對(duì)建筑行業(yè)掛靠工程稅收征管問題的探討

1、對(duì)建筑行業(yè)掛靠工程稅收征管問題的探討 、建筑行業(yè)掛靠的認(rèn)定及掛靠的法律特征 建筑行業(yè)的掛靠行為，通常指的是一部分不具備施工資質(zhì)或施工資質(zhì)等級(jí)較低的個(gè)體建 筑戶、無證包工隊(duì)為承攬建筑工程，采取掛名、掛靠承包經(jīng)營等方式，掛靠在施工資質(zhì)較高 的企業(yè)或向其借用施工資質(zhì)進(jìn)行經(jīng)營，而施工企業(yè)則向這些建筑隊(duì)、掛靠隊(duì)收取一定數(shù)額的 管理費(fèi)”的行為。 對(duì)于建筑行業(yè)的掛靠行為， 我國民事實(shí)體法并沒有一個(gè)準(zhǔn)確的界定，僅在最高人民法院 關(guān)于適用中華人民共和國民事訴訟法若干問題的意見（下稱意見）第 43條作 了程序上的規(guī)定：沒有相應(yīng)建筑資質(zhì)的企業(yè)、其他經(jīng)濟(jì)組織、個(gè)體工商戶、個(gè)人合伙借用具 有相應(yīng)資質(zhì)的建筑施工企業(yè)名義承

2、攬工程施工任務(wù)的行為。 掛靠的雙方當(dāng)事人，其中出借公 司名義的建筑施工企業(yè)稱為被掛靠人，沒有相應(yīng)資質(zhì)的企業(yè)、其他經(jīng)濟(jì)組織、個(gè)體工商戶、 個(gè)人合伙一方稱為掛靠人。 二、禪城區(qū)建筑安裝公司掛靠的現(xiàn)狀 禪城區(qū)建筑總承包施工企業(yè)主要有32家，其中，具有一級(jí)資質(zhì)的3家，具有二級(jí)資質(zhì) 的11家。而在這些具有一、二級(jí)資質(zhì)的建筑施工企業(yè)中，除廣東威恒輸變電工程有限公司 和佛山市自來水工程有限公司外，都存在掛靠工程。根據(jù)企業(yè)自報(bào)數(shù), 以上具一、二級(jí)資質(zhì) 的建筑總承包施工企業(yè)的掛靠工程總額，2004年、2005年分別約為 15.87億元和16.55億 丿元。 這些建筑施工企業(yè)與掛靠方無論簽訂什么形式的協(xié)議 （合同

3、）， 內(nèi)容大致都是：掛靠方 以被掛靠方的名義進(jìn)行施工，掛靠方包工包料包安全包質(zhì)量包工程項(xiàng)目所發(fā)生的一切費(fèi)用; 被掛靠方收取建設(shè)單位的工程款后，扣除一定比例的管理費(fèi)和稅金，其余支付給掛靠方，用 以購買材料和工資費(fèi)用支出。 掛靠工程利潤大量向掛靠 三、掛靠的財(cái)務(wù)處理模式及對(duì)稅收征管的影響 掛靠工程通常是以被掛靠方自營工程的形式進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的， 人聚集，項(xiàng)目利潤轉(zhuǎn)換成工程成本。 報(bào)建購料等成本費(fèi)用的發(fā)票注明了被掛靠方的單位名稱, 而人工費(fèi)用被編制成工資表， 作為被掛靠方的工資支出。在另一部分工程中，機(jī)械設(shè)備由掛 靠人提供，機(jī)械設(shè)備發(fā)票、共用材料發(fā)票上的購貨人是掛靠人。掛靠人難以憑有效憑證將這 些共有

4、材料成本，機(jī)器的折舊，低值易耗品的攤銷等，在被掛靠人的帳上作為成本費(fèi)用處理, 只能通過提供假材料發(fā)票、 虛增工人工資表，甚至用白頭單來填補(bǔ)這些費(fèi)用及掩蓋自己的利 潤，逃避有關(guān)稅收。特別是人工費(fèi)用在建筑成本中占的比重較大，工資的簽收隨意性較大, 掛靠人自行編制工資表現(xiàn)象非常嚴(yán)重，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以查實(shí)工程人工的實(shí)際支出?？傊?，掛靠 現(xiàn)象掩蓋了個(gè)體承包商的存在，致使掛靠人（項(xiàng)目經(jīng)理）的個(gè)人所得無法得到有效控管。 四、對(duì)掛靠稅收處理方式的探討 （一）勞務(wù)費(fèi)用開具臨商發(fā)票 據(jù)調(diào)查，系統(tǒng)內(nèi)其他兄弟單位由于當(dāng)?shù)貟炜抗こ瘫容^少, 其普遍觀點(diǎn)為：掛靠行為既然 是建筑行業(yè)明文禁止的，就不應(yīng)認(rèn)定掛靠方是一個(gè)納稅主體。

5、他們認(rèn)為，假如存在掛靠關(guān)系, 通常由掛靠人（包工頭）自行雇傭工人，建筑公司和建筑工人不存在直接雇傭關(guān)系。上述兩個(gè) 區(qū)局都有一條不成文規(guī)定，沒有與建筑公司簽訂書面勞動(dòng)合同并辦理社會(huì)保險(xiǎn)的建筑工人的 工資支出不能作為計(jì)稅工資在稅前扣除，而必須到稅務(wù)機(jī)關(guān)開具勞務(wù)發(fā)票，征收營業(yè)稅并帶 征個(gè)人所得稅。 實(shí)際上，禪城區(qū)很多年前就存在這種做法。雖然沒有明文規(guī)定，但由于稅負(fù)不高, 一些 建筑公司為了便于入帳都會(huì)主動(dòng)到征收分局就支出的人工費(fèi)開具臨商發(fā)票。 這種做法，稅款 名義上是對(duì)那些建筑工人征收，實(shí)際稅款承擔(dān)者是掛靠方，這樣，不僅增加了掛靠方的掛靠 成本，而且也促進(jìn)了稅收收入的增長。 但這種做法有幾點(diǎn)存在爭議

6、。首先，以有無簽訂勞動(dòng)合同及辦理社保來認(rèn)定某人員是否 與企業(yè)存在雇傭勞動(dòng)關(guān)系，并不符合現(xiàn)行法律的相關(guān)規(guī)定，即:已形成事實(shí)勞動(dòng)關(guān)系的勞動(dòng) 者，應(yīng)確認(rèn)為某單位的員工。其次，要求開具臨商發(fā)票，納稅人是施工人員，大部分施工人 員的工資未達(dá)到個(gè)人所得稅起征點(diǎn)，對(duì)他們帶征一定的個(gè)人所得稅不合理。再次，掛靠方為 了逃避稅收，也可能虛增人數(shù)，使每個(gè)工人的收入低于營業(yè)稅起征點(diǎn)。這些工人流動(dòng)性很大, 稅務(wù)機(jī)關(guān)難以查實(shí)其收入的真實(shí)性。最后，這種做法，始終未能對(duì)掛靠方的所得進(jìn)行征稅。 建議可以提請(qǐng)有關(guān)部門以法規(guī)的形式明確在本企業(yè)任職或與本企業(yè)有雇傭關(guān)系的員工 （包括固定職工、合同工、臨時(shí)工）必須按規(guī)定與企業(yè)簽訂書面勞

7、動(dòng)合同，確定與企業(yè)存在 任職或雇傭關(guān)系。這樣，一方面可大大提高勞動(dòng)合同和工資薪金支出的真實(shí)性, 減少甚至杜 絕虛假用工，另一方面還將有利于促進(jìn)社保費(fèi)的征收。 （二）視同總包、分包工程處理 有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，掛靠可參照總包、分包工程稅收處理政策，即被掛靠人視同總包方, 掛靠人視同分包方。掛靠人與被掛靠人之間結(jié)算必須到稅局門前開票。 對(duì)于總分包的稅收處 理，禪城區(qū)地稅局已經(jīng)出臺(tái)的建筑業(yè)稅收征收管理實(shí)施辦法有詳細(xì)的規(guī)定，因此這種做 法操作起來比較容易，建筑公司（被掛靠人）也非常樂意接受。參照分包，掛靠方只需要到 稅局開具通用發(fā)票，金額包括材料成本、人工成本、分?jǐn)傎M(fèi)用等，被掛靠人憑此發(fā)票入帳, 風(fēng)險(xiǎn)少，

8、容易操作。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以憑雙方的協(xié)議和代掛靠方開具的發(fā)票金額取得掛靠方的收 入額，作為征收掛靠方所得的依據(jù)。 掛靠人按經(jīng)濟(jì)形式分為兩種， 一種是低資質(zhì)等級(jí)的施工企業(yè)，這類企業(yè)一般都辦理了工 個(gè)人合伙 商執(zhí)照和稅務(wù)登記；另一種是不具備施工資質(zhì)或施工資質(zhì)等級(jí)較低的個(gè)體建筑戶、 組織、無證施工隊(duì)等，一般不辦理工商執(zhí)照，不辦理稅務(wù)登記。在所得稅處理中，要分別對(duì) 待這兩類主體。對(duì)于具備企業(yè)性質(zhì)的掛靠人，應(yīng)將全年掛靠所得在年度企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)按 對(duì)應(yīng)稅率繳納企業(yè)所得稅。 由于掛靠人的成本費(fèi)用難以準(zhǔn)確核算, 可以根據(jù)第三十五條， 核定掛靠方的應(yīng)納稅所得額。具體操作可以憑協(xié)議取得掛靠方的收入額，乘以法定的應(yīng)稅所

9、 得率，得出應(yīng)納稅所得額。對(duì)不具備企業(yè)性質(zhì)的掛靠人，可以根據(jù)（國稅發(fā)【 1996 】 127號(hào)印發(fā)）第三條的規(guī)定對(duì)掛靠人 （采取項(xiàng)目負(fù)責(zé)制的項(xiàng)目經(jīng)理）取得的承攬建筑安裝工 程收入帶征個(gè)人所得稅。采用這種處理方式同樣有值得探討的地方: 1、根據(jù)和，分包協(xié)議是有效的合同，掛靠協(xié)議是無效的合同。分包是分包方 以自己的名義進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，掛靠是以被掛靠人的名義從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。掛靠人雖然 自購材料自雇人員組織施工，但未改變掛靠單位的名稱， 未變更掛靠單位的工商登記和稅務(wù) 登記，一切都以被掛靠人名義從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，履行被掛靠人的生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)，因此被掛靠 人是營業(yè)稅納稅義務(wù)人。將掛靠視同分包處理，意味著

10、掛靠人為營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。因此, 將掛靠視同分包處理這種方式，意味著改變了營業(yè)稅納稅主體。 2、對(duì)掛靠人征收所得稅的前提是確認(rèn)雙方的掛靠關(guān)系，但 掛靠經(jīng)營”是建筑法中所禁 止的。在實(shí)際中，掛靠雙方對(duì)外都不會(huì)承認(rèn)掛靠關(guān)系，帳務(wù)上也未反映掛靠方支付給被掛靠 方的管理費(fèi)等項(xiàng)目。稅務(wù)機(jī)關(guān)只能通過取得掛靠雙方的協(xié)議（最有可能是從被掛靠方取得） 憑協(xié)議內(nèi)的有關(guān)工程造價(jià)、結(jié)算標(biāo)準(zhǔn)、承包形式、上繳管理費(fèi)等條款，來確定掛靠方的收入, 按有關(guān)規(guī)定對(duì)其所得進(jìn)行征稅。假如掛靠雙方?jīng)]有簽訂此種協(xié)議，或者建筑公司（被掛靠方） 拒絕提供這些協(xié)議，特別是被掛靠方為持有外出經(jīng)營管理證明的外來建筑公司, 則稅務(wù)機(jī)關(guān) 難以查實(shí)該

11、公司在本地工程的成本費(fèi)用。因此視同總包、分包工程處理可能使個(gè)體建筑戶、 無證包工隊(duì)趨向于掛靠外來建筑公司，以逃避納稅，造成本地建筑企業(yè)連掛靠費(fèi)都難以收取, 影響本地企業(yè)的效益。 針對(duì)這個(gè)問題，目前的應(yīng)對(duì)辦法只能局限于建議稅收管理員對(duì)工程多巡查, 到實(shí)地了解 情況，多與建設(shè)管理部門交流信息。對(duì)掛靠人多作納稅宣傳，對(duì)頑固不肯提供掛靠資料的建 筑施工企業(yè)，可采取強(qiáng)制措施或依法進(jìn)行處罰。要徹底解決這個(gè)問題， 歸根結(jié)底需要國家稅 務(wù)總局或省地稅局出臺(tái)有關(guān)辦法，對(duì)掛靠行為的認(rèn)定問題及如何進(jìn)行稅收處理加以明確。我 們建議，下列行為可確認(rèn)為掛靠行為: （一）通過出租、出借資質(zhì)證書或者收取管理費(fèi)等方 式允許他人以本單位名義承接工程的。 （二）無資質(zhì)證書的單位、個(gè)人或低資質(zhì)等級(jí)的單位 通過各種途徑或方式，利用有資質(zhì)證書或高資質(zhì)等級(jí)單位的名義承接工程的。 具備下