新公共管理視角下稅務(wù)營商環(huán)境優(yōu)化

1、新公共管理視角下稅務(wù)營商環(huán)境優(yōu)化 內(nèi)容提要：本文以世界銀行全球營商環(huán)境報(bào)告為論述起點(diǎn)，從新公共管理理論出發(fā)，分析了各國政府優(yōu)化營商環(huán)境的制度原因，闡述了新公共管理理論下的稅務(wù)營商環(huán)境建設(shè)動(dòng)機(jī)，并在分析我國稅務(wù)營商環(huán)境的現(xiàn)狀與不足的基礎(chǔ)上，從稅制變革、行政管理、納稅服務(wù)等方面提出建議。 關(guān)鍵詞：新公共管理；營商環(huán)境；稅務(wù)管理 世界銀行的全球營商環(huán)境報(bào)告報(bào)告得到世界各國政府、投資者的高度關(guān)注，已成為政府改善投資環(huán)境、市場主體選擇投資場所的一項(xiàng)重要參考指標(biāo)。如何正確看待該報(bào)告，從中吸取有益的改革信息，是經(jīng)濟(jì)學(xué)界值得探討的一個(gè)問題。該報(bào)告主要涵蓋兩個(gè)方面的內(nèi)容：一方面，反映監(jiān)管過程的復(fù)雜程度和費(fèi)用支出

2、；另一方面，反映法制保障程度。全球營商環(huán)境報(bào)告（2018年版）的營商難易程度排名涵蓋了開辦企業(yè)、辦理施工許可證、獲得電力、登記財(cái)產(chǎn)、獲得信貸、保護(hù)中小投資者、納稅、跨境貿(mào)易、執(zhí)行合同和辦理破產(chǎn)等10個(gè)領(lǐng)域。該報(bào)告應(yīng)用量化的指數(shù)分析不同時(shí)間下190個(gè)經(jīng)濟(jì)體的商業(yè)監(jiān)管法規(guī)和產(chǎn)權(quán)保護(hù)制度。作為世界銀行營商環(huán)境報(bào)告的配套報(bào)告，普華永道聯(lián)合世界銀行，共同發(fā)布了世界納稅指數(shù)（2018年版），通過“納稅次數(shù)”“納稅時(shí)間”“總稅率和社會(huì)繳納費(fèi)率”“稅后流程”四項(xiàng)關(guān)鍵指標(biāo)評估190個(gè)經(jīng)濟(jì)體的中型私營企業(yè)的稅務(wù)營商環(huán)境。納稅次數(shù)反映樣本公司支付所有稅費(fèi)的次數(shù)。如果實(shí)行全面的電子申報(bào)和稅款繳納服務(wù)，即使全年的納稅申

3、報(bào)和稅款繳納非常頻繁，也視為一次。納稅時(shí)間衡量樣本公司在企業(yè)所得稅、增值稅、勞動(dòng)力稅費(fèi)（包括個(gè)人所得稅和社保、公積金）三種主要類型稅費(fèi)的準(zhǔn)備、申報(bào)、繳納上花費(fèi)的時(shí)間?？偠惵屎蜕鐣?huì)繳納費(fèi)率衡量樣本公司負(fù)擔(dān)的全部稅費(fèi)占其商業(yè)利潤的份額。分子包括企業(yè)所得稅、企業(yè)負(fù)擔(dān)的社保和公積金、土地增值稅、房地產(chǎn)稅等，不包括公司代扣的個(gè)人所得稅、可轉(zhuǎn)嫁的增值稅等。分母是稅前凈利潤。稅后流程衡量企業(yè)在納稅申報(bào)之后發(fā)生的增值稅退稅時(shí)間、所得稅補(bǔ)充申報(bào)時(shí)間等。本文從新公共管理理論出發(fā)，分析全球營商環(huán)境報(bào)告的制度背景，并立足我國稅務(wù)營商環(huán)境的實(shí)際提出改革建議。 一、新公共管理理論的發(fā)展與政府監(jiān)管路徑演變 自二十世紀(jì)七十年

4、代以來，主要市場經(jīng)濟(jì)國家紛紛開啟新一輪行政改革運(yùn)動(dòng)。這場改革運(yùn)動(dòng)的理論基礎(chǔ)是以公共選擇為核心的新公共管理理論。西方國家稅務(wù)管理部門作為行政管理的一個(gè)重要部門，理所當(dāng)然地參與進(jìn)來，也掀起了一股通過優(yōu)質(zhì)服務(wù)和稅收激勵(lì)來保護(hù)納稅人權(quán)利的新思潮并影響至今。世界銀行每年發(fā)布的營商環(huán)境指標(biāo)排名，事實(shí)上就是新公共管理理論在政府實(shí)踐中的數(shù)字化體現(xiàn)。 （一）傳統(tǒng)公共管理語境下的營商環(huán)境危機(jī) 傳統(tǒng)公共管理體系重視政府在市場中的主體作用，正如馬斯格雷夫所認(rèn)為，預(yù)算程序這只“看得見的手”與市場這只“看不見的手”相比并不顯得更不“自然”。這兩種模式對于社會(huì)秩序是必不可少而且是相互補(bǔ)充的。在傳統(tǒng)公共管理理論的指引下，凱恩

5、斯主義統(tǒng)治西方世界，政府對社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活實(shí)行全面干預(yù)，各國的經(jīng)濟(jì)迅速地由二戰(zhàn)后的凋敝狀態(tài)走向全面繁榮。但是，滯脹問題隨之出現(xiàn)，1973年石油危機(jī)之后，更是以巨額的預(yù)算赤字甚至財(cái)政危機(jī)的形式表現(xiàn)出來。各國政府對經(jīng)濟(jì)的全面干預(yù)，使得機(jī)構(gòu)不斷膨脹，肢端末節(jié)越來越多，指揮漸漸失靈。在這樣的背景下，公共選擇理論隨之誕生，學(xué)者們開始思考政府服務(wù)的限度和邊界問題。與傳統(tǒng)公共管理理論相同，新公共管理理論一樣認(rèn)為必須建立合法的治理框架，為財(cái)產(chǎn)和契約提供保護(hù)。而國家就是這樣的一個(gè)社會(huì)性治理機(jī)構(gòu)，為市場主體提供法律保護(hù)。但是傳統(tǒng)公共管理理論在某種程度上超越了國家的保護(hù)職能，認(rèn)為政府不僅可以進(jìn)入生產(chǎn)性領(lǐng)域，也可以居高臨

6、下地介入最終產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移性支付。這樣，公共產(chǎn)品的概念變得模糊了，難以判斷競爭性與非競爭性。這正是全球營商環(huán)境報(bào)告改革監(jiān)管與法制保障兩大項(xiàng)內(nèi)容的理論基礎(chǔ)。 我國改革開放之后，經(jīng)濟(jì)快車的動(dòng)力主要是投資、出口、消費(fèi)三駕馬車。長期以來，政府主導(dǎo)的投資、各類財(cái)政補(bǔ)貼支持下的出口、房地產(chǎn)市場的社會(huì)消費(fèi)等等，推動(dòng)了經(jīng)濟(jì)的高速增長，為經(jīng)濟(jì)和社會(huì)建設(shè)積累了資金。但是由此引發(fā)的問題，例如經(jīng)濟(jì)規(guī)律的扭曲、民營經(jīng)濟(jì)增長乏力等，已經(jīng)得到高層的重視。黨的十九大報(bào)告指出：“我國經(jīng)濟(jì)已由高速增長階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段，正處在轉(zhuǎn)變發(fā)展方式、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)換增長動(dòng)力的攻關(guān)期，建設(shè)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系是跨越關(guān)口的迫切要求和我國發(fā)展的戰(zhàn)略

7、目標(biāo)。”在這樣的時(shí)代背景下，我們必須重新定位政府監(jiān)管的范圍與權(quán)限，簡化監(jiān)管程序，降低市場主體的遵從成本，將更多的力量凝聚到為市場主體提供公平穩(wěn)定的法律保障上來。從這個(gè)意義上講，全球營商環(huán)境報(bào)告的指標(biāo)設(shè)計(jì)是符合我國行政管理體制的發(fā)展方向的。 （二）新公共管理理論對政府監(jiān)管模式的創(chuàng)新推動(dòng) 1.新公共管理理論適應(yīng)了經(jīng)濟(jì)全球化的壓力，推動(dòng)政府提升服務(wù)的質(zhì)量和效率。政府能力的提升成為在國家綜合實(shí)力的競爭中占據(jù)優(yōu)勢的主導(dǎo)要素。為了在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、提高本國福利的競爭中提出更好的戰(zhàn)略和戰(zhàn)術(shù)，靈活應(yīng)對變化的市場環(huán)境和多樣化的利益訴求，政府應(yīng)當(dāng)具有更高的效能和更強(qiáng)的創(chuàng)新能力。時(shí)代背景促成了西方各國政府重視新公共管

8、理理論，積極推行公共行政改革。 2.新公共管理理論適應(yīng)了新技術(shù)新市場的形成，推動(dòng)政府改變行政管理模式。以互聯(lián)網(wǎng)為代表的信息技術(shù)，深刻地改變著人們的生活方式，改變著社會(huì)的運(yùn)行方式，同樣，也極大地改變了行政管理模式。信息互通交流的成本迅速降低，單方控制信息的成本迅速上升。新技術(shù)的發(fā)展更加便利于公眾對公共管理的參與，迫使政府改變運(yùn)行方式，不斷提高服務(wù)水平，建設(shè)透明、高效的行政管理模式。 3.新公共管理理論借鑒了私營部門的成功經(jīng)驗(yàn)，推動(dòng)政府關(guān)注成本效益，營造內(nèi)部競爭環(huán)境。私營部門適應(yīng)新技術(shù)的發(fā)展，普遍推行扁平化改革，使得企業(yè)具有更有效的管理和更強(qiáng)的競爭能力。私營部門的改革成效，與政府部門的落后官僚體制

9、形成強(qiáng)烈對比，對政府形成巨大壓力，推動(dòng)著公共部門改變架構(gòu)模式，趨向扁平化管理。 二、新公共管理理論下的稅務(wù)營商環(huán)境構(gòu)建 新公共管理理論與優(yōu)化稅務(wù)營商環(huán)境有著良好的契合點(diǎn)，可以運(yùn)用新公共管理的理念、戰(zhàn)略和戰(zhàn)術(shù)對稅收職能、征管流程、納稅服務(wù)等進(jìn)行再造。 （一）市場中性理念下的稅收職能優(yōu)化 傳統(tǒng)的稅收理論認(rèn)為，稅收具有籌集財(cái)政收入的職能、調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的職能、監(jiān)督社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的職能。新公共管理理論強(qiáng)調(diào)政府在市場中的掌舵者作用，反對其在市場中的劃槳者作用。這就要求稅收在市場經(jīng)濟(jì)中盡量保持中性地位，不因稅制的設(shè)計(jì)而影響市場主體的選擇，避免產(chǎn)生稅收超額負(fù)擔(dān)。在組織收入上，要科學(xué)合理地參與社會(huì)產(chǎn)品的分配，

10、將課稅對象更多地定位于經(jīng)濟(jì)體的最終所得，適當(dāng)降低流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān)，減輕經(jīng)濟(jì)體的生產(chǎn)資金壓力。在宏觀調(diào)控上，適度淡化稅收的調(diào)控職責(zé)，不要賦予稅收過多的行政職能而犧牲稅制的科學(xué)性，把更多的職能還給市場本身。在監(jiān)督經(jīng)濟(jì)上，淡化監(jiān)管調(diào)控職能，讓稅收數(shù)據(jù)真實(shí)反映市場運(yùn)行狀態(tài)，讓稅收數(shù)據(jù)真正發(fā)揮經(jīng)濟(jì)晴雨表的作用。 （二）將政府視為“經(jīng)濟(jì)人”理念下的征管流程再造 稅收管理是公共管理的一部分。新公共管理理論將政府視為“經(jīng)濟(jì)人”，與市場主體一樣，追求自身效用最大化。征納雙方都追求自身效用的最大化，但各自的目標(biāo)函數(shù)不同。稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)函數(shù)是稅款的足額征收，納稅人的自覺遵從。納稅人一方面是公共產(chǎn)品的享用者，另一方面

11、也是購買者，對全社會(huì)的稅收總額有增加的需求，對自身的納稅額有減少的欲望。所以征納雙方要在一種矛盾的邏輯狀態(tài)下尋求平衡。雖然稅收征管流程有各種表達(dá)方式，但仍然可以簡單有效地將其分為征、管、查等環(huán)節(jié)。在這三個(gè)主要環(huán)節(jié)上，新公共管理理論都為我們提供了優(yōu)化思路。征收環(huán)節(jié)的納稅服務(wù)外包、管理環(huán)節(jié)的專業(yè)化管理、檢查環(huán)節(jié)的隨機(jī)選擇等等，都是有益的嘗試。 （三）顧客導(dǎo)向理念下的納稅服務(wù)保障 新公共管理理論吸收私營部門的經(jīng)驗(yàn)，將政府與公眾之間的關(guān)系比擬為企業(yè)與顧客的關(guān)系，以追求顧客滿意為基本目標(biāo)。稅收管理部門提供的公共產(chǎn)品，是稅收行政管理，是稅務(wù)行政服務(wù)。納稅人繳納稅收作為一種價(jià)格支付，接受政府相關(guān)部門的公共產(chǎn)

12、品服務(wù)，稅收服務(wù)也是其中之一。這種基于顧客導(dǎo)向的理念，有利于構(gòu)建平等的征納關(guān)系，有利于稅務(wù)人員正確解讀自身職責(zé)，促使征納雙方共同遵守稅法，維護(hù)良好的法律關(guān)系。 三、我國稅務(wù)營商環(huán)境的現(xiàn)狀與優(yōu)化路徑 在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，投資者對監(jiān)管環(huán)境同質(zhì)化、穩(wěn)定性的需求越來越高，全球營商環(huán)境報(bào)告的指標(biāo)具有一定科學(xué)性，值得我們認(rèn)真分析借鑒。 （一）借鑒全球營商環(huán)境報(bào)告，突破關(guān)鍵環(huán)節(jié)優(yōu)化稅務(wù)營商環(huán)境 從納稅指標(biāo)上分析，20142018年，我國稅務(wù)營商環(huán)境呈現(xiàn)幾個(gè)特點(diǎn)：一是納稅次數(shù)沒有變化；二是稅負(fù)指標(biāo)基本沒有變化；三是稅后流程指標(biāo)略有向好；四是納稅時(shí)間大幅縮減。 1.梳理稅收職能作用，設(shè)計(jì)更加簡潔的稅種構(gòu)成

13、，從稅制設(shè)計(jì)上降低企業(yè)負(fù)擔(dān)。（1）深度推進(jìn)減稅計(jì)劃，進(jìn)一步簡政放權(quán)，助推我國經(jīng)濟(jì)新一輪發(fā)展。在當(dāng)前全球新一輪減稅浪潮中，我國作為世界第二大經(jīng)濟(jì)體，應(yīng)當(dāng)抓住這一有利時(shí)機(jī)，與發(fā)達(dá)國家同步行動(dòng)，繼續(xù)中央既定的減稅計(jì)劃，不斷讓利于民。要實(shí)現(xiàn)更大幅度的減稅，還需要改進(jìn)社會(huì)管理水平，進(jìn)一步簡政放權(quán)，實(shí)現(xiàn)小政府大市場。（2）建立以所得稅為核心的稅制結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)稅收與經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)性。所得稅作為一種先進(jìn)的稅收制度，為世界多數(shù)發(fā)達(dá)國家所倚重。目前，我國一是經(jīng)濟(jì)發(fā)展舉世矚目，躋身世界第二大經(jīng)濟(jì)體，為國家提供了充足的稅源；二是信息技術(shù)日新月異，金稅三期工程成功上線，稅收征管水平已是今非昔比；三是企業(yè)的稅收遵從度不斷提高，

14、自覺納稅意識深入人心，企業(yè)簿記水平得到普遍提升。因此，應(yīng)當(dāng)慮逐步建立以所得稅為主體、增值稅為輔助的稅制體系，不斷提高所得稅在稅收收入中的比重，充分發(fā)揮所得稅自動(dòng)穩(wěn)定器的功能。（3）進(jìn)一步降低稅率，通過降低稅率、擴(kuò)大稅基，讓經(jīng)濟(jì)主體在寬松、公平的稅收環(huán)境中運(yùn)行發(fā)展。稅收負(fù)擔(dān)高低直接影響企業(yè)的再投資能力，影響企業(yè)的國際競爭能力。拉弗曲線也證明，稅率過高將導(dǎo)致稅收下降。與其他發(fā)達(dá)國家相比，我國的所得稅稅率、增值稅稅率，均存在進(jìn)一步下調(diào)的空間。（4）簡潔稅制，縮小甚至逐步取消各類稅收優(yōu)惠。稅務(wù)營商環(huán)境的優(yōu)化，既要有所為，也要有所不為。就是不僅要降低稅率、優(yōu)化服務(wù)，也要逐步減少甚至最終取消各類稅收優(yōu)惠或

15、者財(cái)政補(bǔ)貼，避免優(yōu)惠政策引導(dǎo)資金和其他資源競相流入特定領(lǐng)域，從而影響國家經(jīng)濟(jì)政策的穩(wěn)定性和權(quán)威性。 2.調(diào)整社?；鹗杖肭溃档推髽I(yè)負(fù)擔(dān)。社保基金的征收，在一定程度上具有所得稅性質(zhì)，是對最終收入分配的干預(yù)。目前我國企業(yè)普遍反映社保規(guī)費(fèi)負(fù)擔(dān)太高。在市場經(jīng)濟(jì)中，企業(yè)獲得的利潤在繳納企業(yè)所得稅之后，最終要以股息紅利或者清算所得的方式歸屬于股東。因此，企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅實(shí)際上的最終負(fù)擔(dān)者都是自然人。在我國，國有企業(yè)在經(jīng)濟(jì)中占據(jù)主體地位，從所有制上看，國有企業(yè)的股權(quán)屬于國家，國家主權(quán)在民，國有企業(yè)在理論上屬于全體國民持股。特殊的身份地位，讓國有企業(yè)的稅后利潤不能再次在自然人中間進(jìn)行分配，整個(gè)經(jīng)濟(jì)體

16、中就產(chǎn)生了一塊巨大的價(jià)值，但該部分價(jià)值又不能在社?；鹬邪l(fā)揮作用。因此，應(yīng)當(dāng)調(diào)整社保基金的資金來源，更多地從中央和地方國有企業(yè)的稅后利潤中提取社?；?。 3.借鑒私營部門的經(jīng)驗(yàn)，引入市場競爭機(jī)制，構(gòu)建納稅服務(wù)社會(huì)化體系。國家稅務(wù)總局推行的績效管理和內(nèi)控監(jiān)督平臺即是對私營部門管理經(jīng)驗(yàn)的吸收，未來應(yīng)繼續(xù)完善。納稅服務(wù)與政府其他部門的服務(wù)一樣，依據(jù)法律而實(shí)施，具有壟斷性質(zhì)，缺乏市場競爭的壓力。因此，我國可以借鑒美國、日本等發(fā)達(dá)國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，在納稅服務(wù)方面更多地借助于社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的力量，引入市場機(jī)制，構(gòu)建以稅務(wù)機(jī)關(guān)為基礎(chǔ)、鼓勵(lì)社會(huì)中介積極參與的納稅服務(wù)體系。在確保公共產(chǎn)品免費(fèi)提供的基礎(chǔ)上，發(fā)揮市場主

17、體的有益補(bǔ)充作用，并且形成質(zhì)量上的激勵(lì)競爭態(tài)勢。 （二）客觀看待世界銀行指標(biāo)，構(gòu)建適應(yīng)國情的科學(xué)評價(jià)體系 1.全球營商環(huán)境報(bào)告在全球背景下的科學(xué) 性毋庸置疑，但是考慮到我國國情，并非完全客觀。（1）全球營商環(huán)境報(bào)告的樣本數(shù)太少，在各個(gè)經(jīng)濟(jì)體基本上選擇一個(gè)城市取樣。對中國這樣的大型經(jīng)濟(jì)體，則選擇了北京、上海兩個(gè)城市，各占45%和55%的比例。實(shí)際上，我國經(jīng)濟(jì)和文化的南北差異、東西差異都很大，兩個(gè)城市的數(shù)據(jù)并不能代表整個(gè)國家。（2）世界銀行調(diào)查對象有局限性。世界銀行主要是向外資企業(yè)、律師事務(wù)所、四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所、咨詢公司采集數(shù)據(jù)，企業(yè)的代表性不足。（3）全球營商環(huán)境報(bào)告中的稅收部分，立足于發(fā)達(dá)國家

18、的稅制體系，沒有增值稅的國家則在出口退稅時(shí)間方面天生占優(yōu)，對于我國這樣的國家則不利。（4）沒有顧及一些非典型性但是卻有重要影響的市場主體，沒有考慮到不同文化下的企業(yè)家經(jīng)驗(yàn)等。 2.構(gòu)建適應(yīng)國情的科學(xué)評價(jià)體系。為更加科學(xué)地評價(jià)我國的營商環(huán)境，特別是稅務(wù)營商環(huán)境，我們有必要建立一套適應(yīng)我國國情、更加豐富詳盡科學(xué)合理的評價(jià)體系，在全球營商環(huán)境報(bào)告之外，為全球投資者提供一份更加契合實(shí)際的投資參考，也借此推動(dòng)國內(nèi)稅制體系、征管模式、服務(wù)質(zhì)量的科學(xué)化、法制化。 首先，應(yīng)立即著手中國稅務(wù)營商環(huán)境評價(jià)指標(biāo)體系建設(shè)。作為一個(gè)發(fā)展迅速、潛力巨大的市場，我國在國際商務(wù)體系中具有不容忽視的地位，被眾多國際投資者密切關(guān)

19、注。我們完全有必要建立符合我國國情的營商環(huán)境以及稅務(wù)營商環(huán)境評價(jià)體系，為國際投資者提供最具本土信息、最客觀全面的參考資料。其次，更加關(guān)注政府在稅種完善上的努力。稅務(wù)營商環(huán)境指標(biāo)體系要更多考慮地區(qū)的稅制結(jié)構(gòu)，世界銀行報(bào)告的指標(biāo)體系天然地有利于以所得稅為主體稅種的國家，實(shí)行增值稅的國家將因此而失分。我國實(shí)行的是以增值稅和所得稅為主體的雙主體稅制體系，在建立我國的評價(jià)體系時(shí)，要客觀體現(xiàn)增值稅的內(nèi)容、體現(xiàn)營改增的減稅成果、體現(xiàn)我國在完善增值稅制度上的努力。 再次，更加關(guān)注樣本選擇的科學(xué)性。世界銀行報(bào)告選取的中國城市只有北京和上海，有限的兩個(gè)城市很難體現(xiàn)我國這樣一個(gè)幅員遼闊、經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡國家的全貌。因此，如何選取更多的城市、地區(qū)，建立稅務(wù)營商環(huán)境評價(jià)樣本庫