建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)科目設(shè)置及實(shí)務(wù)

1、建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)建賬、科目設(shè)置及實(shí)務(wù)一、 新賬的建立! h o) x& & g2 x/ y d t3 p; q一個(gè)項(xiàng)目開(kāi)工，或者一個(gè)企業(yè)新建立，都面臨著建立新賬的問(wèn)題。建立新賬并不難，通常先應(yīng)當(dāng)想好會(huì)計(jì)科目的設(shè)置問(wèn)題。在做憑證的時(shí)候應(yīng)當(dāng)想好各科目應(yīng)當(dāng)怎么設(shè)置明細(xì)科目級(jí)數(shù)。是采用輔助核算好，還是直接在會(huì)計(jì)科目下設(shè)置明細(xì)科目好。) x( z4 e% % 一般情況下，是如果涉及的往來(lái)單位較多，部門(mén)較多且穩(wěn)定或者項(xiàng)目較多的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)采用輔助核算的方式（可以根據(jù)各會(huì)計(jì)科目的實(shí)際情況分別采用，并不需要同時(shí)具備）。否則，應(yīng)當(dāng)直接在會(huì)計(jì)科目下設(shè)置明細(xì)科目，簡(jiǎn)化工作量。通常情況下，公司本部的賬（涉及的往來(lái)單位很

2、多，項(xiàng)目多，部門(mén)也比較多且穩(wěn)定）采用輔助核算比較合適，而單一的項(xiàng)目賬，直接在會(huì)計(jì)科目下設(shè)置明細(xì)科目比較好。4 x9 y0 l! / y0 |: c根據(jù)各公司管理的不同，建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)核算及管理分為本部集中管理（集權(quán)式，由公司直接編制財(cái)務(wù)報(bào)表）和項(xiàng)目單獨(dú)管理制（分權(quán)式，由公司總部匯總報(bào)表）。采用本部集中管理的企業(yè)公司就只有一個(gè)賬套，所有項(xiàng)目的賬務(wù)都在公司的同一賬套中處理，各項(xiàng)目只負(fù)責(zé)編制項(xiàng)目成本報(bào)表并對(duì)項(xiàng)目成本進(jìn)行分析。分權(quán)式管理是公司各項(xiàng)目單獨(dú)開(kāi)設(shè)賬套。每個(gè)獨(dú)立的項(xiàng)目都設(shè)有單獨(dú)的銀行賬號(hào)并單獨(dú)進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表。最后由公司總部匯總各項(xiàng)目的財(cái)務(wù)報(bào)表。7 l( x3 i y* y

3、6 l , m! y集權(quán)式的優(yōu)點(diǎn)是公司總部可以隨時(shí)掌握公司各項(xiàng)目的成本情況，并對(duì)各項(xiàng)目成本實(shí)行實(shí)時(shí)監(jiān)控和動(dòng)態(tài)管理，有利于公司加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理。適用于公司本部及附近項(xiàng)目較多的企業(yè)。缺點(diǎn)是對(duì)外地項(xiàng)目的核算資料可能不及時(shí)，不能及時(shí)準(zhǔn)確地反映公司財(cái)務(wù)狀況；不利于建筑企業(yè)的稅收籌劃。; u* o( s7 l2 m: q分權(quán)式的優(yōu)點(diǎn)是減輕了公司總部的核算工作，有利于各項(xiàng)目部及時(shí)準(zhǔn)確的反映其財(cái)務(wù)狀況，有利于公司的稅收籌劃。缺點(diǎn)是容易造成項(xiàng)目經(jīng)理權(quán)力過(guò)大，滋生腐敗。如果項(xiàng)目財(cái)務(wù)人員不能起好監(jiān)督作用并在管理中處于強(qiáng)勢(shì)的話(huà)，不利于公司的財(cái)務(wù)管理。實(shí)行分權(quán)式要求公司對(duì)項(xiàng)目財(cái)務(wù)人員實(shí)行委派制。財(cái)務(wù)人員由公司考核，但要有相

4、當(dāng)?shù)臋?quán)力并能保持良好的職業(yè)操守。適用于外地項(xiàng)目較多的施工企業(yè)。, s. w) p g, c- k* m# 不管采用哪種方式，都要注重強(qiáng)化公司和項(xiàng)目的財(cái)務(wù)管理，要能充分發(fā)揮財(cái)務(wù)部門(mén)核算、監(jiān)督、反映的職能 / b( w% v! u6 c+ w3 f1 f二、會(huì)計(jì)科目的設(shè)置及核算內(nèi)容# d5 l1 x* u+ q& s/ y建筑施工企業(yè)有一定的特殊性，與廣大生產(chǎn)型企業(yè)有很大的區(qū)別。特別是在成本核算和收入的確認(rèn)上，和產(chǎn)品銷(xiāo)售企業(yè)有很大的不同。本帖只在此探討建造合同法準(zhǔn)則中規(guī)定建筑施工企業(yè)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理，與生產(chǎn)性企業(yè)相同的核算不在此做探討。2 t6 n/ p5 j& n7 z9 r（一）工程施工 相當(dāng)于

5、生產(chǎn)企業(yè)的“生產(chǎn)成本”科目。主要核算各項(xiàng)目成本及毛利。下面設(shè)置“合同成本”和“毛利”兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目。0 s& , m6 - t: 1、工程施工-合同成本，核算工程合同成本: z/ _9 l, z, 5 + w6 ! _- z( p在合同成本下，設(shè)置以下明細(xì)科目+ m4 x) c 8 y: l l6 v（1）人工費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）; , ?- b) b0 % e+ c2 a（2）材料費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）* z. |6 w; q- g4 i（3）機(jī)械使用費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）: x8 ; z5 i a/ i, w（4）其他直接費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）1 l; f f+ s9 / l7 w+ k（5）

6、分包成本（項(xiàng)目/部門(mén)核算）6 u7 s- s4 b8 d$ t（6）間接費(fèi)用4 _b8 r7 m0 # pj/ d( * k2 t間接費(fèi)用下設(shè)下列明細(xì)科目, r. r) & o: r1 s ss管理人員工資（項(xiàng)目/部門(mén)核算）* fv0 w, c: e2 f! y職工福利費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）- 6 a( n9 b! o5 j+ r% s* lh9 w固定資產(chǎn)使用費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）! s5 bh+ ?$ p3 q3 n 7 p低值易耗品攤銷(xiāo)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）1 3 m, c3 辦公費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）6 y8 x+ t+ h1 q! m差旅費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）/ l0 d5 l4 n! e m(

7、 a t$ uj財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）5 p6 ! m( u: i# j. x( q/ f工程保修費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）. x d% a# + ( z% a/ n, g% 排污費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）% g4 m5 h$ 5 l7 e勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）- y5 s$ h! d. j/ m. s檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）- f8 v! j0 b( o# |- m, n3 y外單位管理費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）v3 s- z( * h- d$ n. c* x. z2 f材料整理及零星運(yùn)費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）) e4 n; a; _; hp/ u材料物資盤(pán)虧及毀損（項(xiàng)目/部門(mén)核算）6 g4 v8

8、 l( * zz5 c取暖費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）& s5 : i7 j( v4 5 d其他費(fèi)用（項(xiàng)目/部門(mén)核算）* l1 f0 5 q4 0 n% x6 o3 c2、工程施工-毛利，核算工程毛利& d7 e/ e) _: |. n( v4 v7 k具體的設(shè)置根據(jù)企業(yè)需要選擇，不一定非要設(shè)置這些會(huì)計(jì)科目。特別是間接費(fèi)用，有些不需要的可以不予以設(shè)置。* 2 / 9 w4 i3 o, q（二）機(jī)械作業(yè) 該科目主要是針對(duì)建筑企業(yè)有單獨(dú)的設(shè)備管理部門(mén)為各項(xiàng)目提供設(shè)備發(fā)生的費(fèi)用及內(nèi)部結(jié)算的臺(tái)班的核算。相當(dāng)于制造待業(yè)的“輔助生產(chǎn)成本”科目。有條件的單位，可以針對(duì)本公司的設(shè)備設(shè)置單機(jī)核算，準(zhǔn)確核算每臺(tái)大型或者主

9、要設(shè)備每個(gè)臺(tái)班的耗用成本。# f: e; c! r; % u7 c通常情況下，應(yīng)當(dāng)設(shè)置以下明細(xì)科目：7 b3 0 l6 h- tj/ f工資及附加（部門(mén)/設(shè)備核算） g: w8 m/ b, 8 * i燃料及動(dòng)力（部門(mén)/設(shè)備核算）0 t h1 6 ! p4 h- w. r! c折舊費(fèi)（部門(mén)/設(shè)備核算）) 9 i; h! r/ a$ 配件及修理費(fèi)（部門(mén)/設(shè)備核算）* b1 t7 f& h6 j$ s# v1 j間接費(fèi)用（部門(mén)/設(shè)備核算）) m/ s& q2 z: i. v: c （三）應(yīng)收賬款! g# 0 a g1 k7 z o1、應(yīng)收工程款（往來(lái)單位核算） 核算根據(jù)工程進(jìn)度報(bào)表或者結(jié)算的應(yīng)收賬款

10、1 y3 z. m- v* m% f0 |! 2、應(yīng)收銷(xiāo)貨款（往來(lái)單位核算） 核算施工企業(yè)應(yīng)收產(chǎn)品銷(xiāo)售貨款q6 q4 e|8 o$ |: v3、應(yīng)收質(zhì)保金（往來(lái)單位核算） 根據(jù)合同及結(jié)算業(yè)主暫扣的工程質(zhì)保金，最好設(shè)置有到期日。4 c7 k* c* f9 l3 6 & i- h8 l3 h: g1 z# t（四）應(yīng)付賬款7 n. r7 c* p# u4 ; s1、應(yīng)付購(gòu)貨款（往來(lái)單位核算）核算應(yīng)付購(gòu)貨款、設(shè)備款等。1 ?0 n* a) k* g4 g4 e9 u q2、應(yīng)付分包款（往來(lái)單位核算）核算應(yīng)付分包工程款% s/ x$ c4 k# u. d+ g. s4 _( p6 d3、暫估應(yīng)付款（往

11、來(lái)單位核算）核算暫估入賬的款項(xiàng)（包括材料暫估入賬及分包工程款的暫估入賬）。1 e% s t7 o$ a) p: w9 o9 ?: l a4、應(yīng)付質(zhì)保金（往來(lái)單位核算）核算應(yīng)付分包單位的質(zhì)保金，最好設(shè)置有到期日。* _+ w. s: o$ x5 f（五）工程結(jié)算 （往來(lái)單位/項(xiàng)目核算）核算根據(jù)業(yè)主進(jìn)度報(bào)表簽證資料或者工程結(jié)算的款項(xiàng)。% y c6 b. n9 h; 9 z5 y1 p（六）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（手工賬可不用以下明細(xì)科目，只需按項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)科目即可）4 u/ a1 y b; s! x1、 目標(biāo)成本9 o& c( ?+ t m; s2 a3 w: b4 b目標(biāo)成本下設(shè)置以下明細(xì)科目3 l* k

12、9 n v/ bd（1）人工費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）b! u, c8 f0 d（2）材料費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）5 # & - o2 h) ?3 v（3）機(jī)械使用費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）9 r k , f$ z0 p（4）其他直接費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）/ x: x/ e, e1 f) h) z# q（5）間接費(fèi)用（項(xiàng)目/部門(mén)核算）. ?) |9 l3 g# v- a, k2、稅金（項(xiàng)目/部門(mén)核算）z8 w, b8 z0 3 q, u% 3、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）& g7 k- x1 e! e2 q2 a: t4、公司管理費(fèi)（項(xiàng)目/部門(mén)核算）! q5 c: y, ?, $ p5、公司利潤(rùn)（項(xiàng)目/部門(mén)核算

13、）3 r) x9 p l$ 6 o工程施工各明細(xì)科目的核算內(nèi)容：/ t. s0 n1 i1 b|1.人工費(fèi)：是指直接從事建筑安裝工程施工的生產(chǎn)工人開(kāi)支的各項(xiàng)費(fèi)用，內(nèi)容包括： j5 s9 r, o3 e) i7 c（1）基本工資：是指發(fā)放給生產(chǎn)工人的基本工資。5 l( 3 i; h( c2 r! x- t8 m （2）工資性補(bǔ)貼：是指按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的物價(jià)補(bǔ)貼，煤、燃?xì)庋a(bǔ)貼，交通補(bǔ)貼，住房補(bǔ)貼，流動(dòng)施工津貼等。6 f$ t/ f: a8 - 6 v, - q（3）生產(chǎn)工人輔助工資：是指生產(chǎn)工人年有效施工天數(shù)以外非作業(yè)天數(shù)的工資，包括職工學(xué)習(xí)、培訓(xùn)期間的工資，調(diào)動(dòng)工作、探親、休假期間的工資，因氣候影

14、響的停工工資，女工哺乳時(shí)間的工資，病假在六個(gè)月以?xún)?nèi)的工資及產(chǎn)、婚、喪假期的工資。6 2 g# c- + z（4）職工福利費(fèi)：是指按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的生產(chǎn)工人福利費(fèi)（根據(jù)生產(chǎn)工人工資總額提?。? y v. j% h7 q. h. n1 x（5）生產(chǎn)工人勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)：是指按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的勞動(dòng)保護(hù)用品的購(gòu)置費(fèi)及修理費(fèi)，徒工服裝補(bǔ)貼，防暑降溫費(fèi)，在有礙身體健康環(huán)境中施工的保健費(fèi)用等。/ $ n5 b; o$ ! ?, d, c(6)企業(yè)應(yīng)承擔(dān)生產(chǎn)工人的養(yǎng)老金、失業(yè)金、生育保險(xiǎn)、住房公積金等-新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則增加內(nèi)容% e7 n+ i# h) w) n- w# h* r2材料費(fèi)：是指施工過(guò)程中耗費(fèi)的構(gòu)成工程實(shí)

15、體的原材料、輔助材料、構(gòu)配件、零件、半成品的費(fèi)用。內(nèi)容包括：6 2 _6 n( s( x0 d, n v（1）材料原價(jià)（或供應(yīng)價(jià)格）。 c6 |! k: k3 f( g7 h0 n) w（2）材料運(yùn)雜費(fèi)：是指材料自來(lái)源地運(yùn)至工地倉(cāng)庫(kù)或指定堆放地點(diǎn)所發(fā)生的全部費(fèi)用。. k7 n; z7 l; t9 e（3）運(yùn)輸損耗費(fèi)：是指材料在運(yùn)輸裝卸過(guò)程中不可避免的損耗。( m, c* ( w* x& e/ h; c( |2 h( a（4）采購(gòu)及保管費(fèi)：是指為組織采購(gòu)、供應(yīng)和保管材料過(guò)程中所需要的各項(xiàng)費(fèi)用。7 g7 s0 b) j! e 4 t包括: 采購(gòu)費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、工地保管費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)損耗。& u( , l0

16、m; c（5）檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)：是指對(duì)建筑材料、構(gòu)件和建筑安裝物進(jìn)行一般鑒定、檢查所發(fā)生的費(fèi)用，包括自設(shè)試驗(yàn)室進(jìn)行試驗(yàn)所耗用的材料和化學(xué)藥品等費(fèi)用。不包括新結(jié)構(gòu)、新材料的試驗(yàn)費(fèi)和建設(shè)單位對(duì)具有出廠合格證明的材料進(jìn)行檢驗(yàn)，對(duì)構(gòu)件做破壞性試驗(yàn)及其他特殊要求檢驗(yàn)試驗(yàn)的費(fèi)用。 _, n5 e7 e4 o$ z* i9 / s$ j! x3施工機(jī)械使用費(fèi)：是指施工機(jī)械作業(yè)所發(fā)生的機(jī)械使用費(fèi)以及機(jī)械安拆費(fèi)和場(chǎng)外運(yùn)費(fèi)。3 # d: g0 j 8 d: g施工機(jī)械臺(tái)班單價(jià)應(yīng)由下列七項(xiàng)費(fèi)用組成：e( v9 j, r, w5 h% r（1）折舊費(fèi)：指施工機(jī)械在規(guī)定的使用年限內(nèi)，陸續(xù)收回其原值及購(gòu)置資金的時(shí)間價(jià)值。7 b

17、/ _/ f. k* p9 w/ k0 （2）大修理費(fèi)：指施工機(jī)械按規(guī)定的大修理間隔臺(tái)班進(jìn)行必要的大修理，以恢復(fù)其正常功能所需的費(fèi)用。! o& / u& u8 b$ e+ h4 a3 i（3）經(jīng)常修理費(fèi)：指施工機(jī)械除大修理以外的各級(jí)保養(yǎng)和臨時(shí)故障排除所需的費(fèi)用。包括為保障機(jī)械正常運(yùn)轉(zhuǎn)所需替換設(shè)備與隨機(jī)配備工具附具的攤銷(xiāo)和維護(hù)費(fèi)用，機(jī)械運(yùn)轉(zhuǎn)中日常保養(yǎng)所需潤(rùn)滑與擦拭的材料費(fèi)用及機(jī)械停滯期間的維護(hù)和保養(yǎng)費(fèi)用等。$ m0 8 r s) _& y% u（4）安拆費(fèi)及場(chǎng)外運(yùn)費(fèi)：安拆費(fèi)指施工機(jī)械在現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行安裝與拆卸所需的人工、材料、機(jī)械和試運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)用以及機(jī)械輔助設(shè)施的折舊、搭設(shè)、拆除等費(fèi)用；場(chǎng)外運(yùn)費(fèi)指施工機(jī)械

18、整體或分體自停放地點(diǎn)運(yùn)至施工現(xiàn)場(chǎng)或由一施工地點(diǎn)運(yùn)至另一施工地點(diǎn)的運(yùn)輸、裝卸、輔助材料及架線等費(fèi)用。0 y+ . k5 z) w（5）人工費(fèi)：指機(jī)上司機(jī)（司爐）和其他操作人員的工作日人工費(fèi)及上述人員在施工機(jī)械規(guī)定的年工作臺(tái)班以外的人工費(fèi)。- z6 s1 a0 c+ q; br) g) w1 i% o& d（6）燃料動(dòng)力費(fèi)：指施工機(jī)械在運(yùn)轉(zhuǎn)作業(yè)中所消耗的固體燃料（煤、木柴）、液體燃料（汽油、柴油）及水、電等。9 y, u1 # p3 x- k& o（7）養(yǎng)路費(fèi)及車(chē)船使用稅：指施工機(jī)械按照國(guó)家規(guī)定和有關(guān)部門(mén)規(guī)定應(yīng)繳納的養(yǎng)路費(fèi)、車(chē)船使用稅、保險(xiǎn)費(fèi)及年檢費(fèi)等。* g1 e$ j7 b; o* o0 a!

19、 , | 設(shè)置了“機(jī)械作業(yè)”科目的機(jī)械使用費(fèi)為企業(yè)設(shè)備管理部門(mén)向各工程項(xiàng)目部收取的機(jī)械臺(tái)班費(fèi)，以上內(nèi)容只需在“機(jī)械作業(yè)”科目中核算即可。# , h4 e3 y8 u k+ r7 g* 4、其他直接費(fèi)（在預(yù)算上被稱(chēng)為措施費(fèi)）是指為完成工程項(xiàng)目施工，發(fā)生于該工程施工前和施工過(guò)程中非工程實(shí)體項(xiàng)目的費(fèi)用。3 f) - y9 ?8 e3 y1 m8 p9 ?包括內(nèi)容：7 c6 n; p% s4 e$ f + d; s（1） 環(huán)境保護(hù)費(fèi)：是指施工現(xiàn)場(chǎng)為達(dá)到環(huán)保部門(mén)要求所需要的各項(xiàng)費(fèi)用。5 c+ + c# q8 u9 n3 l（2） 文明施工費(fèi)：是指施工現(xiàn)場(chǎng)文明施工所需要的各項(xiàng)費(fèi)用。* i. w* o, j

20、2 ) i1 i0 s$ n（3）安全施工費(fèi)：是指施工現(xiàn)場(chǎng)安全施工所需要的各項(xiàng)費(fèi)用。6 p1 z8 - c) p6 f! y（4）臨時(shí)設(shè)施費(fèi)：是指施工企業(yè)為進(jìn)行建筑工程施工所必須搭設(shè)的生活和生產(chǎn)用的臨時(shí)建筑物、構(gòu)筑物和其他臨時(shí)設(shè)施費(fèi)用等。$ 3 * , mz, s9 ) c4 p1 9 s臨時(shí)設(shè)施包括：臨時(shí)宿舍、文化福利及公用事業(yè)房屋與構(gòu)筑物，倉(cāng)庫(kù)、辦公室、加工廠以及規(guī)定范圍內(nèi)道路、水、電、管線等臨時(shí)設(shè)施和小型臨時(shí)設(shè)施。5 m2 o, _3 t( 3 h9 i臨時(shí)設(shè)施費(fèi)用包括：臨時(shí)設(shè)施的搭設(shè)、維修、拆除費(fèi)或攤銷(xiāo)費(fèi)。 q; q! m% r2 x- q5 r2 h+ （5）夜間施工費(fèi)：是指因夜間施

21、工所發(fā)生的夜班補(bǔ)助費(fèi)、夜間施工降效、夜間施工照明設(shè)備攤銷(xiāo)及照明用電等費(fèi)用。3 b h; . h1 v* u# a3 （6）二次搬運(yùn)費(fèi)：是指因施工場(chǎng)地狹小等特殊情況而發(fā)生的二次搬運(yùn)費(fèi)用。* u7 l( a1 b# u5 （7）大型機(jī)械設(shè)備進(jìn)出場(chǎng)及安拆費(fèi)：是指機(jī)械整體或分體自停放場(chǎng)地運(yùn)至施工現(xiàn)場(chǎng)或由一個(gè)施工地點(diǎn)運(yùn)至另一個(gè)施工地點(diǎn)，所發(fā)生的機(jī)械進(jìn)出場(chǎng)運(yùn)輸及轉(zhuǎn)移費(fèi)用及機(jī)械在施工現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行安裝、拆卸所需的人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械費(fèi)、試運(yùn)轉(zhuǎn)費(fèi)和安裝所需的輔助設(shè)施的費(fèi)用。2 i- 0 j( a# u# g7 w2 g（8）混凝土、鋼筋混凝土模板及支架費(fèi)：是指混凝土施工過(guò)程中需要的各種鋼模板、木模板、支架等的支、拆

22、、運(yùn)輸費(fèi)用及模板、支架的攤銷(xiāo)（或租賃）費(fèi)用。& c3 j$ |: t3 i（9）腳手架費(fèi)：是指施工需要的各種腳手架搭、拆、運(yùn)輸費(fèi)用及腳手架的攤銷(xiāo)（或租賃）費(fèi)用。3 g. o# e& e0 g$ c（10）已完工程及設(shè)備保護(hù)費(fèi)：是指竣工驗(yàn)收前，對(duì)已完工程及設(shè)備進(jìn)行保護(hù)所需費(fèi)用。. a$ z+ e1 v3 h; w0 ) u1 o（11）施工排水、降水費(fèi)：是指為確保工程在正常條件下施工，采取各種排水、降水措施所發(fā)生的各種費(fèi)用。2 f; z! k. s# l/ m8 e三、業(yè)務(wù)處理, v( e q( v& l0 j根據(jù)各公司管理的不同，建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)核算及管理分為本部集中管理（集權(quán)式，由公司直接編制

23、財(cái)務(wù)報(bào)表）和項(xiàng)目單獨(dú)管理制（分權(quán)式，由公司總部匯總報(bào)表）。采用本部集中管理的企業(yè)公司就只有一個(gè)賬套，所有項(xiàng)目的賬務(wù)都在公司的同一賬套中處理，各項(xiàng)目只負(fù)責(zé)編制項(xiàng)目成本報(bào)表并對(duì)項(xiàng)目成本進(jìn)行分析。分權(quán)式管理是公司各項(xiàng)目單獨(dú)開(kāi)設(shè)賬套。每個(gè)獨(dú)立的項(xiàng)目都設(shè)有單獨(dú)的銀行賬號(hào)并單獨(dú)進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表。最后由公司總部匯總各項(xiàng)目的財(cái)務(wù)報(bào)表。$ e7 r( j$ b9 t) s7 t. 集權(quán)式的優(yōu)點(diǎn)是公司總部可以隨時(shí)掌握公司各項(xiàng)目的成本情況，并對(duì)各項(xiàng)目成本實(shí)行實(shí)時(shí)監(jiān)控和動(dòng)態(tài)管理，有利于公司加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理。適用于公司本部及附近項(xiàng)目較多的企業(yè)。缺點(diǎn)是對(duì)外地項(xiàng)目的核算資料可能不及時(shí)，不能及時(shí)準(zhǔn)確地反映公司

24、財(cái)務(wù)狀況；不利于建筑企業(yè)的稅收籌劃。8 m& k% w n% b wa; d分權(quán)式的優(yōu)點(diǎn)是減輕了公司總部的核算工作，有利于各項(xiàng)目部及時(shí)準(zhǔn)確的反映其財(cái)務(wù)狀況，有利于公司的稅收籌劃。缺點(diǎn)是容易造成項(xiàng)目經(jīng)理權(quán)力過(guò)大，滋生腐敗。如果項(xiàng)目財(cái)務(wù)人員不能起好監(jiān)督作用并在管理中處于強(qiáng)勢(shì)的話(huà)，不利于公司的財(cái)務(wù)管理。實(shí)行分權(quán)式要求公司對(duì)項(xiàng)目財(cái)務(wù)人員實(shí)行委派制。財(cái)務(wù)人員由公司考核，但要有相當(dāng)?shù)臋?quán)力并能保持良好的職業(yè)操守。適用于外地項(xiàng)目較多的施工企業(yè)。1 u# m( h6 f2 , v- i7 a不管采用哪種方式，都要注重強(qiáng)化公司和項(xiàng)目的財(cái)務(wù)管理，要能充分發(fā)揮財(cái)務(wù)部門(mén)核算、監(jiān)督、反映的職能。$ p7 i3 n6 j)

25、 d+ g$ j如果保持項(xiàng)目的獨(dú)立性的基礎(chǔ)上,加以集權(quán),應(yīng)該也是一個(gè)理想的方式.但需要財(cái)務(wù)軟件上的支持.- _0 _, i+ ! v3 ( t4 k, d! d/ : o5 q& b7 a& i- g8 z* c1 k（一）.銀行帳戶(hù),按總部需要開(kāi)立,無(wú)需按項(xiàng)目開(kāi)立,過(guò)多的銀行帳戶(hù)存在,某種程度在加重著財(cái)務(wù)管理的難度及風(fēng)險(xiǎn).4 x, m! x/ w% l/ 7 a7 （二）.在總部統(tǒng)一的核算中,按項(xiàng)目設(shè)置會(huì)計(jì)人員;財(cái)務(wù)軟件需要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部分部門(mén)核算的功能.即在統(tǒng)一的帳套中,每個(gè)項(xiàng)目(或部門(mén))是相對(duì)獨(dú)立的,擁有獨(dú)立的總帳明細(xì)帳報(bào)表等一個(gè)獨(dú)立帳套 的特征,但又在總部的統(tǒng)一核算之內(nèi).各個(gè)具體項(xiàng)目的會(huì)計(jì)人

26、員,核算本項(xiàng)目的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù).帳套中總部是作為一個(gè)與項(xiàng)目平衡的內(nèi)部核算部門(mén).總部與各項(xiàng)目分部合起來(lái)就是公司的整體帳套.# $ s4 ! t/ 7 , （三）.資金各項(xiàng)目分部獨(dú)立.通過(guò)在內(nèi)部財(cái)務(wù)核算中,設(shè)置”內(nèi)部銀行存款”科目,實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)目部門(mén)的資金獨(dú)立.內(nèi)部部門(mén)核算，分項(xiàng)目部門(mén)、公司總部、公司三大部分。對(duì)于公司整體來(lái)說(shuō),它的資金由銀行存款和現(xiàn)金、其他貨幣資金組成；而項(xiàng)目分部、公司總部的資金由“內(nèi)部銀行存款”組成；項(xiàng)目分部與公司總部“內(nèi)部銀行存款”合計(jì)數(shù)為零，因此這個(gè)“內(nèi)部銀行存款”科目不會(huì)影響到公司的整體財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。2 t$ w s1 _4 w: _: k# |說(shuō)得有點(diǎn)抽象，舉個(gè)例子，由公司成立之處說(shuō)

27、起：1 s+ p4 p# x1 g. o: 6 3 x8 l# v5 i; q: j( x1.公司收到注冊(cè)資本1001 n$ a7 p3 z9 * z- u借：銀行存款-公司 100 2 , $ u n貸：實(shí)收資本-公司 1009 v. o7 p( r- s7 j: j; a$ 5 v+ q( l# o2.某施工項(xiàng)目a上馬，總部撥款40，一般內(nèi)部借款的形式，收取一定利息，更能加強(qiáng)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人資金的時(shí)間性意識(shí)/ n/ zl( o( q借：內(nèi)部銀行存款項(xiàng)目a 40& t1 ( y t. $ w貸：短期借款項(xiàng)目a 40# w, y$ c+ p2 y0 k借：內(nèi)部銀行存款總部 -40|q, k( n v

28、5 e! p3 e+ b貸：短期借款總部 -402 sm% z- n7 x) w) l/ h# i. t8 a- y% 8 z收取項(xiàng)目分部利息5. ! v9 . b) f6 n/ m _借：財(cái)務(wù)費(fèi)用項(xiàng)目a 5: 1 u: e+ t, % y6 i* r貸：內(nèi)部銀行存款項(xiàng)目a 5; x, w/ z9 $ k% o3 z! s借：財(cái)務(wù)費(fèi)用總部 -5a+ s& he( r+ c6 z* z貸：內(nèi)部銀行存款總部 -56 q0 n7 a# f- r4 b; n# j! ! w ou j0 t/ p% r. y從上面的分錄可以看出，從公司總體來(lái)說(shuō)，一紅一藍(lán)的對(duì)沖，是沒(méi)有實(shí)際的業(yè)務(wù)發(fā)生的，但具體到項(xiàng)目分部，

29、就有了一筆借款，有了一筆資金；多了一筆費(fèi)用，減少了一點(diǎn)可用資金。# m; u8 / f6 1 0 ) & p2 j( e5 z# s$ i: j（四）如果財(cái)務(wù)軟件能通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)程傳輸，項(xiàng)目會(huì)計(jì)人員還可以進(jìn)駐項(xiàng)目所在地進(jìn)行及時(shí)核算與監(jiān)控，當(dāng)然有單據(jù)憑證匯集到總部，由分管會(huì)計(jì)進(jìn)行處理，目前來(lái)說(shuō)更現(xiàn)實(shí)。但遠(yuǎn)程的管理應(yīng)該也是一個(gè)發(fā)展的方向7 7 w, e% l2 m0 j9 q建筑施工企業(yè)在簽訂建設(shè)工程承包合同、購(gòu)銷(xiāo)合同、借款合同、建立營(yíng)業(yè)賬簿、財(cái)產(chǎn)租賃及申請(qǐng)辦理權(quán)利、許可證照等方面都要涉及印花稅問(wèn)題，其適用的印花稅稅率分別為：工程承包合同和購(gòu)銷(xiāo)合同0.3、借款合同0.05，營(yíng)業(yè)賬簿分兩類(lèi)，一類(lèi)是

30、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用賬簿，適用固定稅率，按件貼花5元；另一類(lèi)是記載資金的賬簿，按實(shí)收資本和資本公積金額之和適用0.5的稅率、財(cái)產(chǎn)租賃適用1的稅率，權(quán)利、許可證照適用固定稅率，按件貼花5元。2 sf) m. k1 r3 t9 z6 y8 x企業(yè)應(yīng)根據(jù)應(yīng)納稅憑證的性質(zhì)，分別按比例稅率或者定額稅率計(jì)算，公式如下：! r; gc$ 4 u7 9 s(1）應(yīng)納稅額應(yīng)稅憑證所記載的計(jì)稅金額適用的比例稅率； * q; g$ s; s, c* e4 v) c(2）應(yīng)納稅額應(yīng)稅憑證件數(shù)固定稅額。3 w3 nv9 _( z: t% j2 i1、 關(guān)于成本的賬務(wù)處理：& x5 7 b& c9 - e e分配工資獎(jiǎng)金：6 k)

31、 w r h) , h4 r2 c7 e借：工程施工-合同成本-人工費(fèi)（生產(chǎn)工人工資獎(jiǎng)金）! z! t7 ?, t( z9 t6 d& o. k z 機(jī)械作業(yè)-工資及附加（機(jī)駕人員工資獎(jiǎng)金）/ f- y5 x( & i9 o6 b9 j5 f% 工程施工-合同成本-間接費(fèi)用-管理人員工資（項(xiàng)目部管理人員工資獎(jiǎng)金）; e/ |2 7 o& s4 i5 i 貸：應(yīng)付工資( 8 o* j/ iw 應(yīng)付職工薪酬-新準(zhǔn)則變化內(nèi)容* p _8 r( n# g7 x, e: f2 t4 a8 w z; ! * p+ l8 w- a* y, y# y領(lǐng)用原材料! u0 b. f0 po0 n- 借：工程施工-

32、合同成本-材料費(fèi) 3 o1 s; z/ o. b: i! | 貸：原材料9 u6 d i# o5 i3 f, l- w! y8 p, r% w, e2 4 x臺(tái)班費(fèi)結(jié)算：% c6 b) s4 ) h借：工程施工-合同成本-機(jī)械使用費(fèi)$ o s& p6 a, 貸：應(yīng)付賬款（外部單位）3 d& t* y1 r5 0 p/ m 機(jī)械作業(yè)（內(nèi)部設(shè)備管理部門(mén)提供的臺(tái)班）% a! j 5 a8 o* x6 _* # b3 v% t* bo+ i甲供料的賬務(wù)處理：& p1 8 i+ s! v/ j7 u5 k甲方撥付：$ t: s* f z! . f p5 j) a- o借：原材料-甲供材料-xx+ d8

33、v! w7 u- a) f, j 貸：應(yīng)收賬款-應(yīng)收工程款-xx單位0 b0 g3 q. s. p0 z3 q) w: v2 y領(lǐng)用時(shí)：9 n% j* 1 0 & m. r, d; ) c借：工程施工-合同成本-材料費(fèi)/ c4 c7 l3 g: q, z% u) m |# u 貸：原材料-甲供材料x(chóng)x- $ v; . 0 y 4 d業(yè)主方代扣稅金的賬務(wù)處理：; v/ $ n: e7 r. i- d; r借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交xx稅/ y- a9 s; , d, it2 p* d 貸：應(yīng)收賬款-應(yīng)收工程款-xx單位0 v0 p2 e& l* 8 y2 g 項(xiàng)目專(zhuān)門(mén)借款發(fā)生的利息：9 c* d* z)

34、 v8 n借：工程施工-合同成本-其他直接費(fèi)( s, 7 _/ h9 l& v 貸：銀行存款（新準(zhǔn)則新增內(nèi)容）2 i$ q6 v1 k1 a& f( i n. e6 z! s/ ; _! n) x委托加工物資的賬務(wù)處理（適合鋼結(jié)構(gòu)制作等委托項(xiàng)目）; 1 a! tw0 y, - q2 m# e撥付物資時(shí)：7 a8 k# e- n% i! l5 p1 ! z$ 借：委托加工物資& j& c/ i l# j5 h- j3 m! o 貸：原材料-xx材料! r* v a % v支付加工費(fèi)時(shí)：! & m0 / : x$ u( s8 n借：委托加工物資. r& b% a9 c 貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）.

35、x2 b+ t9 k$ r! v1 m, k! |( u3 v收回加工物資：- h) u6 j9 q1 y& d5 n借：原材料-xx; & e e w: b, o$ l: p! x 貸：委托加工物資/ |8 r3 u4 ; p/ b領(lǐng)用的賬務(wù)處理同原材料。 v mf y, f8 z5 ?/ ) s! q) d+ c- z: r6 k以前有施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度，現(xiàn)在已經(jīng)取消了行業(yè)會(huì)計(jì)制度。建造合同是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的一部分，即企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)準(zhǔn)則。- i i- l( j. y8 m* w分包核算專(zhuān)題8 ?! q 6 q+ $ z% 工程分包和勞務(wù)分包在施工企業(yè)都比較普遍，勞務(wù)分包比較單一，核算比較

36、簡(jiǎn)單，不在此做具體介紹。3 k& t4 z* g* m9 r5 x9 s& y工程分包不僅涉及到工程成本，還涉及到與對(duì)方的往來(lái)的核算，以及與業(yè)主方的一些聯(lián)系。通常情況下，分包方是以總承包方的名義參與工程施工，但由于在工程中有很多具體的情況需要面對(duì)，也需要與總承包方及時(shí)結(jié)算。9 q2 cu- d* q2 f通常情況下，總承包方會(huì)要求分包方根據(jù)工程形象進(jìn)度編制工程形象進(jìn)度報(bào)表，由總承包方對(duì)其進(jìn)行審核后，扣減相關(guān)其他費(fèi)用后再予以支付。9 w8 r5 d2 $ h涉及到的主要賬務(wù)處理如下：1 m% 4 j o/ x; c% v- d1）、分包成本的確定/ k a iu3 總承包方財(cái)務(wù)部門(mén)根據(jù)審定后的工

37、程進(jìn)度報(bào)表，列支工程成本。平常工程進(jìn)度報(bào)表一般要求不是很?chē)?yán)格，只要不超過(guò)合同總金額，財(cái)務(wù)部門(mén)就可以根據(jù)審定后的工程進(jìn)度報(bào)表做成本列支。這時(shí)總承包方應(yīng)當(dāng)要求分包方出具建安發(fā)票。8 o% l4 m# s4 o0 r3 y; e3 m$ 0 d借：工程成本-合同成本-分包成本-xx項(xiàng)目$ y3 o9 p+ ow 貸：應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包款-xx單位) b8 r! x9 e9 y3 nx# f2）、分包方領(lǐng)取材料的核算 8 m/ |8 # r8 y領(lǐng)取材料通常有兩種方式，一種是直接抵分包單位工程款處理，另一種是分包方購(gòu)買(mǎi)總承包方的原材料，總承包方做收入或者視同銷(xiāo)售處理。通常情況下，按第一種方式進(jìn)行處理，

38、有利于稅收的籌劃。第二種方式不可取，除非總承包方的確存在該種原材料的銷(xiāo)售，并且不能區(qū)分這些材料竟是構(gòu)成工程實(shí)體還是銷(xiāo)售。這一點(diǎn)在稅局的認(rèn)可比較關(guān)鍵。/ m: u% t1 r* i& - - u領(lǐng)用時(shí)：8 s. q e6 t# ?4 v z* c借：應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包款-xx單位$ l( s ?! |/ d* t f# u$ i 貸：原材料-xx材料: f( ( c5 b% b6 z分包單位領(lǐng)用甲供料的處理：j3 x k|1 t! w9 p借：應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包款-xx單位: x: 2 p l8 _9 6 c 貸：原材料-甲供材料-xx材料i3 n: h3 q8 w3 m3 o; b6 f2 e

39、0 _3）、支付的處理很簡(jiǎn)單。/ ; b- z- x- |8 q$ l借：應(yīng)付賬款-應(yīng)付分包款-xx單位9 i7 f6 3 i/ v c 貸：銀行存款 a/ |1 q; m6 j4）、與分包單位的結(jié)算：+ g1 4 v% - 3 & l( e有很多朋友問(wèn)與分包單位結(jié)算時(shí)，究竟以什么金額作為成本入賬。其實(shí)這個(gè)問(wèn)題在一定程度上也可以做一些探討，很多企業(yè)的處理方式也不盡相同。( w. ! % + ex: c& s通常情況下，總承包方應(yīng)當(dāng)列支分包成本的金額=結(jié)算總金額-分包單位承擔(dān)的稅金-應(yīng)收分包單位管理等。$ h5 u4 ) 5 g0 z5 7 f但在實(shí)際工程中要注意到，分包單位領(lǐng)用的材料不能再?gòu)纳?/p>

40、式中扣減，因?yàn)榉职鼏挝活I(lǐng)用的原材料構(gòu)成工程成本，而稅金在總承包方確認(rèn)收入的時(shí)候，已經(jīng)確認(rèn)了損益?？偝邪绞杖〉墓芾碣M(fèi)作為工程毛利的構(gòu)成部分，不需要再在分包結(jié)算的最后金額中予以確認(rèn)。- o- 2 k& & c x4 t k例：某工程合同金額為1000萬(wàn)元，與業(yè)主結(jié)算1200萬(wàn)元，其中分包500萬(wàn)。已審定的分包單位工程進(jìn)度400萬(wàn)元，根據(jù)分包合同，總承包方收取分包方10%的管理費(fèi)，不含營(yíng)業(yè)稅及附加3.30% 。% _) e) c, e; |, c0 g這時(shí)，在實(shí)際處理時(shí)需要注意：& e( w! , p- p0 v l& , k、收取的管理費(fèi)應(yīng)當(dāng)與分包單位結(jié)算時(shí)扣除，不在賬務(wù)上反映。* ! f9 x

41、+ ? r9 t) ; ) i/ e0 p- j、分包單位的稅應(yīng)當(dāng)在與分包單位結(jié)算時(shí)扣除。 g3 9 a) l e+ l j即：分包單位的結(jié)算金額應(yīng)當(dāng)=500（1-10%-3.30%）=433.50萬(wàn)元9 k6 g m, l3 g+ h7 g- w最后補(bǔ)充差額進(jìn)成本：5 f( : w1 a* 借：工程成本-合同成本-分包成本-xx項(xiàng)目 33.50萬(wàn)元（433 .50-400）3 1 . j! j, q! v2 x 貸：應(yīng)付賬款 33.50萬(wàn)元 芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞

42、莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃

43、芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇

44、薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅

45、薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂

46、蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀

47、莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇

48、莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅

49、芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)

50、螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀

51、薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇

52、蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄

53、蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂

54、莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇

55、芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄

56、羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇肇芃蒀螃肆蒞莃蠆肅肅薈薄肅膇莁袃肄芀薇蝿膃莂莀蚅膂肂薅薁蝿膄莈蕆螈莆薃袆螇肆蒆螂螆膈螞蚈螅芀蒄薄螄莃芇袂螃肂蒃螈袃膅芆蚄袂芇蒁薀袁肇芄薆袀腿蕿裊衿芁莂螁袈莄薈蚇袇肅莀薃羇膆薆葿羆羋荿螇羅羇薄蚃羄膀莇蠆羃節(jié)螞薅羂莄蒅襖羈肄羋螀羈膆蒄蚆肀艿芆薂聿羈蒂蒈肈肁芅螇