9第九章 資產(chǎn)減值

1、第九章第九章資產(chǎn)減值資產(chǎn)減值?第一節(jié)第一節(jié)資產(chǎn)減值概述資產(chǎn)減值概述?第二節(jié)第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量資產(chǎn)可收回金額的計量?第三節(jié)第三節(jié)資產(chǎn)減值損失的確認與計量資產(chǎn)減值損失的確認與計量?第四節(jié)資產(chǎn)組的認定及減值處理?第五節(jié)第五節(jié)商譽減值測試與處理商譽減值測試與處理目錄?一、資產(chǎn)減值的含義一、資產(chǎn)減值的含義第一節(jié)資產(chǎn)減值概述資產(chǎn)減值是指因外部因素、內(nèi)部使用方式或使用范圍發(fā)生變化而對資產(chǎn)造成不利影響，導(dǎo)致資產(chǎn)使用價值降低，致使資產(chǎn)未來可流入企業(yè)的全部經(jīng)濟利益低于其現(xiàn)有的賬面價值。資產(chǎn)的現(xiàn)時經(jīng)濟利益預(yù)期低于原記賬時對未來經(jīng)濟利益的確認值。資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。定義本質(zhì)表現(xiàn)?二、資產(chǎn)減值的確認

2、? 資產(chǎn)減值的確認，實質(zhì)上是對資產(chǎn)價值的再確認。? 資產(chǎn)減值的確認不是交易，而是事項。? 即使沒有發(fā)生交易，只要造成資產(chǎn)價值減少的情況已經(jīng)存在，資產(chǎn)價值的下降可以相對可靠地計量，就應(yīng)該加以確認。? 資產(chǎn)減值損失的確認標準主要有三種：?（1）永久性標準。?（2）可能性標準。?（3）經(jīng)濟性標準。? 資產(chǎn)減值損失的確認標準對比? 目前，除美國和日本在一些資產(chǎn)項目上采用了可能性標準以外，其他國家或地區(qū)基本上采用的都是經(jīng)濟性標準。定義定義評價評價永久性標準只有永久性的（在可以預(yù)見的未來期間內(nèi)不可能恢復(fù)）資產(chǎn)減值損失才能予以確認可能導(dǎo)致管理層拖延減值損失的確認可能性標準對可能的資產(chǎn)減值損失予以確認由于確認

3、與計量基礎(chǔ)不同導(dǎo)致的資產(chǎn)高估經(jīng)濟性標準只要資產(chǎn)發(fā)生減值，就應(yīng)當(dāng)予以確認可以減少確認時的主觀判斷和人為操縱，在實務(wù)中更具可操作性，并且在經(jīng)濟性標準下確認和計量基礎(chǔ)一致，克服了可能性標準的缺點? 我國我國20062006年發(fā)布的資產(chǎn)減值準則采用的也是年發(fā)布的資產(chǎn)減值準則采用的也是經(jīng)濟性標準，即“當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值”時就要確認資產(chǎn)減值準備。?企業(yè)在資產(chǎn)負債表日應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，主要可從企業(yè)外部信息來源和企業(yè)內(nèi)部信息來源兩方面加以判斷。?具體內(nèi)容詳見教材P229 P230?有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日進行減值測試，估計資產(chǎn)的可收回金額。?對于

4、因企業(yè)合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了進行減值測試。? 說明1：?本章僅限于企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值規(guī)定的資產(chǎn)范圍及資產(chǎn)減值的認定標準和相關(guān)的會計處理。? 說明2：?本章資產(chǎn)減值的范圍?1.投資性房地產(chǎn)（采用成本模式后續(xù)計量）?2.長期股權(quán)投資（對子公司、聯(lián)營、合營的投資）?3.固定資產(chǎn)?4.生產(chǎn)性生物資產(chǎn)?5.油氣資產(chǎn)（探明礦產(chǎn)權(quán)益+井及相關(guān)設(shè)施）?6.無形資產(chǎn)（包括資本化的開發(fā)支出）?7.商譽?一、估計資產(chǎn)可收回金額的基本方法? 資產(chǎn)的可收回金額是指以下兩者之間的較高者。? 估計資產(chǎn)可收回金額時，原則上應(yīng)當(dāng)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)，如果企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收

5、回金額進行估計，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。第二節(jié)資產(chǎn)可收回金額的計量? 要估計資產(chǎn)的可收回金額，通常需要同時估計該資產(chǎn)的兩項指標。但是在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮：?二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計二、資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額的估計? 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產(chǎn)如果被出售或者處置時可以收回的凈現(xiàn)金收入?資產(chǎn)的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換的金額?處置費用是指可以直接歸屬于資產(chǎn)處置的增量成本? 企業(yè)在估計資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額時，應(yīng)當(dāng)按照下列順序進行：優(yōu)先采用，有時采用

6、其他方法?以銷售協(xié)議價作為公允價值不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場時?以買方出價作為公允價值不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場時?以最佳信息的估計數(shù)作為公允價值?三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計三、資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的估計? 資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率對其進行折現(xiàn)后的金額加以確定。? 應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下因素：?（1）資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量；?（2）資產(chǎn)的使用壽命；?（3）折現(xiàn)率。? （一）資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計?1.預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的基礎(chǔ)將資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的預(yù)計建立在經(jīng)企業(yè)管理層批準的最近的財務(wù)預(yù)算或者

7、預(yù)測數(shù)據(jù)之上最多涵蓋5年如果包括最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測期之后的現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)以該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)不應(yīng)超過長期平均增長率在每次預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量時，應(yīng)當(dāng)首先分析以前期間現(xiàn)金流量預(yù)計數(shù)與現(xiàn)金流量實際數(shù)出現(xiàn)差異的情況確保所依據(jù)假設(shè)與前期一致?2.2.預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的構(gòu)成內(nèi)容預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的構(gòu)成內(nèi)容?（1）資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。?（2）為實現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計的現(xiàn)金流出，包括為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的現(xiàn)金流出。?（3）資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量。?3.3.預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)

8、考慮的因素預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)考慮的因素?（1）以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量。?（2）預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量不應(yīng)當(dāng)包括籌資活動和所得稅收付產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。?（3）對通貨膨脹因素的考慮應(yīng)當(dāng)和折現(xiàn)率一致。?（4）內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。?4.預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的方法?傳統(tǒng)法：?根據(jù)資產(chǎn)未來每期最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量進行預(yù)測。?使用單一的未來每期預(yù)計現(xiàn)金流量和單一的折現(xiàn)率計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。?期望現(xiàn)金流量法：?根據(jù)資產(chǎn)未來每期現(xiàn)金流量的期望值進行預(yù)計。?每期現(xiàn)金流量的期望值按照在各種可能情況下的現(xiàn)金流量與其發(fā)生的概率進行加權(quán)計算。B B企業(yè)擁有乙固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余使

9、用年限為企業(yè)擁有乙固定資產(chǎn)，該固定資產(chǎn)剩余使用年限為3 3年。企業(yè)預(yù)計年。企業(yè)預(yù)計未來未來3 3年內(nèi)，該資產(chǎn)每年可為企業(yè)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量分別為：第年內(nèi)，該資產(chǎn)每年可為企業(yè)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量分別為：第1 1年年200200萬元、第萬元、第2 2年年100100萬元、第萬元、第3 3年年2020萬元。萬元。?該現(xiàn)金流量通常即為最有可能產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。企業(yè)應(yīng)以該現(xiàn)金流量的預(yù)計數(shù)為基礎(chǔ)計算該資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。例94沿用例沿用例9 94 4，假定利用乙固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品受市場行情波動的影響較大，企業(yè)預(yù)計未來的影響較大，企業(yè)預(yù)計未來3 3年每年的現(xiàn)金流量情況見表9 91 1。例95?表91 預(yù)計未來3

10、年每年的現(xiàn)金流量情況單位：萬元?按照表91提供的情況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算資產(chǎn)每年的預(yù)計未來現(xiàn)金流量如下: 第1年的預(yù)計現(xiàn)金流量（期望現(xiàn)金流量）=30030%+20060%+10010%220(萬元)第2年的預(yù)計現(xiàn)金流量 (期望現(xiàn)金流量 )16030%+10060%+4010%112（萬元）第3年的預(yù)計現(xiàn)金流量 (期望現(xiàn)金流量 )4030%+2060%+OlO%24(萬元)產(chǎn)品行情好產(chǎn)品行情好（30%的可能性）的可能性）產(chǎn)品行情一般產(chǎn)品行情一般（60%的可能性）的可能性）產(chǎn)品行情差產(chǎn)品行情差（10%的可能性）的可能性）第一年第一年300200100第二年第二年16010040第三年第三年40200?

11、（二）折現(xiàn)率的預(yù)計?計算資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時所使用的折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時間價值和資產(chǎn)特定風(fēng)險的稅前利率。?在預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時已經(jīng)對資產(chǎn)特定風(fēng)險的影響作了調(diào)整的，估計折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險。?如果用于估計折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。?折現(xiàn)率的確定通常應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)的市場利率為依據(jù)。?該資產(chǎn)的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現(xiàn)率。? （四）外幣未來現(xiàn)金流量及其現(xiàn)值的預(yù)計?企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照以下順序確定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：?具體內(nèi)容詳見教材P235?一、資產(chǎn)減值損失確認與計量的一般原則? 進行減值測試并計算了資產(chǎn)可收回金額后，如果資產(chǎn)的可收回金額低

12、于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，將減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益，同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準備。? 資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整。? 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。第三節(jié)資產(chǎn)減值損失的確認與計量?二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理二、資產(chǎn)減值損失的賬務(wù)處理? 為了正確核算企業(yè)確認的資產(chǎn)減值損失和計提的資產(chǎn)減值準備，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“資產(chǎn)減值損失”科目，按照資產(chǎn)類別進行明細核算，反映各類資產(chǎn)在當(dāng)期確認的資產(chǎn)減值損失金額。資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值準備在建工程減值準備商譽減值準備長期股權(quán)投資減值準備? 當(dāng)企業(yè)確定資產(chǎn)發(fā)生了減

13、值時，當(dāng)企業(yè)確定資產(chǎn)發(fā)生了減值時，資產(chǎn)減值損失固定資產(chǎn)減值準備在建工程減值準備投資性房地產(chǎn)減值準備無形資產(chǎn)減值準備商譽減值準備長期股權(quán)投資減值準備? 資產(chǎn)減值損失確認后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值。?具體內(nèi)容詳見教材P237?一、資產(chǎn)組的認定? （一）資產(chǎn)組的概念?資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。? （二）認定資產(chǎn)組應(yīng)當(dāng)考慮的因素?(1)最關(guān)鍵的因素：該資產(chǎn)組能否獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流入。?(2)應(yīng)考慮的重要因素：企業(yè)對生產(chǎn)

14、經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式，以及對資產(chǎn)使用或者處置的決策方式等。第四節(jié)資產(chǎn)組的認定及減值處理? （三）資產(chǎn)組認定后不得隨意變更?資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。?如果由于企業(yè)重組、變更資產(chǎn)用途等原因?qū)е沦Y產(chǎn)組構(gòu)成確需變更的，企業(yè)可以進行變更，但企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)證明該變更是合理的，并應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表附注中作相應(yīng)說明。?二、資產(chǎn)組減值測試二、資產(chǎn)組減值測試?資產(chǎn)組減值測試的原理和單項資產(chǎn)是一致的?如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值，表明資產(chǎn)組發(fā)生了減值損失，應(yīng)當(dāng)予以確認。? （一）資產(chǎn)組賬面價值和可收回金額的確定基礎(chǔ)?兩者確定基礎(chǔ)一致。兩者確定基礎(chǔ)一致。? （二）資產(chǎn)組減

15、值的會計處理?減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照以下順序分攤：減值損失金額應(yīng)當(dāng)按照以下順序分攤：分攤減值損失金額的順序?1.抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值?2.根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項資產(chǎn)（包括商譽）的減值損失處理，計入當(dāng)期損益未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤?三、總部資產(chǎn)的減值測試三、總部資產(chǎn)的減值測試? 總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。?資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組

16、組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。? 在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值進行比較，據(jù)以判斷其是否需要確認減值損失。? 企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當(dāng)先認定所有與企業(yè)對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當(dāng)先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況進行處理：處理：?（1）對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值（包括已分攤的總

17、部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法進行處理。?（2）對于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：?首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。?其次，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合。該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。?最后，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分）和可收回金額，

18、并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測試的順序和方法處理。? 對于各資產(chǎn)組應(yīng)確認的減值損失，則需要按照資產(chǎn)組內(nèi)各項資產(chǎn)的賬面價值，將其分配到各項資產(chǎn)，并以此為依據(jù)分別對各項資產(chǎn)進行資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。? 至于總部資產(chǎn)應(yīng)確認的減值損失，也應(yīng)按照總部資產(chǎn)所包含的各項資產(chǎn)的賬面價值，將其分配到各項資產(chǎn)并進行資產(chǎn)減值的賬務(wù)處理。?一、商譽減值測試的一般要求? 至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進行減值測試。? 應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。?對于因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應(yīng)當(dāng)自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組；?難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。? 已分攤商譽的一個