新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新制度的意義(一)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新制度的意義 一 一 新準(zhǔn)則和新制度的特征 一 新準(zhǔn)則和新制度是進(jìn)一步貫徹和落實(shí) 會(huì)計(jì)法 和 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例 的重 要措施 會(huì)計(jì)法 7 章 52 條中多處提到國(guó)家實(shí)施統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度問題 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào) 告條例 也多處提到了國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度 也可以這樣理解 這次頒布的新準(zhǔn)則和新制 度是 會(huì)計(jì)法 和 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例 的重要配套法規(guī) 是 會(huì)計(jì)法 和 企業(yè)財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例 的延續(xù) 法是比較原則的 條例也是比較原則的 在會(huì)計(jì)核算方面的具 體要求就體現(xiàn)在新準(zhǔn)則和新制度中 二 新準(zhǔn)則和新制度的頒布實(shí)施與我們國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和國(guó)民經(jīng)濟(jì)第十個(gè)五年計(jì)劃綱要 密切相關(guān) 國(guó)民經(jīng)濟(jì)第十個(gè)五年計(jì)劃綱要內(nèi)容相當(dāng)豐富 十五 計(jì)劃綱要中很多內(nèi)容和會(huì)計(jì) 工作相關(guān) 比如說 綱要中對(duì)企業(yè)改革有這樣的規(guī)定 月門對(duì)國(guó)有大中型企業(yè)進(jìn)行規(guī)范的 公司制改革 除少數(shù)國(guó)家壟斷經(jīng)營(yíng)的企業(yè)可改制為國(guó)家獨(dú)資公司 鼓勵(lì)其他國(guó)有大中型企 業(yè)通過規(guī)范上市 中外合資 互相參股等形式 逐步改制為多元持股的有限責(zé)任公司或股 份有限公司 此次會(huì)計(jì)改革形成的 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 暫在股份有限公司實(shí)行 但這不是終 點(diǎn) 它的適用范圍將要逐步擴(kuò)大到其他企業(yè)包括國(guó)有企業(yè) 此次會(huì)計(jì)改革是為了國(guó)民經(jīng)濟(jì) 發(fā)展和國(guó)有企業(yè)公司制改造奠定基礎(chǔ) 提供服務(wù) 我們簡(jiǎn)要地回頗一下 1993 年 兩則 兩 制 的改革 實(shí)現(xiàn)了 40 多年計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的會(huì)計(jì)模式轉(zhuǎn)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的模式性轉(zhuǎn)換 實(shí)踐證明 如果沒有 1993 年的會(huì)計(jì)改革 后來進(jìn)行的國(guó)有企業(yè)公司制改組和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立是無 法想象的 計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下的會(huì)計(jì)體系很難適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)投資主體多元化的需要 此次會(huì) 計(jì)改革仍然是為了配合我國(guó)進(jìn)一步深化企業(yè)改革所進(jìn)行的 大家要充分認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn) 三 此次改革具有非常強(qiáng)的針對(duì)性 主要是針對(duì)我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展中在會(huì)計(jì)方面出現(xiàn) 的不規(guī)范行為 比如包裝上市 會(huì)計(jì)做假 泡沫行為等等 同時(shí)也是針對(duì)資本市場(chǎng)以外的 企業(yè)包括一些少數(shù)國(guó)有企業(yè)實(shí)際存在的資產(chǎn)虛增 利潤(rùn)虛增的情況 從會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)制 度這個(gè)角度來促進(jìn)和規(guī)范我國(guó)的資本市場(chǎng)的健康發(fā)展 四 適應(yīng)加人世界貿(mào)易組織 WTO 的要求 從這次改革的深層次分析 我們己經(jīng)為加 入 WTO 做好了充分準(zhǔn)備 過去我們沒有到位的地方現(xiàn)在到位了 此次會(huì)計(jì)改革實(shí)現(xiàn)了與國(guó) 際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào) 1993 年的會(huì)計(jì)改革是初步的 是模式性的轉(zhuǎn)換 深層次的問題并 沒有完全解決 此次制度改革不是解決模式問題 是解決深層次問題 是在會(huì)計(jì)政策上和 國(guó)際慣例進(jìn)行了充分協(xié)調(diào) 二 新準(zhǔn)則和新制度的內(nèi)容與結(jié)構(gòu) 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都是 會(huì)計(jì)法 中提到的國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算制度的組成部分 會(huì)計(jì)法 第五十條規(guī)定 國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度 是指國(guó)務(wù)院財(cái)政部門根據(jù)本法制定的關(guān) 于會(huì)計(jì)核算 會(huì)計(jì)監(jiān)督 會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員以及會(huì)計(jì)工作管理的制度 會(huì)計(jì)核算制度僅 僅是統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的一部分 會(huì)計(jì)核算制度包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的發(fā)布實(shí)施是我國(guó)會(huì)計(jì)核算制度改革總體思路的重要組成部分 改革的 總體思路是 1 打破行業(yè) 所有制 組織方式和經(jīng)營(yíng)方式的界限 建立統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì) 制度 適用于除金融保險(xiǎn)企業(yè)以外的大 中型企業(yè) 并在此基礎(chǔ)上對(duì)各個(gè)行業(yè) 企業(yè)的個(gè) 性業(yè)務(wù) 擬定各個(gè)專業(yè)核算辦法 2 針對(duì)小規(guī)模企業(yè)的特點(diǎn) 制定小企業(yè)會(huì)計(jì)制度 3 考慮到金融保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的特殊性 制定金融保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度 已經(jīng)發(fā)布的 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 不是對(duì)現(xiàn)有行業(yè)會(huì)計(jì)制度的簡(jiǎn)單相加 而是以 股份有限公 司會(huì)計(jì)制度 及其補(bǔ)充規(guī)定和具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)加以制定的 目前 財(cái)政部正準(zhǔn)備起草 特殊業(yè)務(wù)的專業(yè)核算辦法 比如 工交企業(yè)成本核算辦法 商品購(gòu)銷存核算辦法 進(jìn)出口 業(yè)務(wù)核算辦法 房地產(chǎn)商品開發(fā)業(yè)務(wù)核算辦法 等等 這些特殊業(yè)務(wù)的專業(yè)核算辦法也將 作為 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的統(tǒng)一整體 小規(guī)模企業(yè)和金融保險(xiǎn)企業(yè)有其若干特殊性 難以執(zhí)行 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 財(cái)政部在繼 企 業(yè)會(huì)計(jì)制度 發(fā)布實(shí)施之后 將著手考慮小企業(yè)會(huì)計(jì)制度和金融保險(xiǎn)企業(yè) 特別是商業(yè)銀 行 的會(huì)計(jì)制度建設(shè)問題 三 新準(zhǔn)則和新制度保持了會(huì)計(jì)的中國(guó)特色 財(cái)政部此次發(fā)布實(shí)施的新準(zhǔn)則和新制度 是會(huì)計(jì)中國(guó)特色的重要體現(xiàn) 從準(zhǔn)則和制度所依 存的法律環(huán)境 制度形式 制度內(nèi)容等諸多方面進(jìn)行考察 它是符合我國(guó)現(xiàn)階段實(shí)際情況 的 一 新準(zhǔn)則和新制度與我國(guó)的法律環(huán)境和法規(guī)體系相適應(yīng) 我國(guó)的法律體系類似于大陸法系 通過會(huì)計(jì)立法來規(guī)范會(huì)計(jì)行為是中國(guó)會(huì)計(jì)的重要特征 中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法 是會(huì)計(jì)工作的根本大法 是我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的最高層次 國(guó) 家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度作為我國(guó)會(huì)計(jì)法規(guī)體系的一部分 其制定權(quán)限是以法律形式固定下來的 新修訂的 會(huì)計(jì)法 第八條規(guī)定 國(guó)家實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度 國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度由國(guó)務(wù) 院財(cái)政部門根據(jù)本法制定并公布 國(guó)務(wù)院有關(guān)部門可以依照本法和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度制 定對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)監(jiān)督有特殊要求的行業(yè)實(shí)施國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的具體辦法或者補(bǔ)充 規(guī)定 報(bào)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門審核批準(zhǔn) 中國(guó)人民解放軍總后勤部可以依照本法和國(guó)家統(tǒng)一的 會(huì)計(jì)制度制定軍隊(duì)實(shí)施國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的具體辦法 報(bào)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門備案 因此 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 作為會(huì)計(jì)核算的重要規(guī)范 由財(cái)政部制定下發(fā) 而不是曲某個(gè)事業(yè)單位 或民間社會(huì)團(tuán)體制定公布 這與中國(guó)的法律環(huán)境和法規(guī)體系是相適應(yīng) 在我國(guó) 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 以及 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 都是國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度 其定位屬 于行政法規(guī)性的規(guī)范性文件 而不是公認(rèn)會(huì)計(jì)原則 行政法規(guī)具有強(qiáng)制性的特點(diǎn) 有關(guān)企 業(yè)必須執(zhí)行 公認(rèn)會(huì)計(jì)原則不具有法規(guī)性和強(qiáng)制性 而是作為公眾普遍接受和認(rèn)可的會(huì)計(jì) 原則或慣例 作為具有行政法規(guī)性的文件 對(duì)于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理 要求明確規(guī)定 企業(yè)應(yīng)當(dāng)怎樣做 不應(yīng)當(dāng)怎樣做 不允許企業(yè)有更多的選擇會(huì)計(jì)政策的余地 公認(rèn)會(huì)計(jì)原 則卻具有較大的靈活性 實(shí)際執(zhí)行中在很大程度上取決于企業(yè)和會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)的職業(yè)判斷 我認(rèn)為 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 和 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 與西方國(guó)家的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則是有本質(zhì)區(qū)別的 照搬美國(guó)由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) FASB 制定并公布上百項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以取代會(huì)計(jì)制度 不 僅在短時(shí)間內(nèi)難以做到 即使能夠達(dá)到 將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為公認(rèn)會(huì)計(jì)原則 要求企業(yè)按照這 些原則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算 不太符中國(guó)的國(guó)情 即背離中國(guó)的法律環(huán)境 又會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)規(guī)范的 弱化 會(huì)計(jì)人員將無所適從 二 繼續(xù)保留了 會(huì)計(jì)制度 這種形式制定會(huì)計(jì)規(guī)范 符合中國(guó)人的思維方式和習(xí)慣 便 于理解和實(shí)際操作 我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家滑教授指出 從建國(guó)以后 我國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)范就采取 制定 的形式 這種形式不但在我國(guó)由來已久 為人們所親見樂聞 而且制度向來被認(rèn)為是法規(guī)的組成部 分 具有明顯的統(tǒng)一性和強(qiáng)制性 因此這同國(guó)家需要直接管理全國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù) 統(tǒng)一會(huì)計(jì)制 度的制訂 更好地適應(yīng)統(tǒng)一財(cái)政經(jīng)濟(jì)體制的需要是完全吻合的 90 年代初期 我國(guó)實(shí)行了以 兩則 兩制 為主要內(nèi)容的會(huì)計(jì)改革 實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例 的初步協(xié)調(diào) 自 1997 年以來 又陸續(xù)發(fā)布了 13 項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 但是 會(huì)計(jì)制度這種形 式一直延續(xù)至今 用來直接規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算 在實(shí)際工作中具有很強(qiáng)的生命力 近些 年的實(shí)踐表明 廣大會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者仍然需要 會(huì)計(jì)制度 這種形式 通過 會(huì)計(jì)制度 明確 規(guī)定應(yīng)當(dāng)使用哪些會(huì)計(jì)科目 記入借方還是貸方 期末如何編制會(huì)計(jì)報(bào)表 等等 較為現(xiàn) 實(shí) 可行的做法是 將那些結(jié)合我國(guó)國(guó)情并借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的改革內(nèi)容 有機(jī)地深人會(huì) 計(jì)科目及使用說明 會(huì)計(jì)報(bào)表格式及編制說明之中 只有這樣 才便于企業(yè)廣大會(huì)計(jì)人員 實(shí)際操作 便會(huì)計(jì)改革的內(nèi)容能夠落到實(shí)處 鑒于上述情況 此次會(huì)計(jì)改革繼續(xù)沿用了 會(huì)計(jì)制度 這種形式 這主要是絕大多數(shù)實(shí)務(wù)工 作者的意見 有一種觀點(diǎn)認(rèn)為 采用 準(zhǔn)則 的形式才體現(xiàn)會(huì)計(jì)改革 制度 形式具有倒退的 跡象 另有一種觀點(diǎn) 認(rèn)為 制度 象是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的 準(zhǔn)則 的與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng) 也有觀 點(diǎn)認(rèn)為 中國(guó)應(yīng)當(dāng)直接按照美國(guó)會(huì)計(jì)辦法 進(jìn)出口業(yè)務(wù)核算辦法 房地產(chǎn)商品開發(fā)業(yè)務(wù)核 算辦法 等等 這些特殊業(yè)務(wù)的專業(yè)核算辦法也將作為 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的統(tǒng)一整體 三 就改革的內(nèi)容而言 新準(zhǔn)則 新制度在很多方面也體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的中國(guó)特色 這是由 我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀所決定的 比如說 公允價(jià)值 是目前國(guó)際上最為流行的計(jì)量屬性 但在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)尚未健全和規(guī)范 的情況下 超前地引人 公允價(jià)值 極有可能出現(xiàn)人為操縱利潤(rùn)的情況 因此 新準(zhǔn)則和 新制度對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的處理 盡可能地回避了按 公允價(jià)值 計(jì)價(jià) 而改按帳面價(jià)值 入帳 1 關(guān)于債務(wù)重組的處理 根據(jù)新規(guī)定 債務(wù)人與債權(quán)人進(jìn)行債務(wù)重組時(shí) 以現(xiàn)金清償債務(wù) 時(shí)所支付的現(xiàn)金小于應(yīng)付債務(wù)帳面價(jià)值的差額 或以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)時(shí)用于抵債的非 現(xiàn)金資產(chǎn)的帳面價(jià)值小于應(yīng)付債務(wù)的帳面價(jià)值的差額 或以修棗其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重 組時(shí)未來應(yīng)付金額小于債務(wù)重組前應(yīng)付債務(wù)帳面價(jià)值的差額 不確認(rèn)重組收益而計(jì)人資本 公積 如果債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) 債權(quán)人均按應(yīng)收債權(quán)的帳面價(jià)值等作為受讓的 非現(xiàn)金的入帳價(jià)值 如果是將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的情況下 債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的帳面價(jià)值等 作為受讓股權(quán)的入帳價(jià)值 2 關(guān)于非貨幣性交易的處理 針對(duì)我國(guó)非貨幣性交易的現(xiàn)實(shí)情況 新規(guī)定不再進(jìn)行 同類 貨幣性交易 和 非同類貨幣性交易 劃分的規(guī)定 而改為凡屬于非貨幣性交易 均以換出資 產(chǎn)的帳面價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)作為換人資產(chǎn)的人帳價(jià)值 也就是說 企業(yè)在資產(chǎn)重組 改制 上市過程中發(fā)生的資產(chǎn)置換 一般情況下不確認(rèn)收益 這與美國(guó)等一些西方國(guó)家的做法不 同 3 關(guān)于以 放棄非現(xiàn)金資產(chǎn) 的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理 新規(guī)定同樣也不再以放棄 非現(xiàn)金資產(chǎn)的 公允價(jià)值 作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資成本 而改按放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的帳面 價(jià)值確認(rèn)為初始投資成本 以上是此次新準(zhǔn)則 新制度改革體現(xiàn)中國(guó)特色的事要內(nèi)容 之所以進(jìn)行這些方面的改革 主要是為了規(guī)范我國(guó)資本市場(chǎng)的會(huì)計(jì)秩序 遏制資本市場(chǎng)中利用債務(wù)重組 資產(chǎn)置換 相 互參股等包裝上市的違法違規(guī)行為而加以規(guī)定的 這些規(guī)定具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義 四 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 與 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 并存 是我國(guó)現(xiàn)階段企業(yè)會(huì)計(jì)改革的合理模式 新中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)從 1988 年起步 已走過了 13 今年頭 1993 年實(shí)施了 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則 基本準(zhǔn)則 適用于所有企業(yè) 從 1997 年的第一項(xiàng)具體準(zhǔn)則 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 關(guān) 聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露 起 至今已發(fā)布實(shí)施了 13 項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 具體準(zhǔn)則主要適用 于上市公司 有些也適用于其他企業(yè) 目前 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則仍在繼續(xù)研究制定和陸續(xù)發(fā)布的過 程中 1 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 與 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的異同 如前所述爪企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 與 企業(yè)會(huì) 計(jì)制度 是國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度的組成部分 均屬于具有行政法規(guī)性的規(guī)范性文件 對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn) 計(jì)量 披露或報(bào)告等作出規(guī)定 由財(cái)政部制定并公布 但是 兩者之 間存在若干重大差別 首先在適用范圍上 具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大多只適用于股份有限公司 有 些也適用于其他企業(yè) 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 要求除股份有限公司外 符合條件的其他企業(yè)也 可執(zhí)行 國(guó)有企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)后執(zhí)行 其次爪企業(yè)會(huì)計(jì)制度 自成體系 涵蓋企業(yè)全部經(jīng)濟(jì)業(yè) 務(wù) 縣 凡屬于納入 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 適用范圍的企業(yè) 研發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理 均應(yīng)按照 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 有關(guān)規(guī)定執(zhí)行 具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只就企業(yè)的某項(xiàng)業(yè)務(wù)或某一方面 核算內(nèi)容作出規(guī)定 到目前為止 發(fā)布的 13 項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是規(guī)范有關(guān)企業(yè)中的部分經(jīng) 濟(jì)業(yè)務(wù) 第三具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)要素的確認(rèn) 計(jì)量 披露或報(bào)告方面的規(guī)定更加原則爪 企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的規(guī)定較為具體 具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有也不宜作出會(huì)計(jì)如何記錄的規(guī)定 企 業(yè)會(huì)計(jì)制度 對(duì)于會(huì)計(jì)記錄是以會(huì)計(jì)科目及使用說明的形式作了較為詳細(xì)的規(guī)定 第四 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的