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文檔簡介

1、上市公司表外信息的現(xiàn)狀分析及改進孔龍、李兵(蘭州商學院會計學院,甘肅蘭州,730020)摘要:表外信息是對會計報表信息的補充和說明部分。 根據(jù)決策有用觀和信息的不斷發(fā)展,與決策相關的信息已經遠非報表內部信息所能傳達, 表外信息的內容呈現(xiàn)出不斷擴張的趨勢, 對于報表使用者正確理解和應用報表變得日趨重要。 本文結合上市公司經常采用的偽造利潤的手段, 分析了其表外信息披露的現(xiàn)狀, 并提出了改進表外信息質量的若干建議。關鍵詞:上市公司、表外信息、分析、改進一、表外信息披露的起源及發(fā)展1978 年,美國財務會計準則委員會 (FASB)提出了擴大會計信息披露的新思路,將財務報表擴大為財務報告。 1980

2、年,F(xiàn)ASB 發(fā)表了題為財務報表和其他財務報告手段 (Financial Statements and Other Financial Reporting Means)的邀請評論書,詳細闡明了財務報表與財務報告的關系。 從此,會計披露逐漸進入以財務報告為主體的新階段。 隨著信息披露內容的不斷擴大, 定期對外公布的財務報告被內涵更廣的年報、半年報、季報等信息披露形式取代。會計披露由表內延伸到表外,主要是基于以下環(huán)境的改變:1、會計信息使用者對信息需求的變化隨著市場經濟的深入發(fā)展,特別是現(xiàn)代股份制企業(yè)和證券市場的日趨成熟,投資者對會計披露提出了更高、 更嚴的要求。 他們不僅需要知曉財務報表里的數(shù)字

3、,也希望了解這些數(shù)字所賴以產生的會計政策和會計程序; 不僅需要財務信息,還希望了解更多的非財務信息, 如經營戰(zhàn)略、 管理層討論與分析等; 不僅需要定量的財務信息, 也需要了解某些定性信息, 如主要指標數(shù)據(jù)變動的原因等; 不僅想知道確定性信息, 還需要了解不確定性信息, 如金融工具利率和信用風險信息等;不僅要求獲得過去的歷史性信息, 也希望管理層適度披露某些預測性信息等。2、嚴格的會計確認標準將大量有用信息排除在財務報表之外在會計披露理論上, 只有符合嚴格的會計確認標準, 通過會計確認, 并且登記入賬簿的事項,才能在財務報表之內披露。根據(jù) FASB 第 5 號概念公告:企業(yè)財務報表要素的確認和計

4、量,確認是將一個項目作為財務報表要素 (即資產、負債、所有者權益、收入、費用、利得、損失等 )之類的性質加以認定,以確定是否將其在會計賬簿中加以記錄并列入財務報表的過程。 一個項目必須同時符合可定義性 (項目要符合財務報表某一要素的定義 )、可計量性 (具有一個相關的可計量性,足以可靠地以貨幣定量 )、相關性 (有關信息在用戶決策中有作用 )、可靠性 (信息反映是真實的、可核實的、無偏向的和足以依賴的 )四個條件,才能在會計上確認。不符合確認條件的,不得提前確認。如果上述條件大部分已符合,或該項目已基本具備會計要素的特征, 但又不完全符合確認條件, 也不能予以確認, 不能在表內披露。 若該項目

5、與信息使用者的信息需求相關, 并具有重要性, 需要傳遞給信息使用者,則只能在表外披露。一般認為,表內信息占據(jù)著財務報告信息的主體和核心地位, 表外信息僅僅是對它的補充, 處于邊緣地位。 但是,根據(jù)會計信息質量中決策有用觀的觀點以及信息使用者的需要, 將有越來越多的預測信息在財務報告中以其他形式得以披露,即表外信息處于膨脹的趨勢。表外信息對報表使用者的決策意義日趨重要。但是有人認為,表外信息的不斷擴張將會影響到財務報表信息的核心地位。 那么,到底是否如此呢?表外信息又應該處于一個什么樣的地位呢?下面, 筆者將通過結合上市公司具體情況來分析表外信息的現(xiàn)狀。二、上市公司表外信息的現(xiàn)狀分析下面,筆者列

6、舉上市公司常用的三種制造虛假財務報告的手段, 就其來分析上市公司表外信息披露的現(xiàn)狀。1、虛構交易或事項在這種情況下, 上市公司通過構造虛假交易業(yè)務而虛增資產,虛增收入從而虛增利潤。由于此類手法一般經過精心策劃, 甚至和相關企業(yè)相互勾結, 往往采用虛構購銷合同、 虛開對開增值稅專用發(fā)票、 偽造會計憑證和賬簿等手段, 手法隱蔽, CPA 審計難度很大,并且公司在會計報表附注中肯定不會披露。2、利用關聯(lián)方進行交易關聯(lián)方交易是影響上市公司報表質量的一個敏感因素。 雖然國際上和我國都有關聯(lián)方準則, 但是當前在世界大多數(shù)國家, 利用關聯(lián)方來調節(jié)上市公司業(yè)績已成為業(yè)內不爭的事實。我國關聯(lián)方交易主要存在的問題

7、有:相互轉移收入、費用,轉移利潤逃避稅責;費用承擔原則不統(tǒng)一;收取管理費標準不合理;相互融通資金費用不合理;在上市公司的實際情況中, 有時候往往一兩筆關聯(lián)交易的利潤就占據(jù)了公司當年利潤總額的絕大部分。 如果沒有關聯(lián)交易, 一些實際虧損的公司不可能達到“扭虧為盈”的目標。那么,在關聯(lián)方交易的信息披露方面, 我們的上市公司現(xiàn)狀如何呢?根據(jù)統(tǒng)計分析,上市公司關聯(lián)方的表外信息披露的主要問題有: 隱瞞或拒不承認關聯(lián)方關系;信息披露重形式輕實質的現(xiàn)象嚴重, 涉及到關鍵信息內容, 如資源轉移價格、 定價原則、費用承擔標準以及和非關聯(lián)方交易標準的差異情況往往一筆帶過甚至不予披露。當然,這里面也有準則和相關制度

8、的缺陷。 這就使得信息披露與財務方面的關聯(lián)度不大,會很大程度的影響報表使用者準確理解公司真實的財務狀況情況。3、濫用會計政策、會計估計及其變更,濫用會計差錯濫用會計政策、 會計估計及其變更是虛假財務報告產生的又一主要因素, 主要表現(xiàn)為借款費用應該費用化的卻資本化,不按規(guī)定計提各項資產的減值準備,隨意變更壞賬準備的計提政策、 計提秘密準備以備今后轉回時調節(jié)利潤以及肆意利用其他會計政策, 會計估計變更改變公司的財務狀況和盈利能力。 對于這一方面,上市公司的表外信息披露也是大多數(shù)采用了回避或者是“猶抱琵琶半遮面”的態(tài)度,披露內容陳述模糊含糊其詞, 對于一般專業(yè)知識不強的報表使用者而言,根本無法了解公

9、司的相關做法對當年或以后年度的財務狀況可能造成的影響。會計差錯更正是企業(yè)財務處理中比較常見的方式, 但是一些企業(yè)惡意進行會計差錯處理。重大會計差錯可以直接導致虛假報表的產生。對于會計差錯更正,上市公司往往在表外信息中予以披露。 然而,一些上市公司的年報中頻頻出現(xiàn) “會計差錯” 的字眼,其中有的已經被證實是會計造假, 其余的很難擺脫涉嫌造假的尷尬處境。事實上,在許多上市公司中, “會計差錯”問題仍有可能是撲朔迷離的疑團,或者是欲蓋彌彰的糨糊。除過上述三種常見的手法外,上市公司在年報中經常會隱瞞一些事項的披露,而所隱瞞的事項基本上對公司的財務狀況和經營成果有著重大的不利影響。例如重大未決訴訟和仲裁

10、,或有負債,經營和行政性罰款,借款的限制性條款,重大擔保等等。 雖然不能說上述信息的隱瞞直接導致了虛假財務報告的產生, 但無疑會對整個報告的真實可靠性大打折扣。通過以上的分析, 可以基本上得出結論: 目前在我國上市公司的實際中, 信息的表外披露并非是存在“過載”現(xiàn)象,而是披露不充分,缺乏財務關聯(lián)度,加之報表使用者相關專業(yè)知識有限, 對其正確理解公司的財務狀況幫助不大, 當然也就不會存在影響會計報表核心地位的問題。實際上,如果上市公司在其報表附注中, 對相關信息能夠做出如實披露, 除過惡意串通勾結虛構交易收入外, 其他諸如關聯(lián)方交易、 會計政策會計估計及其變更、會計差錯等事項對于整個財務報表的影

11、響程度, 即使多數(shù)報表使用者的相關財務知識不強無法準確把握, 但注冊會計師如果在審計過程中如果嚴格遵守獨立審計準則并保持應有的職業(yè)謹慎, 應該能夠發(fā)現(xiàn)問題并提出恰當?shù)囊庖姡?使得上市公司的財務報告的質量能有實質性的提高, 同時可以避免許多資本市場的虛假陳述的發(fā)生,對于相關決策也能起到一定的參考作用。三、提高上市公司表外信息質量的建議如前所述,財務報表信息占據(jù)著財務報告信息的主體和核心地位, 但是由于表內信息反映程度有限, 對于正確理解公司財務狀況、 經營成果和現(xiàn)金流量而有沒有辦法在表內反映的信息必須通過表外信息的方式予以披露, 表外信息是財務報表信息的補充成分。 但是,筆者認為,表外信息不能僅

12、僅成為邊緣的補充成分而顯得可有可無或者不重視它的信息質量。 畢竟,不是所有的與決策有關的財務信息都是三張報表所能反映的。 只有高質量的表內信息和高質量的表外信息一起才能組成一份高質量的財務報告信息。鑒于上市公司現(xiàn)階段表外信息披露的現(xiàn)狀, 為了提高其質量, 使之成為會計報表信息的有益補充,筆者擬從以下幾個方面提出改進建議:1、提高表外信息的財務關聯(lián)度財務報告不同于企業(yè)報告, 不能期望其提供所有決策信息的信息源, 表外披露的信息應該具有財務信息的特征。 因此,需要報表提供者應該本著對報表使用者高度負責的態(tài)度, 壓縮非財務關聯(lián)信息, 篩選與報表使用者需求關系密切的表外信息,即表外信息應該更加注重實質

13、。2、規(guī)范信息披露的內容通過完善準則及相關制度、 指南的修訂, 應明確對于理解公司財務狀況, 經營成果等有重大影響的,且不便于在表內反映的信息作為在表外必須披露的內容。比如前面提到的關聯(lián)交易中的定價政策、 資源轉移價格; 再如企業(yè)所用會計政策的明確表述, 會計估計的標準, 政策變更估計變更的理由以及對財務狀況的影響程度等等,并且在獨立審計準則和指南中制定相應的條款,通過 CPA 的審計促進公司重要財務信息的表外披露。 在筆者看來,這一項是提高表外信息質量的關鍵,如果沒有明確的披露內容, 最終會使得誰都不愿意披露或是象征性的敷衍。3、提高信息披露方式的可操作性不可否認,現(xiàn)階段上市公司表外信息披露

14、狀況不能使人滿意, 也有準則和相關制度在制定上缺乏可操作性的原因。 這樣使得原本想披露的公司因為感到缺乏統(tǒng)一的標準而放棄, 或者干脆給虛假報表的產生打開了方便之門。 因此,提高表外信息披露的可操作性成了一個關鍵問題。 建議準則及相關指南、 制度在修訂時可以考慮對于同類型的信息披露制定一個相對統(tǒng)一的標準或模式, 以及利用圖表等多種形式予以披露,這樣使得上市公司在披露相關信息時有據(jù)可循。4、創(chuàng)新表外信息的披露手段現(xiàn)代信息技術, 特別是網(wǎng)絡通訊的快速發(fā)展, 為會計披露手段的創(chuàng)新提供了可能,以網(wǎng)絡通訊和多媒體技術為主的信息生成和傳播途徑完全可以取代傳統(tǒng)的紙質文件。越來越先進的計算機系統(tǒng)不但能提供信息, 而且能幫助不同信息使用者分析和使用信息, 多元化的可選擇信息, 能隨時按不同使用目的對會計信息進行重組和輸出,使會計信息的閱讀和使用變得簡單方便。計算機聯(lián)機實時系統(tǒng) (Online Real-time System, OLRT)的開

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