內(nèi)部債券的抵消處理.doc

根據(jù)企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表，“母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項目應(yīng)當(dāng)相互抵銷”，“母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應(yīng)付債券相互抵銷后，產(chǎn)生的差額應(yīng)當(dāng)計人投資收益項目”，“母公司與子公司、子公司相互之間持有對方債券所產(chǎn)生的投資收益，應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的發(fā)行方利息費用相互抵銷”。從以上規(guī)定來看，明顯的變化在于母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應(yīng)付債券相互抵銷后，產(chǎn)生的差額不再作為合并價差處理，而是計入投資收益。 一是內(nèi)部債券投資不產(chǎn)生溢(折)價的內(nèi)部抵銷，其處理相對簡單。例1甲公司和乙公司是具有控制關(guān)系的母子公司。20051月1日甲公司按面值購入乙公司發(fā)行的公司債券10000張，面值每張為100元，票面利率為3，期限為2年，每年末付息，到期還本。乙公司發(fā)行債券籌集資金用于生產(chǎn)經(jīng)營(下同)。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為100萬元，確認的投資收益為3萬元；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為100萬元，確認的“財務(wù)費用”為3萬元甲公司在編制合并會計報表時進行的抵銷處理為： 借：應(yīng)付債券 1000000 貸：長期債權(quán)投資1000000 借：投資收益30000 貸：財務(wù)費用30000 二是內(nèi)部債券投資產(chǎn)生溢(折)價的內(nèi)部抵銷，此時又分三種不同情況。 (1) 溢(折)價發(fā)行 例2甲公司和乙公司是具有控制關(guān)系的母子公司。2005年1月1日乙公司發(fā)行公司債券，每張面值為100元，發(fā)行價格為102元，票面利率為3，期限為2年，每年末付息到期還本，甲公司購入10000張。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為101萬元(“面值”100萬元，“溢價”攤余1萬元)，確認的“投資收益”為2萬元(計提產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生1萬元)；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為101萬元(“面值”100萬元，“溢價”攤余1萬元)，確認的“財務(wù)費用”為2萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生1萬元)。雙方確認的“長期債權(quán)投資”與“應(yīng)付債券”、“投資收益”與“財務(wù)費用”一致，甲公司在編制合并會計報表時進行的抵銷處理為： 借：應(yīng)付債券1010000 貸：長期債權(quán)投資1010000 借：投資收益20000 貸：財務(wù)費用20000 (2) 債券按面值發(fā)行，期間購入產(chǎn)生溢(折)價 例3甲公司和乙公司是具有控制關(guān)系的母子公司。2005年1月1日甲公司從證券市場購入乙公司債券10000張，每張購入價格為105元。該公司債券系乙公司2004年1月1日按面值發(fā)行，每張面值為100元，票面利率為3，期限為3年，到期還本付息。2005年12月31甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為107萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“溢價”攤余1萬元)，確認的“投資收益”為2萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生1萬元)；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為106萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元)，確認的“財務(wù)費用”為3萬元。此時甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值與乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值差額為1萬元，根據(jù)企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表應(yīng)作為“投資收益”處理，不應(yīng)再作為“合并價差”處理。 借：應(yīng)付債券1060000 投資收益10000 貸：長期債權(quán)投資1070000 而甲公司確認的“投資收益”2萬元與乙公司確認的“財務(wù)費用”3萬元應(yīng)該如何處理，筆者在查閱有關(guān)資料時發(fā)現(xiàn)，基本上是按2萬元抵銷，即抵銷分錄為： 借：投資收益20000 貸：財務(wù)費用20000 而合并會計報表暫行規(guī)定與企業(yè)會計準則第33號合并財務(wù)報表的要求都是“母公司與子公司、子公司相互之間持有對方債券所產(chǎn)生的投資收益，應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的發(fā)行方利息費用相互抵銷”，即應(yīng)以發(fā)行方確認的利息費用為準，抵銷30000元，而不應(yīng)該以投資方確認的投資收益為準，因為其購買時發(fā)生的溢(折)價與發(fā)行方無關(guān)(從第三方購買)，由此進行溢(折)價攤銷產(chǎn)生的投資收益不應(yīng)該列為抵銷內(nèi)容。有關(guān)抵銷分錄為： 借：投資收益30000 貸：財務(wù)費用30000 (3) 債券按溢(折)價發(fā)行，期間購買又產(chǎn)生新溢(折)價 第一種情況：溢價發(fā)行，期間溢價購入 例4甲公司和乙公司是具有控制關(guān)系的母子公司。2005年1月1日甲公司從證券市場購入乙公司債券10000張，每張購入價格為104元。該公司債券系乙公司2004年1月1日發(fā)行，每張面值為100元，票面利率為3，期限為3年，到期還本付息，每張發(fā)行價格為103元。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為106.5萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“溢價”攤余0.5萬元)，確認的“投資收益”為2.5萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生0.5萬元)；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為107萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“溢價”攤余1萬元)，確認的“財務(wù)費用”為2萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生1萬元)。此時甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值與乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值差額為0.5萬元，作為“投資收益”處理；甲公司確認的“投資收益”與乙公司確認的“財務(wù)費用”的抵銷，應(yīng)以乙公司確認的利息費用2萬元抵銷。 借：應(yīng)付債券1070000 貸：長期債權(quán)投資1065000 投資收益5000 借：投資收益20000 貸：財務(wù)費用20000 第二種情況：溢價發(fā)行，期間折價購入 例5假設(shè)例4中2005年1月1日甲公司每張購入價格為102元，其他條件不變。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為105.5萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“折價”攤余0.5萬元)，確認的“投資收益”為3.5萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，折價攤銷產(chǎn)生0.5萬元)；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為107萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“溢價”攤余1萬元)，確認的“財務(wù)費用”為2萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生一1萬元)。有關(guān)抵銷分錄： 借：應(yīng)付債券1070000 貸：長期債權(quán)投資1055000 投資收益15000 借：投資收益20000 貸：財務(wù)費用20000 第三種情況：折價發(fā)行，期間溢價購入 例6假設(shè)例4中乙公司2004年1月1日每張發(fā)行價格為99.40元，其他條件不變。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為106.5萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“溢價”攤余0.5萬元)，確認的“投資收益”為2.5萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，溢價攤銷產(chǎn)生0.5萬元)；乙公司“應(yīng)付債券”的賬面價值為105.8萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“折價”攤余0.2萬元)，確認的“財務(wù)費用”為3.2萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，折價攤銷產(chǎn)生0.2萬元)。有關(guān)抵銷分錄為： 借：應(yīng)付債券1058000 投資收益7000 貸：長期債權(quán)投資1065000 借：投資收益32000 貸：財務(wù)費用32000 第四種情況：折價發(fā)行，期間折價購入 例7甲公司和乙公司是具有控制關(guān)系的母子公司。2005年1月1日甲公司從證券市場購入乙公司債券10000張，每張購入價格為102元。該公司債券系乙公司2004年1月1日發(fā)行，每張面值為100元，票面利率為3，期限為3年，到期還本付息，每張發(fā)行價格為99。4元。 2005年12月31日甲公司“長期債權(quán)投資”賬面價值為105.5萬元(“面值”100萬元，“應(yīng)計利息”6萬元，“折價”攤余0.5萬元)，確認的“投資收益”為3.5萬元(計提利息產(chǎn)生3萬元，折價攤銷產(chǎn)生0.5萬元)；乙公司