會計專業(yè)畢業(yè)論文-會計新準(zhǔn)則研究.doc

裝訂線1.引言由于一些因素的變化常常會引起資產(chǎn)減值, 導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回價值低于其賬面價值, 那么以歷史成本計量的資產(chǎn)價值就不再具有決策的相關(guān)性。為了公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)狀況, 向現(xiàn)實和潛在的投資者提供真實可靠的決策相關(guān)信息, 就有必要確認(rèn)資產(chǎn)減值, 調(diào)減資產(chǎn)的賬面價值。在我國，資產(chǎn)減值的運用經(jīng)歷了四個階段：第一階段，是在股份有限公司會計制度中，自1998年開始，要求境外上市公司、香港上市公司、在境外發(fā)行外資股的公司計提“四項準(zhǔn)備”，即壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備。對其他上市公司可按此規(guī)定執(zhí)行，而對非上市公司僅要求計提壞賬準(zhǔn)備。第二階段，是1999年發(fā)布的股份有限公司會計制度有關(guān)會計處理問題補充規(guī)定將四項減值準(zhǔn)備的使用范圍擴大到所有股份有限公司。第三階段，是從2001年起在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行的企業(yè)會計制度中，把“四項準(zhǔn)備”擴大到“八項準(zhǔn)備”，增加了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備。擴大了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提范圍，并規(guī)定：從2001年1月1日起，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提減值準(zhǔn)備。第四階段，2006 年 2 月 15 號財政部頒布的 企業(yè)會計準(zhǔn)則資產(chǎn)減值準(zhǔn)備更是從資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提范圍、可以轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)范圍、計提基礎(chǔ)以及資產(chǎn)組合計提四個方面形成了獨立的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提。雖然資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提準(zhǔn)則的規(guī)定是為了更好的規(guī)范企業(yè)行為，為企業(yè)提供一個良好的運作環(huán)境，但是, 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提又能夠平抑各年度間的利潤波動, 創(chuàng)造良好的業(yè)績形象, 因此也被少數(shù)企業(yè)大加利用, 成為一些企業(yè)操縱企業(yè)利潤的手段。這種不正常的現(xiàn)象給國家和投資者帶來了不利的影響, 無疑從另一個角度造成了會計信息的失真,失去了其本來的意義。以下內(nèi)容就新舊會計準(zhǔn)則下利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對企業(yè)利潤進行操縱問題的一些比較，闡述了舊準(zhǔn)則下利用計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱問題的原因，途徑和新準(zhǔn)則的實施對利潤操縱的遏制，及產(chǎn)生的新的問題。2.利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤的成因及途徑2.1利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤的成因2.1.1內(nèi)因；企業(yè)自身動機所致首先，從公司的利益考慮，作為上市公司，公司往往負(fù)有為所屬集團或其控股公司向市場籌集資金的任務(wù)，尤其是在現(xiàn)階段我國的資本市場發(fā)展還很不健全，而獲得上市資格也要受到嚴(yán)格的條件限制，因為證監(jiān)會對上市公司的上市、初次發(fā)行股票或配股 配股條件；公司上市超過3個完整會計年度的，最近3個完整會計年度的凈資產(chǎn)收益率平均在10%以上；上市不滿3個完整會計年度的，按上市后所經(jīng)歷的完整會計年度平均計算。都規(guī)定了一系列必備條件, 企業(yè)為了達到發(fā)行新股或配股的條件就有可能利用減值準(zhǔn)備進行財務(wù)粉飾。而且利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來粉飾業(yè)績平滑利潤具有很強的隱蔽性，所以計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備成為了操縱利潤的常見手段。其次，非上市公司為了完成承包任務(wù)或相應(yīng)的考核指標(biāo), 或是為了偷逃稅款或是為下年度完成經(jīng)濟指標(biāo)留下空間等目的, 也有可能出現(xiàn)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備任意調(diào)高利潤的情況。企業(yè)出于自身利益考慮，往往根據(jù)企業(yè)的需要來決定減值準(zhǔn)備計提的比例，而不是根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定及企業(yè)資產(chǎn)的實際情況來確定。股份公司為了達到上市的條件，上市公司為了達到配股的條件，或者為了不被暫停上市甚至退市，采取各種方式粉飾財務(wù)報表，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備自然成為既隱蔽又安全的操縱手段。再次，從企業(yè)管理層的利益考慮，目前我國公司管理報酬契約的報酬結(jié)構(gòu)通常是由固定工資、分紅獎勵構(gòu)成, 分紅獎勵又大多與企業(yè)凈利潤直接掛鉤, 因此企業(yè)凈利潤成為管理報酬契約制定與執(zhí)行的一個重要依據(jù)。這種報酬結(jié)構(gòu)必定導(dǎo)致公司高管人員有動機利用會計制度容許的會計政策選擇權(quán)去選擇那些使計算出的會計利潤數(shù)字按管理報酬契約將使自身效用最大化的會計政策。這樣, 公司高管人員就有強烈操縱利潤的動機, 以提高自身的報酬。而企業(yè)運用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤是利用了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定不夠完善和健全。所以，利潤操縱是公司的管理層為實現(xiàn)自身的效用或?qū)崿F(xiàn)公司的市場價值最大化目標(biāo), 進行會計政策的選擇, 調(diào)節(jié)公司盈余的行為。資產(chǎn)減值的計提能夠平抑各年度間的利潤波動, 為跨年度利潤調(diào)節(jié)留出了足夠的空間, 有的企業(yè)甚至將其視為操縱盈虧的“蓄水池”。還有就是我過的公司治理結(jié)構(gòu)不完善。目前我國上市公司股權(quán)中，國家股、法人股所占比重大，尤其國有股占據(jù)優(yōu)勢控股地位，社會公眾股比重小且股權(quán)分散。因此，在目前的公司治理結(jié)構(gòu)下，必然容易造成公司高管人員為了自身利益，利用一切機會操縱利潤、粉飾報表或進行巨額沖銷，危害無法掌握真實、可靠信息的投資者的利益。2.1.2外因：我國資產(chǎn)減值準(zhǔn)則尚不完善我國企業(yè)原來所實施的企業(yè)會計制度與準(zhǔn)則中尚無專門的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，對資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定分散在 企業(yè)會計制度 和個別的會計準(zhǔn)則中。企業(yè)會計制度中雖有單獨的一章專門論述資產(chǎn)減值，但也沒有涵蓋資產(chǎn)減值會計的全部內(nèi)容，或?qū)Y產(chǎn)減值的規(guī)定不全面、不系統(tǒng)，可操作性不強。相關(guān)規(guī)定在實施過程中存在很大的選擇性為有的企業(yè)為了達到一定的目的，進行利潤操縱提供了空間，這些關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備規(guī)定的漏洞主要表現(xiàn)在；1.各項資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不一，我國的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的界定比較模糊，從而產(chǎn)生了很大的選擇性，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有不同的類型，包括永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟性標(biāo)準(zhǔn)，而且對于如何判斷一項資產(chǎn)是否存在減值的規(guī)定也不明確，有的雖然在制度中規(guī)定了應(yīng)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的幾種典型的情況，比如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、短期投資和長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提，但是如何確定企業(yè)存在上述情況還沒有具體的規(guī)定，因此在實際的操作中有較大的隨意性。2.對于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計量的規(guī)定也不具體，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)（包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組 資產(chǎn)組；資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合,其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。）的可收回金額低于其賬面價值?？墒栈亟痤~有兩種計算方法，一是資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額；二是資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。但在實際工作中要運用上述兩種方法進行合理確認(rèn)各項資產(chǎn)的可收回金額還是有很大的難度。主要表現(xiàn)在一方面我國目前市場經(jīng)濟還不完善，各種資產(chǎn)信息傳遞、價格市場機制尚不健全，公允價值難以取得，而未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算也由于預(yù)計現(xiàn)金凈流量、資產(chǎn)使用年限和折現(xiàn)率比較難確定而較少被使用；另一方面現(xiàn)階段的各種中介服務(wù)機構(gòu)不規(guī)范，企業(yè)在固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)入賬后，由于技術(shù)更新、市價下跌等原因發(fā)生價值貶值時，對其確認(rèn)和計量遠遠超出會計人員的專業(yè)能力，需要企業(yè)外部的專業(yè)技術(shù)評估機構(gòu)才能認(rèn)定。由此給規(guī)范資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計量帶來了阻礙。3.提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的可操作性受到環(huán)境上的限制。我國目前的資產(chǎn)信息和價格市場環(huán)境還不能做到完全透明和完善，真實的信息都無法確定的取得，從而使各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金的提取缺乏一定的資料基礎(chǔ)。沒有真實的資料做為參考就沒有辦法正確的確定計提的實際比例等。即使上市公司計提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，由于受到各種因素的限制，這些準(zhǔn)備的提取是否體現(xiàn)了會計信息的公正性、客觀性也難以衡量。2.2利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的途徑利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的途徑主要是通過壞賬準(zhǔn)備的計提；對部分大額資產(chǎn)項目計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，在以后的年度轉(zhuǎn)回；計提存貨跌價準(zhǔn)備，利用不同的計價政策來達到操縱利潤的目的。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)和計量要求會計實務(wù)工作者較多地運用專業(yè)判斷，這就使得公司在對外報告中，可以通過操縱一些可自由控制的損益確認(rèn)項目，使利潤在不同會計期間轉(zhuǎn)移達到平滑利潤的目的。以下就具體準(zhǔn)備項目來論述：2.2.1壞賬準(zhǔn)備的計提我國會計政策規(guī)定：每年年末，企業(yè)應(yīng)對各項業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的應(yīng)收賬款進行審核，對于可回收性強的應(yīng)收賬款應(yīng)盡力催回，對于預(yù)計可回收性差的款項應(yīng)預(yù)計可能產(chǎn)生的壞賬損失，進而計提壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)計提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定。壞賬準(zhǔn)備計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。在確定壞賬準(zhǔn)備的計提比例時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量等相關(guān)信息予以合理估計。按照財政部財會 2002 第 18 號關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和相關(guān)會計計提準(zhǔn)則有關(guān)問題解答的通知，允許企業(yè)在采用賬齡分析法、余額百分比法的同時，采用個別認(rèn)定法。但對于什么情況下采用，卻沒有明確的規(guī)定，只是規(guī)定“債務(wù)單位所處的特定地區(qū)”一種情形。這樣的規(guī)定不具備一個嚴(yán)謹(jǐn)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，賦予了企業(yè)的會計部門更多的可以自行操作的空間。因為根據(jù)準(zhǔn)則中的規(guī)定，是否計提壞賬準(zhǔn)備完全是依據(jù)企業(yè)會計部門對于應(yīng)收賬款的可回收性的“預(yù)計”，這種預(yù)計往往具有主觀經(jīng)驗及利益驅(qū)動的傾向。更進一步說，在壞賬準(zhǔn)備的計提比例上，該規(guī)定則更顯模糊，因為對債務(wù)單位的經(jīng)營狀況及現(xiàn)金流量的估計是事后的預(yù)測，是企業(yè)會計人員根據(jù)現(xiàn)實情況做出的主觀職業(yè)判斷。這種判斷本身就存在著風(fēng)險性。另一方面，也存在著企業(yè)通過對于壞賬比例的調(diào)整達到虛增利潤的目的的可能性。比如（1）少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備, 增加企業(yè)利潤，例如tcl通訊于 2003 年 3 月 29 日發(fā)布了一則關(guān)于對公司 2000年度會計報表所反映問題整改報告的公告, 公告顯示了 tcl通訊2000 年虛增利潤 4952 萬元的情況。其中包括少計壞賬準(zhǔn)備4392 萬元, 少計存貨跌價準(zhǔn)備 2813 萬元, 少計長期投資減值準(zhǔn)備 685 萬元。tcl對此事件僅解釋為會計處理不當(dāng)、會計估計不當(dāng)以及會計信息傳遞不及時、不真實等原因造成的。而有關(guān)專業(yè)人員卻有不同看法, 1999 年 tcl通訊虧損 17984 萬元, 如果 2000 年繼續(xù)虧損, 則將被 st。 企業(yè)管理當(dāng)局正是為了不被 st st; st股是指境內(nèi)上市公司連續(xù)二年虧損，被進行特別處理的股票。, 才少提當(dāng)年應(yīng)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 4392 萬元, 這違背了會計謹(jǐn)慎性原則, 也反映了上市公司難以擺脫年末粉飾報表的情結(jié)。( 二) 多提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備, 減少企業(yè)利潤，例如山西焦化: 其 2003 年三季度的每股凈收益已高達 0.58 元, 但年報公布卻只有 0.47 元, 其原因是將大股東山焦集團一年以內(nèi)欠款計提壞賬準(zhǔn)備的比例調(diào)高至極不正常的 15% , 僅僅應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計提比例的提高就使該公司 2003 年度凈利潤減少了約6954.5 萬元。( 三) 轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備, 增加利潤, 粉飾業(yè)績，例如哈高科: 已連續(xù)兩年通過將以往年度已經(jīng)計提的壞賬沖回等手段達到凈利潤不虧。2002 年哈高科憑借高達 6630.4 萬元的非經(jīng)常性損益實現(xiàn)扭虧, 其中沖回的壞賬準(zhǔn)備就高達 5985.1 萬元,在扣除非經(jīng)常性損益后公司 2002 年實際虧損高達 5855.8 萬元。2003 年公司又故技重演, 憑借將已經(jīng)計提的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回等產(chǎn)生的 1187 萬元非經(jīng)常性損益, 實現(xiàn)凈利潤 620.9 萬元, 若沒有非經(jīng)常性損益的幫助, 公司已經(jīng)連續(xù)三年虧損。2.2.2存貨跌價準(zhǔn)備的計提企業(yè)的存貨按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準(zhǔn)備。從理論上講，存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)是企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以預(yù)計售價減去預(yù)計成本以及銷售所必須的預(yù)計費用后的價值。但“預(yù)計數(shù)”如果不能合理估計，那么計提存貨跌價準(zhǔn)備的目的就大打折扣，相反還可能留給企業(yè)“操作”空間。對存貨計提存貨跌價準(zhǔn)備使得當(dāng)期利潤計算偏低，期末存貨成本減少，會導(dǎo)致以后期間銷售成本偏低，從而使利潤反彈。由此，企業(yè)可能在某一會計年度計提巨額存貨跌價準(zhǔn)備，實現(xiàn)對存貨成本的巨額沖銷，而次年就可以順利實現(xiàn)數(shù)額可觀的凈利潤。這種盈余管理只需對期末存貨可變現(xiàn)凈值作過低估計，而無需在次年度大量沖回減值準(zhǔn)備即可實現(xiàn)，因而具有更強的隱蔽性。濫用跌價準(zhǔn)備計提方法。企業(yè)會計制度規(guī)定, 存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)按單個存貨項目的成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。如果某些存貨具有類似用途并與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān), 且實際上難以將其與該產(chǎn)品系列的其他項目區(qū)別開來進行估價的存貨, 可以合并計量成本與可變現(xiàn)凈值; 對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨, 可以按存貨類別計量成本與可變現(xiàn)凈值。一些企業(yè)正是利用這種微妙的手段,濫用存貨會計準(zhǔn)則和會計制度來調(diào)節(jié)利潤舉 例如下 單位 (元)存貨項目歷史成本可變現(xiàn)凈值差額- 期末報表數(shù)額a25 00024 000- 1 00024 000b80 00078 000- 2 00078 000小計105 000102 000- 3 000102 000c50 00045 000- 5 00045 000d30 00040 00010 00030 000小計80 00078 0005 00075 000總計185 000182 5002 000179 000 (1) 如果按單項計提則: a 計提1 000 , b 計提2 000 , c計提5 000 , 合計8 000。借: 管理費用 計提存貨跌價準(zhǔn)備 8 000貸: 存貨跌價準(zhǔn)備 8 000(2) 如果按分項計提則: ab 合計計提3 000 , cd合計不計提。借: 管理費用 計提存貨跌價準(zhǔn)備 3 000貸: 存貨跌價準(zhǔn)備 3 000結(jié)論: 企業(yè)選擇分類方法計提存貨跌價準(zhǔn)備可以使企業(yè)增加利潤5 000 元。對與存貨跌價準(zhǔn)備的計提，也是操縱利潤的途徑之一。2.2.3其他資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提長期投資、固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等項目減值準(zhǔn)備的計提都涉及到對長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的可收回金額的估計。與計提存貨跌價準(zhǔn)備相同，要對可收回金額作出合理估計，也是有很大的難度。另外，企業(yè)會計制度規(guī)定在計提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的折舊要以減值后的固定資產(chǎn)凈值（不再是固定資產(chǎn)原值）為基礎(chǔ)進行調(diào)整，即未來累計折舊的計提要考慮固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響。如果當(dāng)年計提了較多的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以后年度的折舊肯定減少，利潤就會增加。這就會導(dǎo)致公司利用會計政策變更進行利潤調(diào)節(jié)。對于短期投資項目的期末計價采用成本與市價孰低法，企業(yè)可根據(jù)自身的具體情況，分別采用按投資總體、按投資類別或按單項投資分類計提跌價準(zhǔn)備，假若某項短期投資總體比重較大（如占整個短期投資10%以上），企業(yè)就可能以單項投資為基礎(chǔ)計算并確定計提的跌價準(zhǔn)備。會計制度的這種規(guī)定在給企業(yè)提供了更大選擇空間的同時，也給企業(yè)提供了很大的操作利潤空間。在企業(yè)業(yè)績不佳的年度，企業(yè)可能將按照單項計提跌價準(zhǔn)備改為按投資總體或按投資類別計提，在后兩種計提方式下，總體或類別內(nèi)部各項短期投資相互之間會先抵消一部分跌價損失，從而使計提的跌價準(zhǔn)備減少，來達到增加利潤的目的。在采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準(zhǔn)備，給了一些企業(yè)靈活選擇的空間，同時也提供了使部分企業(yè)通過對計提方法的選擇，達到操縱企業(yè)利潤的目的。資產(chǎn)減值對公司利潤操縱的影響5.4.2 案例分析（st江紙）江西紙業(yè)股份有限公司于1997年4月3日在上海證券交易所上市(股票簡稱:江西紙業(yè);股票代碼:600053)。2004年5月19日，江紙因2001年至2003年連續(xù)虧損，被迫暫停上市。之后，江紙在2004年一舉扭虧為贏并于2004年12月28日起恢復(fù)上市，股票簡稱為st江紙。st江紙2004年中期報告顯示，該公司實現(xiàn)凈利潤2070萬元，其中轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備高達8847萬元。顯然，如果沒有巨額的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，該公司2004年中期將巨額虧損而年報顯示:st江紙相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)凈利潤轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備2004年度1.05億元3.24億元凈利潤計提的減值準(zhǔn)備2003年度-4.58億元3.51億元2002年度-3.32億元2.26億元資料來源:本文根據(jù)st江紙年報數(shù)據(jù)整理所得從中可以看出，st江紙2003年度、2002年度虧損的一個重要原因是大額提減值準(zhǔn)備，而2004年度能夠扭虧為盈的原因是轉(zhuǎn)回了巨額的減值準(zhǔn)備。如不允許減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，st江紙公司會因2004年度巨額虧損而退市。由于2005年沒有巨額的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，2005年中期業(yè)績同比將下降50%以上。由此我們更可以看到利潤操縱也會給企業(yè)帶來不利的影響。3.新舊會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值處理的差異3.1舊準(zhǔn)則下對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定及存在的問題企業(yè)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備必須在相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)范約束進行，但由于與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備相關(guān)的會計準(zhǔn)則界定十分模糊，并具較大靈活性，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的時間不確定性，為企業(yè)進行會計操縱提供了可乘之機。對于大額的資產(chǎn)項目確認(rèn)并計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后、以后年度轉(zhuǎn)回。利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回在某些上市公司的年報中挑起了制造利潤的大梁，成為上市公司扭虧、虧損公司避虧，以及上市公司調(diào)節(jié)利潤的法寶。原準(zhǔn)則資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提時間上也存在的問題，原企業(yè)會計準(zhǔn)則雖然規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項減值損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備?！逼渲?，對于“定期”的概念，原準(zhǔn)則中并沒有進行詳細的說明，是分季度，分月份還是確定何時計提，我們無法找到遵循的依據(jù)進行確定。這給企業(yè)在時間的選擇上帶來了很大的隨意性。因此，造成一部分企業(yè)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在時間的確定上做文章，達到操縱利潤的目的，致使會計信息缺乏可比性，同類企業(yè)之間也缺乏會計處理上的可參照性。 科龍事件中關(guān)于資產(chǎn)減值的操縱無疑是對這一點上原準(zhǔn)則漏洞的強有力的證明。2001年，顧雛軍入主科龍電器（000921）后，當(dāng)年發(fā)生巨額虧損。由于已是兩年連續(xù)虧損，科龍電器處于退市邊緣，屬于高風(fēng)險上市公司，成為交易所和證監(jiān)會的重點監(jiān)管對象。隨后的2002年，公司主營業(yè)務(wù)收入和毛利率變化不大，卻實現(xiàn)了較大盈利，引起了市場的關(guān)注。對此，深圳證券交易所進行了專題研究，認(rèn)為公司存在一定風(fēng)險，提請證監(jiān)會進行核查。2004年9月，根據(jù)證監(jiān)會的統(tǒng)一部署，廣東、湖北、江蘇、安徽證監(jiān)局分別對科龍電器及其關(guān)聯(lián)公司進行核查，發(fā)現(xiàn)公司的經(jīng)營和管理存在很多不規(guī)范做法：科龍電器2004 年度前三季度盈利 2.06 億元，到年終卻虧損 6000 萬元。根據(jù)科龍電器 2004 年年報、季報及有關(guān)公告可知，科龍電器 2004年年末對華意壓縮（000404）的股權(quán)投資計提減值損失約 7100 萬元，存貨跌價損失計提總額約為 4700 萬元，對第四季度壞賬計提總額約為 3000 萬元，三者合計約 1.48 億元。由于大額資產(chǎn)減值損失到年末才計提，嚴(yán)重影響了投資者對該公司業(yè)績的判斷。 年報顯示，*st *st，*st股是指境內(nèi)上市公司連續(xù)三年虧損的股票。科龍2005年主營業(yè)務(wù)收入達到69.78億元，較2004年調(diào)整后的79.23億元下降了9.45億元，降幅為11.92%?？紤]到去年公司曾停產(chǎn)數(shù)月，營業(yè)額下降幅度相對并不算太大。但科龍在2005年年報中一舉計提高達14.2億元的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中包括壞賬準(zhǔn)備5.7億元、存貨跌價準(zhǔn)備2.7億元、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1.76億元、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備3.04億元。此份年報還首次全面披露，*st科龍應(yīng)收格林柯爾系公司及其通過第三方占用的資金為6.80億元，應(yīng)付款項為1.31億元，兩者差額為5.49億元。而公司的5.7億元壞賬準(zhǔn)備中，有3.74億元是對這部分侵占資金提取的。 年報顯示，公司巨額虧損的主要原因，一是主營業(yè)務(wù)利潤率大幅度下降，另一個原因是大幅計提總額高達14.2億元的各類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時公司還對2004年虛增的利潤進行重大會計差錯調(diào)整，調(diào)減年末凈資產(chǎn)2.09億元，這樣*st科龍凈資產(chǎn)將一舉減少39.2億元，由此前的28億元，變?yōu)?10.8億元；而總資產(chǎn)也由2004年末的113.6億元，縮水到54.12億元。 與之相比，國際會計準(zhǔn)則對計提時間則作了明確說明，規(guī)定在每一個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)都應(yīng)該估計是否存在資產(chǎn)可能已經(jīng)減值的跡象。同時，新準(zhǔn)則第8號對計提時間也作了明確說明，規(guī)定在會計期末，企業(yè)應(yīng)核查是否存在資產(chǎn)可能已經(jīng)減值的跡象。按照新的規(guī)定，只要企業(yè)對外報送季報、半年報，均應(yīng)該按照準(zhǔn)則判斷是否存在減值的跡象，以便確定是否計提減值損失。這樣的規(guī)定防止了企業(yè)于年底一次性計提減值準(zhǔn)備，操縱經(jīng)營利潤的做法。3.2新準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的調(diào)整及動因?qū)τ谠Y產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在的缺陷，新的會計準(zhǔn)則做出了部分的調(diào)整，主要表現(xiàn)在明確資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的時間，原準(zhǔn)則計提時間有很大的隨意性，新準(zhǔn)則做出了相應(yīng)的調(diào)整明確了計提時間，并且引入了資產(chǎn)組的概念，資產(chǎn)組項目確定后不可改變，這就縮小資產(chǎn)項目的變更，進一步的對利用資產(chǎn)減值進行利潤操縱的行為進行了遏制，新準(zhǔn)則規(guī)定了計提的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回，對于資產(chǎn)額較大的資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值后，不可轉(zhuǎn)回，這將大大遏制上市公司利用減值損失調(diào)節(jié)利潤的行為，對企業(yè)披露的利潤表有很大的影響。披露的信息更加真實，符合實際情況，為使用者披露了更有價值的會計信息。調(diào)整具體如下； 1.新準(zhǔn)則規(guī)定已計提減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)計提，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。在舊準(zhǔn)則下，由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回，一些企業(yè)通過計提減值準(zhǔn)備，操縱利潤，制造虛假會計信息。而新準(zhǔn)則有效地遏制了利用減值準(zhǔn)備可轉(zhuǎn)回作為“秘密儲備”來調(diào)節(jié)利潤，減少了利潤的波動，在新準(zhǔn)則下，利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤的空間變得越來越小。規(guī)避惡意操縱利潤的現(xiàn)象舊規(guī)范允許資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回的規(guī)定經(jīng)常被濫用，許多上市公司將其變成盈余管理的重要工具跌價準(zhǔn)備計提的調(diào)整。按照新的會計準(zhǔn)則 , “存貨跌價準(zhǔn)備” 、“固定資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備” 、“在建工程跌價準(zhǔn)備” 、“無形資產(chǎn)跌價準(zhǔn)備”,從 2007 年開始計提后不能沖回 ,只能在處置相關(guān)資產(chǎn)后 ,再進行會計處理。盈利上升時 ,多計提跌價準(zhǔn)備;盈利下滑時 ,再將跌價準(zhǔn)備沖回。這是上市公司調(diào)節(jié)盈利手段之一。會計準(zhǔn)則變動后,上市公司不能沖回上述準(zhǔn)備。例如，*st民豐（600781）憑借3610.2萬元的非經(jīng)常性損益，在連續(xù)兩年巨虧之后，2003年實現(xiàn)盈利206 萬元，而公司扭虧的法寶是將已計提的各項減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，公司在2003年的此項收益高達3274.1萬元。上述操縱妨礙了投資者做出正確的決策，并影響上市公司退市機制實施的公平性。新會計準(zhǔn)則不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定，將上市公司操縱資產(chǎn)減值準(zhǔn)備這一利潤調(diào)節(jié)的手段進行遏制，進一步提高了會計信息質(zhì)量。“資產(chǎn)減值損失”科目有利于會計信息披露舊規(guī)范將資產(chǎn)減值準(zhǔn)備按不同資產(chǎn)計入“管理費用”、“投資收益”或“營業(yè)外支出”，這容易將資產(chǎn)減值損失與其他費用混淆，不便于對資產(chǎn)減值進行單獨分析，新準(zhǔn)則設(shè)立了“資產(chǎn)減值損失”科目，再按各資產(chǎn)項目設(shè)置二級明細科目，這即可區(qū)分由資產(chǎn)減值和生產(chǎn)經(jīng)營活動引起的費用和收益，抑制管理者混水摸魚，濫用資產(chǎn)減值的計提和轉(zhuǎn)回，也有利于信息使用者了解企業(yè)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提情況和經(jīng)營成果，提高了會計信息質(zhì)量。2.新準(zhǔn)則明確了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提時間新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日 資產(chǎn)負(fù)債表日是指會計年末和會計中期期末。判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。原準(zhǔn)則只規(guī)定“定期或至少于每年年度終了”，時間不明確，造成企業(yè)一年多次，或只在年末一次確認(rèn)資產(chǎn)減值，給企業(yè)利潤操縱創(chuàng)造了條件。在新準(zhǔn)則下，企業(yè)只要對外報送會計報表，就應(yīng)該判斷資產(chǎn)是否減值，這能有效遏制企業(yè)中期報告中不計提減值準(zhǔn)備，僅在年終一次計提的情況，減少了計提資產(chǎn)減值的隨意性，增強了會計信息的可比性，縮減了企業(yè)利潤操縱的空間。因此新的會計準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值跡象的判斷上更加明確。首先，明確了減值跡象的認(rèn)定時間，原會計制度規(guī)定，企業(yè)定期或至少每年年度終了時對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日就應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，資產(chǎn)負(fù)債表日的規(guī)定說明了企業(yè)只要對外報送會計報表，不僅僅是年報，還包括企業(yè)對外報送季報、半年報，就應(yīng)該按照準(zhǔn)則判斷是否存在減值的跡象，以便確定是否計提減值損失，這樣可以有效遏制上市公司季報、半年報不計提減值準(zhǔn)備而在年底一次計提減值損失的現(xiàn)象。這一規(guī)定有利于投資者根據(jù)季報、半年報判斷上市公司的經(jīng)營情況。其次，明確了資產(chǎn)減值跡象的判斷標(biāo)準(zhǔn)，對于資產(chǎn)減值跡象，新的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則給出了條認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，包括資產(chǎn)的市價跌幅明顯高于正常使用而預(yù)計的下跌等。這條標(biāo)準(zhǔn)既有可以通過市場信息判斷得出的外部信息跡象，也有可由企業(yè)根據(jù)實際情況做出判斷得出的內(nèi)部信息跡象。如果企業(yè)的資產(chǎn)存在上述減值跡象，則應(yīng)按照準(zhǔn)則的要求估計其可收回金額并確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。反之不用，這一規(guī)定也是符合成本效益原則的。明確計提的時間，和確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，減少了資產(chǎn)減值計提的隨意性，壓縮了利潤操縱的空間。3.引入“資產(chǎn)組”概念新準(zhǔn)則規(guī)定“資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。本準(zhǔn)則中的資產(chǎn)，除了特別規(guī)定外，包括單項資產(chǎn)和資產(chǎn)組”。對于資產(chǎn)組的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。這是資產(chǎn)組認(rèn)定的關(guān)鍵因素。并且還應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式（如按照生產(chǎn)線、業(yè)務(wù)種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等）和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。在原準(zhǔn)則中雖然要求按單項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，但實務(wù)中有的資產(chǎn)并不能單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，而是多項資產(chǎn)共同發(fā)揮作用，比如：企業(yè)整體、企業(yè)的某一生產(chǎn)線等，這時企業(yè)就會選擇對自己有利的方式計提減值準(zhǔn)備，進而影響當(dāng)期利潤。新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”、“資產(chǎn)組組合”、“總部資產(chǎn)”等概念，解決了資產(chǎn)不單獨發(fā)揮作用時如何提減值準(zhǔn)備的問題，抑制了企業(yè)利用這種情況濫提減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的行為。 4.明確了資產(chǎn)可收回金額的計量方法 ,使資產(chǎn)減值損失的確定具有較好的可操作性由于舊準(zhǔn)則2001中使用的計量基礎(chǔ)存在多個標(biāo)準(zhǔn) ,在不同的準(zhǔn)則中又各有表述 ,以及對于可收回金額、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量的計量方法也沒有給出明確的規(guī)定 ,因此 ,企業(yè)在計量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時 ,存在較大的主觀因素和調(diào)節(jié)空間 ,正是因為這些較大的主觀因素和調(diào)節(jié)空間的存在 ,有些不法的管理者可以通過少提或多提“準(zhǔn)備”來隨意調(diào)整企業(yè)收益。而新準(zhǔn)則2006則明確規(guī)定 ,資產(chǎn)可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的兩者之間較高者確定 ,同時 ,對資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計量提供了較為詳細的應(yīng)用指南。例如 ,規(guī)定對資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值 ,應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。通過這樣的措施 ,一些較為抽象的概念便容易理解 ,且該準(zhǔn)則的實務(wù)操作性也更強。企業(yè)管理者想要借機調(diào)節(jié)利潤也不那么容易了。 5.新會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)整的動因首先，舊的會計準(zhǔn)則本身存在缺陷，需要不斷的更新完善，以前所制定的財務(wù)會計制度有很大的局限性，已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)在經(jīng)濟的快速發(fā)展的需要，并且隨著我國的改革開放不斷深入和企業(yè)形式多樣化發(fā)展，需要我們的會計政策制度也要進一步的完善，來適應(yīng)未來發(fā)展的需要，正確的規(guī)范市場經(jīng)濟活動，給正常的生產(chǎn)經(jīng)營提供一個，嚴(yán)謹(jǐn)、科學(xué)、規(guī)范的制度環(huán)境，來適應(yīng)我國現(xiàn)有的會計人員的職業(yè)判斷能力。其次，會計準(zhǔn)則國際化的需要當(dāng)今世界經(jīng)濟全球化，資本市場國際化的趨勢，國家之間的經(jīng)濟往來日益頻繁，對會計政策提出了更高的要求。我國實行改革開放以來，國民經(jīng)濟的各個方面都以融入國際社會。國際會計準(zhǔn)則將影響世界的經(jīng)濟發(fā)展規(guī)模和趨勢。會計準(zhǔn)則的差異給各國的經(jīng)濟交往帶來不利的影響，因此我們要充分借鑒國際會計準(zhǔn)則，和其他完善科學(xué)的會計制度和規(guī)定，同時也要立足于我國的經(jīng)濟現(xiàn)狀，法律環(huán)境，制定有利于我國經(jīng)濟發(fā)展的會計法規(guī)。因此我們要不斷的完善，強化我過的會計制度。3.3新會計準(zhǔn)則對上市公司利潤操縱的遏制1.與舊會計準(zhǔn)則相比,新會計準(zhǔn)則中的很多變化都能有效遏制上市公司進行利潤操縱。存貨計價方法只能用“先進先出法” 消除了存貨計價的人為調(diào)節(jié)。舊準(zhǔn)則的存貨計價方法有先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法、個別計價法等可供選擇。但企業(yè)主要是在“先進先出法”和“后進先出法”之間進行選擇，新企業(yè)會計準(zhǔn)則取消 “后進先出法” 基于以下兩點考慮: 一是確定發(fā)出存貨實際成本的后進先出法不具有普遍性或不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)情況。二是改進后的國際會計準(zhǔn)則第 2 號已經(jīng)取消了后進先出法, 因此新準(zhǔn)則相關(guān)條款的修訂便于我國的會計準(zhǔn)則與相關(guān)國際準(zhǔn)則進一步趨同。限制上市公司通過存貨計價方法的變更進行利潤操縱。2.對部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計提后不得沖回阻止企業(yè)通過計提大額資產(chǎn)減值損失來進行利潤操縱。舊準(zhǔn)則根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則規(guī)定,資產(chǎn)減值發(fā)生時,歸屬當(dāng)期的損失應(yīng)計入發(fā)生當(dāng)期,不應(yīng)遞延到以后各期,已經(jīng)計提的減值損失在后期恢復(fù)時,予以轉(zhuǎn)回。這使上市公司可以通過減值準(zhǔn)備的沖回來調(diào)節(jié)利潤。新準(zhǔn)則對減值準(zhǔn)備的沖回做出了嚴(yán)格的規(guī)定,長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計提后不得沖回,只允許在資產(chǎn)處置時,再進行相應(yīng)的會計處理。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的變革st公司無法再通過計提大額資產(chǎn)減值損失來進行利潤操縱 ,制造扭虧為盈的假象。因此,新準(zhǔn)則在資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面的變革,對遏制上市公司進行會計利潤操縱方面起到了極其重要的作用。企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值第十七條：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等八項減值損失，一經(jīng)確認(rèn)，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。適用于該準(zhǔn)則的資產(chǎn)基本上屬于非流動資產(chǎn)，其價值量大，幾乎占企業(yè)資產(chǎn)總額的70%以上；周轉(zhuǎn)期限長，大部分持續(xù)使用期限都在10 年以上。這些資產(chǎn)的計量在很大程度上左右著企業(yè)的利潤，上市公司的很多實證也表明，企業(yè)利用減值準(zhǔn)備的計提和沖回，可以在各會計期間調(diào)節(jié)利潤給盈余管理留出了很大的空間。為使其免于被清盤 清盤(liquidation/winding up)，是一種法律程序，公司的生產(chǎn)運作停止，所有資產(chǎn)，給短期內(nèi)出售，變回現(xiàn)金，按先后次序償還未付的債項，之后按法律程序，宣布公司解散的一連串過程。的危機，上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤進行防范，粉飾經(jīng)營業(yè)績，進行盈余管理，調(diào)整年度利潤和均衡股利分配。第8 號準(zhǔn)則的出臺嚴(yán)格地控制了這一現(xiàn)象，有效地制止了盈余管理的空間，該規(guī)定封死了減值沖回這一上市公司操縱利潤的主通道，首當(dāng)其沖受到影響的是房產(chǎn)、汽車、鋼鐵、紡織等制造業(yè)和商業(yè)，一旦投資或銷售出現(xiàn)問題，會對上述企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生很大的影響。4.新準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值規(guī)定引發(fā)的新問題4.1新準(zhǔn)則并不能完全堵死利潤操縱的空間1.資產(chǎn)減值跡象的判斷原則性較強，需要依靠會計人員的職業(yè)判斷，不具可操作性資產(chǎn)減值的跡象包括外部跡象和內(nèi)部跡象，新準(zhǔn)則都做出了明確規(guī)定。外部跡象是外界可以了解的，內(nèi)部跡象卻是外界無法觀察的。比如資產(chǎn)已經(jīng)或?qū)⒈婚e置、重組、終止使用或者提前處置，或是有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或其實體已經(jīng)損壞。而這些減值信息都在相關(guān)單位和部門會計報告披露以后外界才能掌握，資料的收集存在滯后性。而新準(zhǔn)則沒有對此做詳細的闡述，并且即使有了規(guī)定，實施上也有很大的難度。2.限制轉(zhuǎn)回的范圍不夠全面，沒有完全堵死利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進行利潤操縱的空間，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則明確的范圍不包括存貨、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同資產(chǎn)及金融資產(chǎn)等，不得轉(zhuǎn)回是針對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、長期股權(quán)投資及其他資產(chǎn)。但是企業(yè)中除非流動資產(chǎn)外，流動資產(chǎn)中應(yīng)收賬款和存貨的比例也相當(dāng)大，利用應(yīng)收賬款和存貨進行盈余管理的操作性仍然很大，事實上，哈高科在2002年以高達6630.4萬元的非經(jīng)常性損益實現(xiàn)扭虧，其中沖回的壞賬準(zhǔn)備就高達5985.1萬元；據(jù)對40家上市公司2004年2006年的各類資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提及轉(zhuǎn)回情況進行了粗略統(tǒng)計，表明上市公司提取和轉(zhuǎn)回的短期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備要遠遠高于長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。可見，雖然新準(zhǔn)則限制了長期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，但企業(yè)仍可利用短期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回來操縱利潤，且這部分占了很大比重。根據(jù)證券時報信息部的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，截至2005年末，全部上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提總額為1909.11億元。其中，壞賬準(zhǔn)備為943.56億元，占49.42%；存貨跌價準(zhǔn)備為185.56億元，占9.72%，兩者合計占計提近六成。委托貸款減值準(zhǔn)備占15.85%.固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和在建工程減值準(zhǔn)備三項的計提占13.79%.但是新會計準(zhǔn)則在有關(guān)流動性資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回方面與現(xiàn)行規(guī)定并沒有多大變化，因此新會計準(zhǔn)則并不能完全堵住上市公司利用流動資產(chǎn)的計提轉(zhuǎn)回操縱利潤的漏洞。因此，增加對費流動資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的限制性條件是非常必要的。3.計提范圍的差異客觀形成了利潤操縱的空間，新準(zhǔn)則下減值準(zhǔn)備的計提范圍變的更大，適用于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和對子公司、聯(lián)營公司和合營的投資，以及除特別規(guī)定外的其他資產(chǎn)減值的處理，而存貨、建造合同資產(chǎn)、生物資產(chǎn)和金融資產(chǎn)的減值，相關(guān)準(zhǔn)則有特別規(guī)定的從其規(guī)定。也即新準(zhǔn)則只規(guī)范長期資產(chǎn)減值的會計處理問題，這部分減值準(zhǔn)備不能轉(zhuǎn)回，而存貨、消耗性生物資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)遞延所得稅資產(chǎn) （deferred tax asset），就是遞延到以后繳納的稅款,遞延所得稅是時間性差異對所得稅的影響，在納稅影響會計法下才會產(chǎn)生遞延稅款。、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、攤余成本計量的金融資產(chǎn)、可供出售的債務(wù)工具等的資產(chǎn)減值還是可以沖回的，所以，利潤操縱空間仍然存在。 4.2對企業(yè)財務(wù)決策會產(chǎn)生不利的影響關(guān)于新準(zhǔn)則規(guī)定的部分資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后不允許轉(zhuǎn)回的規(guī)定，雖然能夠有效的遏制利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提并轉(zhuǎn)回操縱企業(yè)利潤。但是部分公司在實際的生產(chǎn)運營過程中，一項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備后其價值恢復(fù)或有所提高確實需要轉(zhuǎn)回，來達到正常運營的目的，但是新準(zhǔn)則卻對這一部分的內(nèi)容進行了限制，那么新準(zhǔn)則對此項的規(guī)定會給企業(yè)的發(fā)展帶來不利的因素，從而阻礙企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回不利于即時反映企業(yè)資產(chǎn)的真實價值，由于其價值量大，同時在很大程度上左右著管理當(dāng)局作出決策，當(dāng)一項資產(chǎn)的價值得以恢復(fù)時，財務(wù)報表上不能即時反映出其真實的價值，嚴(yán)重的影響了企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，進一步影響企業(yè)的籌資能力，制約企業(yè)的后續(xù)發(fā)展。因此為控制盈余管理而規(guī)定非流動資產(chǎn)減值不可轉(zhuǎn)回，所提供的財務(wù)信息不符合可靠性的要求。4.3新會計準(zhǔn)則對遏制上市公司利潤操縱的局限性1.新企業(yè)會計準(zhǔn)則第 17 號 借款費用提供了上市公司利潤操縱的空間。新準(zhǔn)則規(guī)定符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間構(gòu)建或生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn) ,擴大了借款費用資本化的資產(chǎn)范圍。同時資本化的借款范圍也由原來的專門借款擴大到了專門借款和一般借款。企業(yè)便可以通過一些方法將不符合資本化條件的存貨的借款利息支出或一般借款利息支出進行資本化 ,減少企業(yè)財務(wù)費用 ,從而達到操縱企業(yè)利潤的目的。2.新準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)折舊年限與折舊方法的變更。根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定 ,企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了 ,對固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法進行復(fù)核。當(dāng)預(yù)計的使用壽命和預(yù)計凈殘值與原來的估計有差異時 ,應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊年限與凈殘值 ,并采用未來適用法。因此 ,企業(yè)只要找到理由認(rèn)為固定資產(chǎn)預(yù)計的使用壽命發(fā)生變化或與其有關(guān)的經(jīng)濟利益實現(xiàn)方式有重大改變,這樣不明確的規(guī)定或者規(guī)定有一定的彈性空間，企業(yè)就可以通過會計估計的變更,達到利潤操縱的目的。3.新準(zhǔn)則引入“ 資產(chǎn)組”概念，在我國的實際操作上仍面臨一些問題，對于一些以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)計提減值準(zhǔn)備在操作上有困難的情況，新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”的概念 就我國的企業(yè)管理現(xiàn)狀和上市公司的監(jiān)管機制看，資產(chǎn)組屬于全新的概念，引入資產(chǎn)組的概念將面臨一系列困難比如：其一，我國企業(yè)的管理慣例和水平尚不足以具備與之相適應(yīng)的現(xiàn)金流量預(yù)算管理水平，對現(xiàn)金流量的計量不能夠適應(yīng)資產(chǎn)組的要求；其二，單項資產(chǎn)與資產(chǎn)組的劃分缺乏明確的標(biāo)準(zhǔn)，并且卻定后不能夠改變，缺少靈活性，劃分沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)容易誘發(fā)盈余管理行為；其三，資產(chǎn)分配工作量大，分配程序相當(dāng)繁瑣復(fù)雜，加大了資產(chǎn)管理的成本，且這種分配過程中帶有較高程度的主觀隨意性；其四，我國的企業(yè)規(guī)模普遍不大，以中小企業(yè)居多，在辨認(rèn)資產(chǎn)組時仍然會面臨諸多實際困難。另外，會計人員素質(zhì)不高，電算化程度參差不齊，采用資產(chǎn)組將給中小企業(yè)造成沉重的負(fù)擔(dān)。5.完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)備準(zhǔn)則的建議我國的資本市場還不夠完善，相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則也不夠具體，不能夠完全的防止利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對利潤操縱的現(xiàn)象。而計提中存在的主要問題是資產(chǎn)減值的會計確認(rèn)和計量、披露的主觀隨意性, 從而使操縱利潤者有機可趁，造成目前這種情況的原因很多,但是我們可以提出更廣泛的建議，從防止、披露、治理建立一個整體的機制，制定出有效的措施來減少這種行為造成的危害，我認(rèn)為可以采取以下一些對策:1.完善資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的可操作性我國會計制度對資產(chǎn)減值跡象的判斷標(biāo)準(zhǔn)過于模糊, 沒有對市場利率或市場其他投資回報率的提高對資產(chǎn)產(chǎn)生的影響作出相應(yīng)的規(guī)定。再者, 對資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)和計量, 國際會計準(zhǔn)則按照單項資產(chǎn)和現(xiàn)金產(chǎn)出單位分別規(guī)范, 并解決了資產(chǎn)減值測試的操作性問題; 而我國會計制度不要求按現(xiàn)金產(chǎn)出單位進行減值測試, 只規(guī)定按單項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備, 同時由于我國的市場經(jīng)濟環(huán)境的制約，對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定不具有很強的操作性，也沒有給出具有可操作性的規(guī)范。比如計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備特別是計提存貨和長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的影響因素比較復(fù)雜, 其確認(rèn)和計量有一定難度, 因此, 應(yīng)該借鑒國際會計準(zhǔn)則并結(jié)合我國實際情況, 完善資產(chǎn)減值會計規(guī)范, 制定操作性較強的具體標(biāo)準(zhǔn)或者獨立制定資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則, 以指導(dǎo)企業(yè)的會計實踐。2.改變管理報酬契約的報酬結(jié)構(gòu)改變企業(yè)管理報酬的契約結(jié)構(gòu)可以加強對高管人員行為的內(nèi)部約束，強化管理層的職責(zé)，做出有文可依的規(guī)定，改變管理報酬契約的報酬結(jié)構(gòu)在管理報酬契約中引入股票價格信息, 將股票價格和凈利潤共同作為業(yè)績衡量的標(biāo)準(zhǔn), 使公司高管人員因管理報酬契約而追求企業(yè)價值最大, 保證報酬契約方案本身應(yīng)具有的激勵功能, 將高管人員的利益與公司投資者利益聯(lián)系在一起。加強董事會在內(nèi)部控制構(gòu)建中的核心地位, 加強上市公司董事會的監(jiān)控力度, 充分發(fā)揮公司治理結(jié)構(gòu)中董事會的職能和作用, 可以在一定程度上限制高管人員在會計政策選擇上的機會主義行為, 促使高管人員正確選擇會計政策, 保護投資者利益。3.借鑒國際會計準(zhǔn)則 此次頒布的新準(zhǔn)則體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，與國際準(zhǔn)則趨同的特點，然而我們在充分借鑒國際會計準(zhǔn)則解決技術(shù)層面問題的同時，還應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國的經(jīng)濟環(huán)境，考慮我國的資產(chǎn)管理條例，在尚未正式引入現(xiàn)金產(chǎn)出單元 現(xiàn)金產(chǎn)出單元，是指從持續(xù)使用中產(chǎn)生的，可辨認(rèn)的最小資產(chǎn)組合，該現(xiàn)金流入基本上獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組合所產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。（cgu）概念前，重新審視各項減值準(zhǔn)備的計提要求。對于沒有現(xiàn)成出售價格可供參考又不能直接產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備。當(dāng)這些資產(chǎn)實際已發(fā)生減值時可通過縮短折舊和攤銷年限的方式反映這類資產(chǎn)的價值損失，也是解決當(dāng)前隨意計提減值準(zhǔn)備的一種途徑。4.加強會計人員素質(zhì)教育資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的運用, 如對資產(chǎn)是否存在減值跡象的判斷, 壞賬準(zhǔn)備計提比例、存貨可變現(xiàn)凈值及長期資產(chǎn)可收回金額的確定等都需要會計人員有較強的職業(yè)判斷能力。職業(yè)判斷能力是會計人員綜合素質(zhì)的反映, 它不僅需要會計人員對會計理論和會計方法的準(zhǔn)確理解和掌握, 也需要對企業(yè)客觀經(jīng)濟環(huán)境和經(jīng)營目標(biāo)進行全面深入了解。更需要會計人員對企業(yè)自身的實際情況作出合理準(zhǔn)確的判斷，而目前我國會計人員的綜合素質(zhì)偏低, 職業(yè)判斷能力不強, 因此, 會計理論界和有關(guān)部門既要大力宣傳和解釋新制度、新準(zhǔn)則的要點, 對難點問題有針對性地展開討論, 又要完善會計人員的繼續(xù)教育制度, 加大對會計人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)和指導(dǎo)的力度。同時,會計人員要有緊迫感和使命感,與時俱進主動學(xué)習(xí), 積極思考, 不斷探索, 注重實踐運用, 努力提高職業(yè)判斷能力。從而能夠合理的運用會計準(zhǔn)則減少利潤操縱現(xiàn)象的發(fā)生。5.建立內(nèi)部審計制度加強資產(chǎn)減值準(zhǔn)備管理在企業(yè)內(nèi)部組織機構(gòu)建立監(jiān)督制約機制，從上到下分別建立監(jiān)事會、審計部, 它們分別向股東大會和董事會負(fù)責(zé), 企業(yè)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提取業(yè)務(wù)內(nèi)部審計監(jiān)督應(yīng)該是這