中國環(huán)境稅立法問題的幾點思考

1、中國環(huán)境稅立法問題的幾點思考徐孟洲、譚柏平、謝增毅目前，我國還沒有專門的環(huán)境保護稅種， 只是在一些稅種的規(guī)定 中直接或間接地含有環(huán)保因素。 下面擬就環(huán)境稅立法中的主要問題談 談我們的幾點思考。一、“環(huán)境稅”的征稅客體和法定名稱問題環(huán)境稅是旨在保護環(huán)境和資源的國家稅收， 環(huán)境稅應該是我國整 個稅種體系中一個獨立的稅種， 其法律地位是與流轉(zhuǎn)稅、 所得稅等稅 種等同的。在環(huán)境稅法定名稱的尋找上，可否作如下考慮 :1. “環(huán)境稅” : 它是以環(huán)境中的物為征稅對象的一種稅?！碍h(huán)境 稅”的內(nèi)容廣泛， 可看作一個廣義的概念。 它下面還可分為污染物稅、 環(huán)境能源稅、環(huán)境資源稅、環(huán)境關(guān)稅等。而且，每一個名稱下面

2、還可 再分，如污染物稅可分為噪聲稅、垃圾稅、二氧化碳稅、硫稅、有毒 化學品稅等。上面提及的環(huán)境資源稅，也可稱為生態(tài)環(huán)境稅2. “環(huán)境污染稅”: 它以特定行為為征稅對任象何，單位和個人造成環(huán)境污染和公害的行為， 可以確定為征稅客體。 這些環(huán)境污染行為 包括向環(huán)境排放廢水、廢氣、廢熱、固體廢物、噪聲、放射性物質(zhì)等 行為。環(huán)境污染稅的計稅依據(jù)是所排放污染物的濃度或總量。 這個名 稱還可以有另外的叫法， 如稱為環(huán)境保護稅， 不過這是從狹義上來解 釋的，它的課稅客體不包括破壞自然資源的行為。3. “環(huán)境消費稅” : 以消耗某種環(huán)境資源為征稅對如象美，國對消 耗臭氧的化學制品征稅等。 我國現(xiàn)行消費稅雖然將

3、鞭炮、 焰火、汽油、 摩托車和小汽車等污染環(huán)境的消費品納入課征范圍， 而且對小汽車按 照排氣量大小確定差別稅率，這在控制污染方面發(fā)揮了一定的作用， 但未能對含鉛和無鉛汽油、是否安裝尾氣凈化裝置的車輛加以區(qū)別， 降低了稅收對控制污染行為的作用。 筆者提議的環(huán)境消費稅， 消耗的 環(huán)境資源不僅僅包括汽油，還應包括天然氣、煤、焦炭、重油、臭氧 等等。具體范圍可由稅法確定。 環(huán)境消費稅在環(huán)境資源的生產(chǎn)和消費 環(huán)節(jié)征收。4. “環(huán)境資源稅”: 它以開使發(fā)用、破壞自然資源的行為作為課稅對象。其名下有 : “開采稅”、“開發(fā)稅”、“采伐稅”、“土壤 保護稅”等。 其納稅主體是開發(fā)、 利用土地、 森林、草地、水

4、、礦產(chǎn)、 地熱、海洋等自然資源的社會組織和個人。 計稅依據(jù)由自然資源的稀 缺程度和開發(fā)利用的程度共同確定， 對不可再生、 本國稀缺的自然資 源可以課以重稅。 以行為作為課稅對象的環(huán)境資源稅， 可以冠名為生 態(tài)環(huán)境補償稅，或叫生態(tài)環(huán)境稅。環(huán)境資源稅也可設(shè)計為以物為課稅對象，名稱包括化學燃料稅、 水資源稅、礦產(chǎn)資源稅、森林資源稅和草原資源稅等，主要體現(xiàn)環(huán)境 資源的使用成本或價值。以上陳述的幾個環(huán)境稅名稱中，“環(huán)境稅”的名稱顯然范圍過 大，包羅萬象，立法中難以界定其具體內(nèi)容，實踐也不好操作?！碍h(huán) 境消費稅”以幾種消費的環(huán)境資源為課稅對象， 范圍過于狹窄， 對其 他幾種常見的污染行為如排放污水、 排放

5、噪聲等不聞不問， 也違背了 環(huán)境稅的立法宗旨?！碍h(huán)境資源稅”只顧及自然資源的維護與利用， 忽視了以稅收手段抑制排污行為的作用。 而“環(huán)境污染稅”與“環(huán)境 資源稅”正好相反，忽視了破壞自然資源的行為。筆者認為，我國環(huán) 境稅立法，可以冠名為“環(huán)境保護稅”，其具體內(nèi)容分為兩部分:一是環(huán)境污染稅，對污染物或排污行為征稅 ;二是環(huán)境資源稅，對稀有 資源或利用、破壞自然資源的行為征稅。環(huán)境保護稅這兩部分內(nèi)容， 還應該包括環(huán)境稅收優(yōu)惠的法律制度。 鑒于我國環(huán)境稅立法仍處于醞 釀階段，沒有現(xiàn)成的經(jīng)驗可資借鑒， 加之國外的情況和我國也不盡相 同。因此，筆者還認為，環(huán)境稅立法可以首先采取以某種或某幾種常 見的、嚴

6、重的環(huán)境污染物、 稀有資源、污染行為或生態(tài)環(huán)境破壞行為 作為課稅對象，單獨立法，以“暫行條例”的形式頒行，如制定固 體廢物 （垃圾）處置稅暫行條例、水污染稅暫行條例、空氣污 染稅暫行條例、汽油稅暫行條例、噪聲污染稅暫行條例以 及水土保持稅暫行條例 等等。環(huán)境保護稅法律體系的建立不是一 蹴而就的，而是一個逐步完善的過程，上述環(huán)境稅種的單獨立法，都 是環(huán)境稅法律體系完善的重要步驟。二、中國環(huán)境稅的立法宗旨問題環(huán)境稅是把環(huán)境污染和生態(tài)破壞的社會成本， 內(nèi)在化到生產(chǎn)成本 和市場價格中去，再通過市場機制來分配環(huán)境資源的一種經(jīng)濟手段。 環(huán)境稅主要目的應當是為保護環(huán)境和可持續(xù)發(fā)展服務。 這里，稅收是 手段，

7、運用這個經(jīng)濟手段控制環(huán)境污染和保護改善環(huán)境、 維護人類健 康是環(huán)境稅的立法宗旨。改革開放之前，我國在經(jīng)濟建設(shè)中基本上忽視了對環(huán)境的保護， 可以說，我國此時的經(jīng)濟效益是以犧牲環(huán)境效益為代價的。 開征環(huán)境 稅雖然不是環(huán)境保護的唯一經(jīng)濟手段， 但它卻是一種規(guī)范的、 有效的 也是有力的手段， 今后也應該是最重要的一種經(jīng)濟手段。 這種手段以 法律法規(guī)的形式固定下來， 明確其立法宗旨， 更有利于我國環(huán)境保護 事業(yè)的健康發(fā)展。 而且，稅收作為政府籌集財政資金的重要工具和實 施宏觀調(diào)控的經(jīng)濟杠桿， 還可以為環(huán)境保護事業(yè)籌集專項資金。 綜上 所述，筆者認為，環(huán)境稅立法確立前述的立法宗旨是適宜的。三、中國環(huán)境稅法

8、的立法原則問題1. 環(huán)境保護和經(jīng)濟發(fā)展相協(xié)調(diào)的原則這一原則在環(huán)境稅中的體現(xiàn)主要有兩層含義 :一、發(fā)展經(jīng)濟不能 犧牲環(huán)境。 開征環(huán)境稅會增加企業(yè)的成本， 對經(jīng)濟的發(fā)展會有一定的 影響，但基于保護環(huán)境的理念，我們?nèi)匀灰_征環(huán)境稅，尤其是對于 那些嚴重的污染行為和破壞自然資源的行為， 更是要課以重稅， 在這 種情況之下，要優(yōu)先考慮環(huán)境的保護。二、環(huán)境保護要考慮其對經(jīng)濟 發(fā)展的負面影響。 開征環(huán)境稅不能不考慮企業(yè)的稅收負擔， 以及因此 對經(jīng)濟帶來的負面影響。 這就要求立法者在環(huán)境稅立法中應科學的設(shè) 置環(huán)境稅的納稅主體、 課稅客體和稅率， 運用環(huán)境稅的稅收優(yōu)惠政策， 考慮企業(yè)的整體稅負。 尤其是現(xiàn)在我國

9、企業(yè)的稅負整體偏重， 大量國 有企業(yè)處于虧損狀態(tài)，在保護環(huán)境，開征環(huán)境稅的同時，要把環(huán)境稅 對經(jīng)濟的負面影響降到最低限度2. 稅負和污染相適應的原則這一原則要求“誰污染誰納稅”， 對污染嚴重的物和行為課以重 稅，對污染輕微的物和行為實行較低的稅率， 對污染防治實施項目的 建設(shè)實行零稅率。隨著各國普遍利用環(huán)境稅來防止污染、治理環(huán)境， 環(huán)境稅收收入越來越成為各國籌措環(huán)保資金的主要來源。 對環(huán)境稅的 具體征稅對象和課稅稅率的設(shè)計， 大體是遵循稅收收入和環(huán)保資金相 當?shù)脑瓌t。 在稅率上一般實行動態(tài)稅率， 即根據(jù)治理污染和保護環(huán)境 所需資金不斷調(diào)整具體的環(huán)境稅稅目的稅率 ;有些國家對具體環(huán)境稅 稅目的稅

10、率是每年公布一次的。 動態(tài)稅率的實行是稅負和污染相適應 原則的直接體現(xiàn)。這一原則的重要意義還在于 :假定政府征收等于邊 際污染成本的稅收， 那么可使污染者的邊際私人成本等于邊際社會成 本，邊際私人收益等于邊際社會收益，即把污染者的外部性成本 （社 會成本 ）內(nèi)在化，使其面臨真實的社會成本和收益 ;最終必能抑制或減 少污染量，實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。同時，這一原則的實施也有利于避 免企業(yè)環(huán)境稅負的畸輕畸重，實現(xiàn)稅收的公平目標。3. 預防與治理相結(jié)合的原則所謂預防是指預防一切環(huán)境污染或環(huán)境破壞造成的損害 ;所謂治 理是指對一切環(huán)境污染或環(huán)境破壞所進行的治理。 環(huán)境稅的開征并不 是簡單的為環(huán)境的污染事后

11、提供治理的資金， 其首要的作用還在于防 止污染。預防與治理相結(jié)合的原則是稅收宏觀調(diào)控和籌集資金雙重功 能的體現(xiàn)和運用。四、中國環(huán)境稅法規(guī)范的內(nèi)容問題構(gòu)建我國的環(huán)境稅法體系， 設(shè)計其基本內(nèi)容， 首先應從完善現(xiàn)行 的稅制結(jié)構(gòu)開始， 綠色稅制改革的重點應是目前與環(huán)境資源有關(guān)的資 源稅和消費稅。 另一方面， 我國要大膽借鑒發(fā)達國家環(huán)境稅法的立法 經(jīng)驗，引入能源稅、水資源稅、含鉛汽油消費稅附加以及臭氧耗損物 質(zhì)（ODS）稅，2同時考慮從排污收費到污染稅的可能改革。下面，筆 者擬在前述的環(huán)境保護稅的名下， 選擇幾個主要的環(huán)境稅種， 就其內(nèi) 容作一些設(shè)想，當然，這還不能概括環(huán)境稅法體系的全部內(nèi)容 :1. 垃

12、圾稅 :是一種以抑制環(huán)境污染為目的、以垃圾 （或叫固體廢物 ） 為課稅對象的稅種。 垃圾稅稅率為定額稅率， 課稅對象是工業(yè)垃圾和 生活垃圾。 納稅人為產(chǎn)生垃圾的企事業(yè)單位和公民個人。 垃圾稅可規(guī) 定一個起征點。 征收的垃圾稅稅金， 應該相當于處置垃圾所花費的資 金（與此相適應，垃圾稅也可稱為垃圾處置稅或固體廢物處置稅 ）。如 奧地利聯(lián)邦政府從 1989 年 1 月 1 日起征收垃圾稅。 按照規(guī)定， 每噸 家用垃圾征收 4050 先令，每噸特殊垃圾征收 200 500 先令2. 含鉛汽油稅 :含鉛汽油稅是一種具有行為調(diào)節(jié)功能的稅收， 它是 汽油消費稅中的一個稅目， 應視為一種消費稅附加。 其征收

13、對象是供 機動車船使用的所有標號的含鉛汽油和 70# 低標號汽油。納稅人是中 國境內(nèi)生產(chǎn)含鉛汽油和 70# 汽油的生產(chǎn)廠家。 其稅率的確定應主要以 在我國高標號汽油中占比例較大的 90# 汽油為依據(jù)。3. 污染排放稅 :是指根據(jù)污染者排放物數(shù)量或能產(chǎn)生有污染的產(chǎn) 品數(shù)量征收的一種稅收，也是最能直接體現(xiàn)環(huán)境稅本質(zhì)的一種稅收。 其征收依據(jù)是排放污染物的數(shù)量或能產(chǎn)生有污染的產(chǎn)品數(shù)量。 納稅人 是排放污染物或生產(chǎn)有污染的產(chǎn)品的單位和個人。 從長遠的觀點， 排 污收費宜改成征收污染排放稅。 不過，這種轉(zhuǎn)變的前提是大大簡化現(xiàn) 行的收費標準， 從以污染物排放量為征收依據(jù)轉(zhuǎn)變到以產(chǎn)品生產(chǎn)或消 費數(shù)量為征收依據(jù)

14、， 或者只征收少數(shù)污染物的排放稅。 污染排放稅稅 率宜采用超額累進稅率。 稅額的確定， 以足夠支付治理污染的費用為 基準.4. 企業(yè)環(huán)境稅 :企業(yè)環(huán)境稅以生產(chǎn)或排放有毒性物質(zhì)的企業(yè)為納 稅人，課稅對象是有毒性物質(zhì)或其排放會造成污染的物質(zhì)。 稅率為從 量定額稅率。5. 水資源稅 :是對水資源的開采和使用以及污染水資源的單位和 個人征收的一種稅。 征稅對象是對水資源的開采、 使用行為以及污染 水資源的行為。 水資源包括地下水資源和地表水資源。 我國現(xiàn)行的水 資源費可改成水資源稅， 并在現(xiàn)行的水資源費費率基礎(chǔ)上， 根據(jù)各地 區(qū)水資源的稀缺性和水污染程度確定差別幅度稅率。 全面提高水資源 稅稅率。上述

15、的垃圾稅、含鉛汽油稅、污染排放稅和企業(yè)環(huán)境稅，可以歸 屬于環(huán)境保護稅名下的環(huán)境污染稅， 而水資源稅則歸屬于其名下的環(huán) 境資源稅。五、環(huán)境稅收優(yōu)惠政策我國現(xiàn)行稅收體系也包含了一些環(huán)境稅收優(yōu)惠政策， 不過，現(xiàn)行 稅制中考慮環(huán)境保護因素而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過于單一， 僅 限于減稅和免稅，缺乏針對性和靈活性， 影響了稅收優(yōu)惠的實施效果。 因此，筆者主張，環(huán)境稅收優(yōu)惠政策可做如下考慮 :首先，在關(guān)稅方面，對出口的環(huán)境保護設(shè)施、材料可采用低關(guān)稅 率，以扶持該類產(chǎn)品的發(fā)展。對國內(nèi)目前不能生產(chǎn)的污染治理設(shè)備、 環(huán)境監(jiān)測和研究儀器以及環(huán)境無害化技術(shù)等進口產(chǎn)品， 減征進口關(guān)稅 ;在農(nóng)業(yè)稅方面，對改良土壤、提

16、高肥力、維持耕地面積、植樹造林等 有助于環(huán)境與資源保護的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動減免農(nóng)業(yè)稅 ;在營業(yè)稅方面， 對工業(yè)企業(yè)自銷的綜合利用產(chǎn)品、 環(huán)境保護政策性虧損的經(jīng)營活動等 實行減免營業(yè)稅或緩征營業(yè)稅 ;在消費稅方面，對清潔汽車、清潔能 源以及獲得環(huán)境標志和能源效率標志的家電產(chǎn)品和汽車， 減征消費稅 ; 另外，對經(jīng)營環(huán)境公共設(shè)施的企業(yè)，在征收營業(yè)稅、增值稅和城市維 護建設(shè)稅方面給予優(yōu)惠。其次，為鼓勵企業(yè)開發(fā)利用防止污染、節(jié)約能源等方面的設(shè)備、 機器，保護環(huán)境， 政府應采用加速折舊的方式來實現(xiàn)其環(huán)境目標。目 前，我國的加速折舊制度，不僅加速折舊方式少，而且，相關(guān)規(guī)定也 不明確。我國應該允許清潔能源企業(yè)、污染治理企業(yè)、環(huán)境公用事業(yè) 以及環(huán)保示范工程項目加速投資折舊。再次，擴大固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅零稅率政策的適用范圍， 準 確界定零稅率調(diào)節(jié)稅的適用項目類型 ;界定朝陽產(chǎn)業(yè)環(huán)境保護產(chǎn) 業(yè)的范圍，在規(guī)定期限內(nèi)對環(huán)境保護產(chǎn)業(yè)的企業(yè)實行稅收優(yōu)惠政策。 此外，對工業(yè)企業(yè)購入的環(huán)境保護設(shè)施允許扣減進項增值稅額等， 也 是屬于環(huán)境稅收優(yōu)惠政策的范圍。目前，我國稅收優(yōu)惠政策有不少都沒有同國家產(chǎn)業(yè)政策結(jié)合起 來，與國家環(huán)境保護基本國策也缺乏系統(tǒng)地銜接。因此，稅收優(yōu)惠政 策亟待在產(chǎn)業(yè)政策導向和規(guī)范化監(jiān)管上