào)告。

（二）在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形2.除審計(jì)準(zhǔn)則的強(qiáng)制要求之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為需要增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形舉例如下：（1）異常訴訟或監(jiān)管行動(dòng)的未來(lái)結(jié)果存在不確定性；（2）在財(cái)務(wù)報(bào)表日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的重大期后事項(xiàng)；(3)在允許的情況下，提前應(yīng)用對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；(4)存在已經(jīng)或持續(xù)對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災(zāi)難。

（三）在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)采取的措施

如果在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施：（1）將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段作為單獨(dú)的一部分置于審計(jì)報(bào)告中，并使用包含“強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)”這一術(shù)語(yǔ)的適當(dāng)標(biāo)題；（2）明確提及被強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)以及相關(guān)披露的位置，以便能夠在財(cái)務(wù)報(bào)表中找到對(duì)該事項(xiàng)的詳細(xì)描述，強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段應(yīng)當(dāng)僅提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的信息；（3）指出審計(jì)意見沒(méi)有因該強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)而改變。

在審計(jì)報(bào)告中包含強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段既不能代替發(fā)表非無(wú)保留意見，也不能代替當(dāng)可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性時(shí)作出的報(bào)告此外，如果擬在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就該事項(xiàng)和擬使用的措辭與治理層溝通。帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告的格式如例9-6所示。ST尤夫2018年年報(bào)保留

四、在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段

（一）其他事項(xiàng)段的含義及其條件（二）增加其他事項(xiàng)段的情形（一）其他事項(xiàng)段的含義及其條件其他事項(xiàng)段，是指審計(jì)報(bào)告中含有的一個(gè)段落，該段落提及未在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的事項(xiàng)，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷，該事項(xiàng)與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)。既未被確定為在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，又未被法律法規(guī)禁止情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段（二）增加其他事項(xiàng)段的情形對(duì)于未在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露，但根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)且未被法律法規(guī)禁止的事項(xiàng)，如果認(rèn)為有必要溝通，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，并使用“其他事項(xiàng)”或其他適當(dāng)標(biāo)題。具體講，需要在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段的情形包括：1.與使用者理解審計(jì)工作相關(guān)的情形在極其特殊的情況下，即使由于管理層對(duì)審計(jì)范圍施加的限制導(dǎo)致無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)可能產(chǎn)生的影響具有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能解除業(yè)務(wù)約定2.與使用者理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)的情形法律法規(guī)或得到廣泛認(rèn)可的慣例可能要求或允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師詳細(xì)說(shuō)明某些事項(xiàng)，以進(jìn)一步解釋注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告3.對(duì)兩套以上財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的情形被審計(jì)單位可能按照通用目的編制基礎(chǔ)(如×國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ))編制一套財(cái)務(wù)報(bào)表，且按照另一個(gè)通用目的編制基礎(chǔ)(如國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則)編制另一套財(cái)務(wù)報(bào)表，并委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師同時(shí)對(duì)兩套財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告4.限制審計(jì)報(bào)告分發(fā)和使用的情形由于審計(jì)報(bào)告旨在提供給特定使用者，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為在這種情況下需要增加其他事項(xiàng)段，說(shuō)明審計(jì)報(bào)告只是提供給財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)期使用者，不應(yīng)被分發(fā)給其他機(jī)構(gòu)或人員或者被其他機(jī)構(gòu)或人員使用。其他事項(xiàng)段也不包括要求管理層提供的信息。如果擬在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就該事項(xiàng)和擬使用的措辭與治理層溝通。五、上期非無(wú)保留意見對(duì)本期審計(jì)意見的影響(一)上期事項(xiàng)已經(jīng)解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先需要判斷導(dǎo)致對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見的事項(xiàng)是否已經(jīng)解決。例如，對(duì)于上期財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的情形，如果上期財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)已經(jīng)得到更正，通常視為已經(jīng)解決；對(duì)于上期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍受限的情形，如果原來(lái)的審計(jì)范圍受限情形已消除，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠就上期財(cái)務(wù)報(bào)表獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，通常視為已經(jīng)解決。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)保留意見(二)上期事項(xiàng)未解決如果導(dǎo)致對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見的事項(xiàng)仍未解決，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見。1.上期發(fā)表了否定意見或無(wú)法表示意見的情況如果導(dǎo)致對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表否定意見或無(wú)法表示意見的事項(xiàng)，對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響或可能產(chǎn)生的影響仍然重大且具有廣泛性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表否定意見或無(wú)法表示意見。如果導(dǎo)致對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表否定意見或無(wú)法表示意見的事項(xiàng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響或可能產(chǎn)生的影響仍然重大，但影響程度降低或影響范圍縮小，不再具有廣泛性，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表保留意見。2.上期發(fā)表了保留意見的情況如果對(duì)上期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了保留意見，且事項(xiàng)仍未解決，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表非無(wú)保留意見。實(shí)例9-6審計(jì)報(bào)告判斷實(shí)例ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)多家上市公司2022年度財(cái)務(wù)報(bào)表，遇到下列與審計(jì)報(bào)告相關(guān)的事項(xiàng):(1)A注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)甲公司關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易實(shí)施審計(jì)程序并與治理層溝通后，對(duì)是否存在未在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易仍存有疑慮，擬將其作為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)報(bào)告中溝通。(2)A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在乙公司審計(jì)報(bào)告日后獲取并閱讀了乙公司2022年年度報(bào)告的最終版本，發(fā)現(xiàn)其他信息存在重大錯(cuò)報(bào)，與管理層和治理層溝通后，該錯(cuò)報(bào)未得到更正。注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬重新出具審計(jì)報(bào)告，指出其他信息存在的重大錯(cuò)報(bào)。(3)ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所首次接受委托，審計(jì)丙公司2022年度財(cái)務(wù)報(bào)表。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段,說(shuō)明上期財(cái)務(wù)報(bào)表由前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)及其出具的審計(jì)報(bào)告的日期。(4)丁公司2022年發(fā)生重大經(jīng)營(yíng)虧損。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序并與治理層溝通后，認(rèn)為可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況不存在重大不確定性。因在審計(jì)工作中對(duì)該事項(xiàng)進(jìn)行過(guò)重點(diǎn)關(guān)注，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬將其作為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)在審計(jì)報(bào)告中溝通。(5)戊公司管理層在2022年度財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露了2023年1月發(fā)生的一項(xiàng)重大收購(gòu)。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要，擬在審計(jì)報(bào)告中增加其他事項(xiàng)段予以說(shuō)明。分析問(wèn)題：針對(duì)(1)至(5)項(xiàng)，逐項(xiàng)指出審計(jì)人員的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。分析提示：(2)和(4)恰當(dāng)。(1)不恰當(dāng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)必須是已經(jīng)得到滿意解決的事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)不能替代非無(wú)保留意見，應(yīng)當(dāng)發(fā)表非無(wú)保留意見。(3)不恰當(dāng)。應(yīng)當(dāng)說(shuō)明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見類型。(5)不恰當(dāng)。應(yīng)當(dāng)增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。其他事項(xiàng)段用于提及未在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中列報(bào)或披露的事項(xiàng)，與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)。第四節(jié)

持續(xù)經(jīng)營(yíng)審計(jì)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響一、管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任二、計(jì)劃審計(jì)工作與實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序三、評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估四、超出管理層評(píng)估期間的事項(xiàng)或情況五、進(jìn)一步審計(jì)程序六、審計(jì)結(jié)論七、對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響八、與治理層的溝通一、會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)見的將來(lái)會(huì)繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)?？深A(yù)見的將來(lái)通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后十二個(gè)月。（一）管理層的責(zé)任我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確要求管理層對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出專門評(píng)估，并規(guī)定了與此相關(guān)的需要考慮的事項(xiàng)和作出的披露。如果認(rèn)為以持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表不再合理時(shí)，管理層應(yīng)當(dāng)采用其他基礎(chǔ)編制，如清算基礎(chǔ)。（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是，就管理層在編制和列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)并得出結(jié)論，并就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力是否存在重大不確定性得出結(jié)論。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能對(duì)這些未來(lái)事項(xiàng)或情況作出預(yù)測(cè)，相應(yīng)地，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未在審計(jì)報(bào)告中提及持續(xù)經(jīng)營(yíng)的不確定性，不能被視為對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的保證。二、計(jì)劃審計(jì)工作與實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?qū)嵤╋L(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。如果管理層已對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出初步評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層進(jìn)行討論，并確定管理層是否已識(shí)別出單獨(dú)或匯總起來(lái)可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。如果管理層已識(shí)別出這些事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與其討論應(yīng)對(duì)計(jì)劃。如果管理層未對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出初步評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論其擬運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的理由，詢問(wèn)管理層是否存在單獨(dú)或匯總起來(lái)可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)以及其他方面存在的某些事項(xiàng)或情況可能導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，這些事項(xiàng)或情況單獨(dú)或連同其他事項(xiàng)或情況可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮。（一）財(cái)務(wù)方面被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)方面存在的可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況主要包括：（1）凈資產(chǎn)為負(fù)或營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)；（2）定期借款即將到期，但預(yù)期不能展期或償還，或過(guò)度依賴短期借款為長(zhǎng)期資產(chǎn)籌資；（3）存在債權(quán)人撤銷財(cái)務(wù)支持的跡象；（4）歷史財(cái)務(wù)報(bào)表或預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)報(bào)表表明經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~為負(fù)數(shù)；（5）關(guān)鍵財(cái)務(wù)比率不佳；（6）發(fā)生重大經(jīng)營(yíng)虧損或用以產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)的價(jià)值出現(xiàn)大幅下跌；（7）拖欠或停止發(fā)放股利；（8）在到期日無(wú)法償還債務(wù)；（9）無(wú)法履行借款合同的條款；（10）與供應(yīng)商由賒購(gòu)變?yōu)樨浀礁犊?；?1）無(wú)法獲得開發(fā)必要的新產(chǎn)品或進(jìn)行其他必要的投資所需的資金。（二）經(jīng)營(yíng)方面被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)方面存在的可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況主要包括：（1）管理層計(jì)劃清算被審計(jì)單位或終止運(yùn)營(yíng)；（2）關(guān)鍵管理人員離職且無(wú)人替代；（3）失去主要市場(chǎng)、關(guān)鍵客戶、特許權(quán)、執(zhí)照或主要供應(yīng)商；（4）出現(xiàn)用工困難問(wèn)題；（5）重要供應(yīng)短缺；（6）出現(xiàn)非常成功的競(jìng)爭(zhēng)者。（三）其他方面被審計(jì)單位在其他方面存在的可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況主要包括：（1）違反有關(guān)資本或其他法定或監(jiān)管要求，例如對(duì)金融機(jī)構(gòu)的償債能力或流動(dòng)性要求；（2）未決訴訟或監(jiān)管程序，可能導(dǎo)致其無(wú)法支付索賠金額；（3）法律法規(guī)或政府政策的變化預(yù)期會(huì)產(chǎn)生不利影響；（4）對(duì)發(fā)生的災(zāi)害未購(gòu)買保險(xiǎn)或保額不足。注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注應(yīng)當(dāng)貫穿于審計(jì)工作的始終。如果被審計(jì)單位存在資不抵債、無(wú)法償還到期債務(wù)等事項(xiàng)或情況，這可能表明被審計(jì)單位存在因持續(xù)經(jīng)營(yíng)問(wèn)題導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，該項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)是與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，從而影響多項(xiàng)認(rèn)定。三、評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估。（一）管理層評(píng)估涵蓋的期間在評(píng)價(jià)管理層對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)價(jià)期間應(yīng)當(dāng)與管理層按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)或法律法規(guī)（如果法律法規(guī)要求的期間更長(zhǎng)）的規(guī)定作出評(píng)估的涵蓋期間相同。一般來(lái)講，管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的合理評(píng)估期間應(yīng)是自資產(chǎn)負(fù)債表日起的下一個(gè)會(huì)計(jì)期間，如果管理層評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力涵蓋的期間短于自資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理層將評(píng)估期間延伸至十二個(gè)月。（二）管理層作出評(píng)估的過(guò)程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃在評(píng)價(jià)管理層作出的評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出評(píng)估的過(guò)程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃。管理層的評(píng)估過(guò)程包括對(duì)可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況的識(shí)別、對(duì)相關(guān)事項(xiàng)或情況結(jié)果的預(yù)測(cè)、對(duì)擬采取改善措施的考慮以及最終的評(píng)估結(jié)論。在考慮管理層的評(píng)估過(guò)程時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注管理層是：如何識(shí)別可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況的所識(shí)別的事項(xiàng)或情況是否完整是否已經(jīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)程序的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的所有相關(guān)信息進(jìn)行了充分考慮。在考慮管理層作出的評(píng)估所依據(jù)的假設(shè)時(shí)，要特別關(guān)注具有以下幾類特征的假設(shè)：（1）對(duì)預(yù)測(cè)性信息具有重大影響的假設(shè)；（2）特別敏感的或容易發(fā)生變動(dòng)的假設(shè)；（3）與歷史趨勢(shì)不一致的假設(shè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)基于對(duì)被審計(jì)單位的了解，比較以前年度的預(yù)測(cè)與實(shí)際結(jié)果、本期的預(yù)測(cè)和截止目前的實(shí)際結(jié)果。如果發(fā)現(xiàn)某些因素的影響尚未反映在相關(guān)預(yù)測(cè)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論這些因素，必要時(shí)，要求管理層對(duì)相關(guān)預(yù)測(cè)所依據(jù)的假設(shè)進(jìn)行修正。管理層在對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估時(shí)，通常考慮資產(chǎn)負(fù)債表日業(yè)已發(fā)生的可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，以及這些事項(xiàng)或情況在未來(lái)十二個(gè)月內(nèi)的有關(guān)信息。但在某些情況下，管理層可能知悉在評(píng)估期間以后將會(huì)發(fā)生的事項(xiàng)或情況，這些事項(xiàng)或情況可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮。除詢問(wèn)管理層外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有責(zé)任實(shí)施其他任何審計(jì)程序，以識(shí)別超出管理層評(píng)估期間并可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。四、超出管理層評(píng)估期間的事項(xiàng)或情況實(shí)例15-5單選題1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估。下列說(shuō)法中，錯(cuò)誤的是()。A.在某些情況下，管理層缺乏詳細(xì)分析以支持其評(píng)估，并不妨礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否適合具體情況B.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出的評(píng)估是否已經(jīng)考慮所有相關(guān)信息，這些信息不包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序時(shí)獲取的信息C.如果管理層評(píng)價(jià)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力涵蓋的期間短于自財(cái)務(wù)報(bào)表日起的十二個(gè)月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層延長(zhǎng)評(píng)估期間D.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層對(duì)相關(guān)事項(xiàng)或情況結(jié)果的預(yù)測(cè)所依據(jù)的假設(shè)是否合理分析：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出的評(píng)估是否已經(jīng)考慮所有相關(guān)信息，這些信息包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序時(shí)獲取的信息，答案選項(xiàng)是B。五、進(jìn)一步審計(jì)程序當(dāng)識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施下列進(jìn)一步審計(jì)程序。（一）如果管理層尚未對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估，提請(qǐng)其進(jìn)行評(píng)估如果管理層尚未對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估，提請(qǐng)其進(jìn)行評(píng)估。如果管理層沒(méi)有對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行初步評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的理由，詢問(wèn)是否存在導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，并提請(qǐng)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估。（二）評(píng)價(jià)管理層提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問(wèn)管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃，包括是否準(zhǔn)備變賣資產(chǎn)、借款或債務(wù)重組、削減或延緩開支以及獲得新的投資等；評(píng)價(jià)管理層與持續(xù)經(jīng)營(yíng)評(píng)估相關(guān)的未來(lái)應(yīng)對(duì)計(jì)劃，這些計(jì)劃的結(jié)果是否可能改善目前的狀況，以及管理層的計(jì)劃對(duì)于具體情況是否可行。（三）評(píng)價(jià)被審計(jì)單位已編制現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)如果被審計(jì)單位已編制現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)，且對(duì)預(yù)測(cè)的分析是評(píng)價(jià)管理層未來(lái)應(yīng)對(duì)計(jì)劃時(shí)所考慮的事項(xiàng)或情況的未來(lái)結(jié)果的重要因素，評(píng)價(jià)用于編制預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的可靠性，并確定預(yù)測(cè)所基于的假設(shè)是否具有充分的支持。除此之外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可能：（1）將最近若干期間的預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息與實(shí)際結(jié)果相比較；（2）將本期預(yù)測(cè)性財(cái)務(wù)信息與截至目前的實(shí)際結(jié)果相比較。（四）考慮如果管理層進(jìn)行評(píng)估后是否存在其他可獲得的事實(shí)或信息考慮如果管理層進(jìn)行評(píng)估后是否存在其他可獲得的事實(shí)或信息。如果存在其他可獲得的事實(shí)或信息，應(yīng)進(jìn)一步獲取充分的證據(jù)，并考慮對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的影響。（五）要求管理層和治理層（如適用）提供有關(guān)未來(lái)應(yīng)對(duì)計(jì)劃及其可行性的書面聲明如果合理預(yù)期不存在其他充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的事項(xiàng)向管理層獲取書面聲明。六、審計(jì)結(jié)論注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，運(yùn)用職業(yè)判斷，就單獨(dú)或匯總起來(lái)可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況是否存在重大不確定性得出結(jié)論。如果認(rèn)為管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)適合具體情況，但存在重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定：1.財(cái)務(wù)報(bào)表是否已充分披露可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況，以及管理層針對(duì)這些事項(xiàng)或情況的應(yīng)對(duì)計(jì)劃；2.財(cái)務(wù)報(bào)表是否已清楚披露可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，并由此導(dǎo)致被審計(jì)單位可能無(wú)法在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)和清償債務(wù)。七、對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響（一）被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)嬖谥卮蟛淮_定性如果認(rèn)為被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但可能?dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：（1）財(cái)務(wù)報(bào)表是否已充分描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況，以及管理層針對(duì)這些事項(xiàng)或情況提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表是否已清楚指明可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，被審計(jì)單位可能無(wú)法在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。1.如果被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)模嬖谥卮蟛淮_定性，財(cái)務(wù)報(bào)表已進(jìn)行了充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)報(bào)告中增加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為標(biāo)題的單獨(dú)部分，以：（1）提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的披露；（2）說(shuō)明可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，并說(shuō)明該事項(xiàng)并不影響發(fā)表的審計(jì)意見。在極端情況下，如同時(shí)存在多項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體具有重要影響的重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，而不是增加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為標(biāo)題的單獨(dú)部分。昆明機(jī)床案例華銳風(fēng)電2018案例華銳風(fēng)電2018年報(bào)附注披露的應(yīng)對(duì)續(xù)上2019華銳風(fēng)電保留+持續(xù)，中匯CPA2.如果被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)模嬖谥卮蟛淮_定性，且財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)重大不確定性未作出充分披露時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為未充分披露對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響重大但不具有廣泛性，應(yīng)發(fā)表保留意見的審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中“形成保留意見的基礎(chǔ)”部分說(shuō)明，存在可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的重大不確定性，但財(cái)務(wù)報(bào)表未充分披露該事項(xiàng)。3.如果被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但存在重大不確定性，且財(cái)務(wù)報(bào)表遺漏了與重大不確定性相關(guān)的必要披露，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為該漏報(bào)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響重大且具有廣泛性時(shí)，應(yīng)發(fā)表否定意見的審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告“形成否定意見的基礎(chǔ)”部分說(shuō)明，存在可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的重大不確定性，但財(cái)務(wù)報(bào)表未充分披露該事項(xiàng)。（二）被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制如果財(cái)務(wù)報(bào)表按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)編制，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷認(rèn)為管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是不適當(dāng)?shù)模瑒t無(wú)論財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的不適當(dāng)性是否作出披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師均應(yīng)發(fā)表否定意見。（三）嚴(yán)重拖延對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的批準(zhǔn)如果管理層或治理層在財(cái)務(wù)報(bào)表日后嚴(yán)重拖延對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的批準(zhǔn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問(wèn)拖延的原因。如果認(rèn)為拖延可能涉及與持續(xù)經(jīng)營(yíng)評(píng)估相關(guān)的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有必要實(shí)施前述識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況時(shí)追加的審計(jì)程序，并就存在的重大不確定性考慮對(duì)審計(jì)結(jié)論的影響。八、與治理層的溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理層就識(shí)別出的可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況進(jìn)行溝通，除非治理層全部成員參與管理被審計(jì)單位。與治理層的溝通應(yīng)當(dāng)包括下列方面：（1）這些事項(xiàng)或情況是否構(gòu)成重大不確定性；（2）管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否適當(dāng)；（3）財(cái)務(wù)報(bào)表中的相關(guān)披露是否充分；（4）對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響（如適用）。實(shí)例15-7案例分析題1.ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任多家被審計(jì)單位2017年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的項(xiàng)目合伙人，遇到下列導(dǎo)致出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告的事項(xiàng)：(1)2017年2月，丁公司由于生產(chǎn)活動(dòng)產(chǎn)生嚴(yán)重污染，被當(dāng)?shù)卣块T責(zé)令無(wú)限期停業(yè)整改。截至審計(jì)報(bào)告日，管理層的整改計(jì)劃尚待董事會(huì)批準(zhǔn)。管理層按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制了2017年度財(cái)務(wù)報(bào)表，并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露了上述情況。審計(jì)項(xiàng)目組認(rèn)為管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)符合丁公司的具體情況，無(wú)需在審計(jì)報(bào)告中披露。(2)因丙公司嚴(yán)重虧損，董事會(huì)擬于2018年對(duì)其進(jìn)行清算。管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制了2017年度財(cái)務(wù)報(bào)表，并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中充分披露了清算計(jì)劃，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。（3）甲公司2017年度末營(yíng)運(yùn)資金為負(fù)數(shù)，大額銀行借款將于2018年到期，存在導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估后認(rèn)為管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃可行，甲公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力不存在重大不確定性，無(wú)須與治理層溝通。要求：針對(duì)上述第(1)至(3)項(xiàng)，假定不考慮其他條件，逐項(xiàng)指出A注冊(cè)會(huì)計(jì)師的應(yīng)對(duì)是否合適，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。分析：（1）不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)報(bào)告中增加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為標(biāo)題的單獨(dú)部分。導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生疑慮的事項(xiàng)或情況具有重大不確定性。（2）不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見審計(jì)報(bào)告。運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不適當(dāng)。（3）不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)報(bào)告中增加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為標(biāo)題的單獨(dú)部分，并與治理層溝通。ThankYou!第十章

銷售與收款循環(huán)審計(jì)《審計(jì)學(xué)（第四版）》（微課版）楊明增主編清華大學(xué)出版社2023.08主要內(nèi)容應(yīng)收賬款審計(jì)營(yíng)業(yè)收入審計(jì)交易的控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序銷售與收款循環(huán)概述第一節(jié)

銷售與收款循環(huán)概述一、主要憑證和會(huì)計(jì)記錄二、銷售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)一、主要憑證和會(huì)計(jì)記錄銷售與收款循環(huán)所涉及的主要憑證和會(huì)計(jì)記錄有以下幾種：1.顧客訂貨單2.銷售單9.折扣與折讓明細(xì)賬3.發(fā)運(yùn)憑證10.匯款通知書4.銷售發(fā)票11.庫(kù)存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬5.商品價(jià)目表12.壞賬審批表6.貸項(xiàng)通知單13.顧客月末對(duì)賬單7.應(yīng)收賬款明細(xì)賬14.轉(zhuǎn)賬憑證

8.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬15.收款憑證二、銷售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)（一）接受顧客訂單并簽訂銷貨合同（二）批準(zhǔn)賒銷信用（三）按銷售單供貨

（四）按銷售單裝運(yùn)貨物（五）向顧客開具賬單（六）記錄銷售（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓（九）提取壞賬準(zhǔn)備（十）注銷壞賬（一）接受顧客訂單顧客提出訂貨要求是整個(gè)銷顧客提售與收款循環(huán)的起點(diǎn)。企業(yè)批準(zhǔn)了顧客訂單后，通常應(yīng)編制一式多聯(lián)的銷售單。2025/4/222042025/4/222052025/4/22206（二）批準(zhǔn)賒銷信用對(duì)于賒銷業(yè)務(wù)，必須經(jīng)過(guò)授權(quán)批準(zhǔn)。若是老顧客，應(yīng)將銷售單與該顧客已被授權(quán)的賒銷信用額度以及至今尚欠的賬款余額加以比較；若是新顧客，則應(yīng)對(duì)其進(jìn)行信用調(diào)查，包括獲取信用評(píng)審機(jī)構(gòu)對(duì)顧客信用等級(jí)的評(píng)定報(bào)告。賒銷信用批準(zhǔn)的目的是為了降低壞賬風(fēng)險(xiǎn)，因此，這些控制與應(yīng)收賬款賬面余額的“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定有關(guān)。（三）按銷售單供貨

銷售單的一聯(lián)通常應(yīng)送至倉(cāng)庫(kù)部門，而倉(cāng)庫(kù)部門只有在收到經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的銷售單時(shí)才能供貨。其目的在于防止倉(cāng)庫(kù)部門在未經(jīng)授權(quán)的情況下擅自發(fā)貨。（四）按銷售單裝運(yùn)貨物供貨與裝運(yùn)貨物須職責(zé)分離裝運(yùn)部門職員在裝運(yùn)之前，必須進(jìn)行獨(dú)立驗(yàn)證裝運(yùn)憑證提供了商品確實(shí)已裝運(yùn)的證據(jù)。定期檢查以確定每張裝運(yùn)憑證后均附有相應(yīng)的銷售發(fā)票，則有助于保證銷售交易“完整性”認(rèn)定的正確性。2025/4/222112025/4/22212（五）向顧客開具賬單開具賬單包括編制和向顧客寄送事先連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票。1.開單部門職員在編制每張銷售發(fā)票之前，應(yīng)獨(dú)立檢查是否存在裝運(yùn)憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單；2.應(yīng)依據(jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表編制銷售發(fā)票；3.獨(dú)立檢查銷售發(fā)票計(jì)價(jià)和計(jì)算的正確性；4.將裝運(yùn)憑證上的商品總數(shù)與相對(duì)應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進(jìn)行比較2025/4/22214（六）記錄銷售記錄銷售的控制程序通常包括以下內(nèi)容：1.只依據(jù)附有有效裝運(yùn)憑證和銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售；2.控制所有事先連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票；3.獨(dú)立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會(huì)計(jì)記錄金額的一致性；4.記錄銷售的職責(zé)應(yīng)與處理銷售交易的其他職責(zé)相分離；5.對(duì)記錄過(guò)程中所涉及的有關(guān)記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的記錄的發(fā)生；6.定期獨(dú)立檢查應(yīng)收賬款明細(xì)賬與總賬的一致性；7.定期向顧客寄送對(duì)賬單，并要求顧客將任何例外情況直接向指定的未涉及執(zhí)行或記錄銷售交易的會(huì)計(jì)主管報(bào)告。（七）辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入處理貨幣資金收入時(shí)最重要的是要保證全部貨幣資金都必須如數(shù)、及時(shí)地記入庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款日記賬或應(yīng)收賬款明細(xì)賬，并如數(shù)、及時(shí)地將現(xiàn)金存入銀行，以減少貨幣資金失竊的可能性。銷售發(fā)票附寄匯款通知書的方法可以有效加強(qiáng)對(duì)這一環(huán)節(jié)的控制。（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓發(fā)生此類事項(xiàng)