納稅籌劃的基本方法與案例分析

1、納稅籌劃的基本方法與案例分析第一篇 概述所謂納稅籌劃（ Tax Planning ），是指通過(guò)對(duì)納稅業(yè)務(wù)進(jìn)行事先策劃，制定一整套的納稅操作方案，從而達(dá)到節(jié)稅的 目的。納稅籌劃的目的主要有： 減輕稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化； 獲取資金時(shí)間價(jià)值； 降低辦稅成本，提高辦稅效率； 維護(hù)納稅人合法權(quán)益。偷稅、避稅與納稅籌劃： 納稅籌劃不是偷稅，也不完全等同于避稅。偷稅：其顯著特征為行為的違法性。避稅：避稅行為分為兩類：一類是 “灰色避稅 ”，它是通過(guò)改變經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本來(lái)面目以達(dá)到少繳稅款的目的，常見(jiàn)手 法如通過(guò)操縱關(guān)聯(lián)交易價(jià)格將銷售增值和營(yíng)業(yè)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅率的關(guān)聯(lián)企業(yè)；另一類是 “中性避稅 ”，它主要是

2、利用現(xiàn)行 稅制中的漏洞和缺陷，將應(yīng)稅行為改為非稅行為，將高稅負(fù)活動(dòng)變?yōu)榈投愗?fù)活動(dòng)。納稅籌劃的類別和特征：類別： 按涉稅行為所處的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，可分為生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中的納稅籌劃、投資活動(dòng)中的納稅籌劃、融資活動(dòng)中的納稅 籌劃。 按籌劃活動(dòng)涉及的范圍，可分為戰(zhàn)略性納稅籌劃和戰(zhàn)術(shù)性納稅籌劃。 戰(zhàn)略性納稅籌劃又包括對(duì)長(zhǎng)期計(jì)稅政策和會(huì)計(jì)政策的選擇、重大稅制變動(dòng)前的籌劃和企業(yè)重組中的納稅籌劃。 按稅種分，分為流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅的納稅籌劃。特征：事先策劃性、非違法性、權(quán)利性、規(guī)范性等納稅籌劃的基礎(chǔ)：客觀基礎(chǔ)： 現(xiàn)行稅收法規(guī)制度賦予納稅人適度的選擇權(quán)； 納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的可選擇性；主觀基礎(chǔ)： 在全面、深

3、入、準(zhǔn)確掌握稅收、會(huì)計(jì)、法律、經(jīng)營(yíng)管理等專業(yè)知識(shí)的基礎(chǔ)上，結(jié)合籌劃對(duì)象的具體特點(diǎn)，融會(huì)貫通， 靈活運(yùn)用。例 1 ：甲公司是一家大型環(huán)保設(shè)備生產(chǎn)企業(yè)，乙公司欠甲公司貨款 300 萬(wàn)元兩年多時(shí)間了，現(xiàn)乙公司資不抵債，甲 公司為了收回欠款，同意乙公司用一批舊設(shè)備（環(huán)保設(shè)備生產(chǎn)線）償還該項(xiàng)債務(wù)。設(shè)備原價(jià) 350 萬(wàn)元，賬面價(jià)值 270 萬(wàn) 元，經(jīng)評(píng)估該固定資產(chǎn)市價(jià)（含稅） 290 萬(wàn)元。甲公司打算先進(jìn)行債務(wù)重組，取得乙公司的抵債資產(chǎn)，然后再將這筆抵 債資產(chǎn)作價(jià) 290 萬(wàn)元與丙公司合資組建丁公司。如此，有關(guān)各方的稅負(fù)為：乙公司：增值稅為零（依據(jù)為國(guó)稅發(fā) 1995288 號(hào)）企業(yè)所得稅 =（300-27

4、0）*33%=99000 （元）（依據(jù)為國(guó)家稅務(wù)總局第6 號(hào)令）甲公司：增值稅 =290/ （ 1+17%）*17%=421367.52 （元）企業(yè)所得稅為零甲公司產(chǎn)生了較重的增值稅稅負(fù)。有人提出這樣的稅收籌劃思路：首先由乙公司直接用舊設(shè)備與丙公司合資組建丁公司，設(shè)備作價(jià) 290 萬(wàn)元，然后再由甲公司與乙公司簽訂債務(wù)重組 協(xié)議，乙公司用擁有的丁公司的股權(quán)抵償甲公司債務(wù) 300 萬(wàn)元。上述籌劃建議可行嗎？應(yīng)如何籌劃？納稅籌劃的基本要素：計(jì)稅的基本要素包括納稅人、計(jì)稅依據(jù)、稅率、納稅環(huán)節(jié)、減免稅、納稅期限等，其中最關(guān)鍵的要素為計(jì)稅依據(jù)和 稅率，因?yàn)槿魏我粋€(gè)稅種的應(yīng)納稅額都等于計(jì)稅依據(jù)乘以稅率，且該

5、二要素與其他要素間存在著重疊關(guān)系，例如減免稅 優(yōu)惠就包括稅基式（即計(jì)稅依據(jù)）優(yōu)惠和稅率式優(yōu)惠。納稅籌劃自然是圍繞上述要素展開(kāi)的。本次課程介紹其中的一些主要內(nèi)容。第二篇 計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃不同稅種的計(jì)稅依據(jù)是不同的，如流轉(zhuǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)為銷售額或營(yíng)業(yè)額，所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額，房產(chǎn) 稅的計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)賬面原值或租金額。這種方法是納稅人利用市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中經(jīng)濟(jì)主體的自由定價(jià)權(quán)，以價(jià)格的上下浮動(dòng)作為納稅籌劃的操作空間，或者是利 用對(duì)成本核算方法的選擇權(quán)，從而達(dá)到少納稅或推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的目的。這里的價(jià)格既有商品銷售價(jià)格，也有勞 務(wù)供應(yīng)價(jià)格、無(wú)形資產(chǎn)使用費(fèi)價(jià)格、租金價(jià)格等。關(guān)于計(jì)稅依據(jù)的納稅籌劃可

6、概括為以下幾個(gè)方面：（一）將計(jì)稅依據(jù)（稅基）從某個(gè)納稅人轉(zhuǎn)移到另一個(gè)納稅人1、利用享受稅收優(yōu)惠關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行籌劃。其目的在于將增值或利潤(rùn)盡可能地在享受稅收優(yōu)惠政策或處于低稅率地區(qū)的企業(yè)實(shí)現(xiàn)，有時(shí)也會(huì)反向操作。這種案例主要發(fā)生在享受特定優(yōu)惠政策（如福利企業(yè)）與相關(guān)企業(yè)之間、外商投資企 業(yè)與其股東之間、母子公司之間等。從地域范圍上看，既有國(guó)際上跨國(guó)（地區(qū)）間的轉(zhuǎn)移，也有國(guó)內(nèi)跨地區(qū)的轉(zhuǎn)移。對(duì)這種方法的限制：日益嚴(yán)密、嚴(yán)格的國(guó)際稅制和我國(guó)稅收征收管理法及有關(guān)實(shí)體法的規(guī)定。這種方法能夠存在的原因： 納稅人法定的定價(jià)自主權(quán)以及市場(chǎng)的復(fù)雜多樣性； 品牌產(chǎn)品、專利產(chǎn)品等不可比因素的增加； 衡量無(wú)形資產(chǎn)交易價(jià)格、

7、特許權(quán)使用費(fèi)等方面的尺度難以掌握； 二級(jí)市場(chǎng)發(fā)育的不完善，等等。在此方面應(yīng)注意的問(wèn)題是： 關(guān)聯(lián)交易價(jià)格應(yīng)在一定的合理區(qū)間內(nèi)加以靈活運(yùn)用，不可過(guò)度； 通過(guò)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整，將獲利空間較大的生產(chǎn)環(huán)節(jié)安排在特定的低稅率地區(qū)； -將正常定價(jià)與銷售折扣與折讓相結(jié)合； 合理利用無(wú)形資產(chǎn)等交易價(jià)格。 結(jié)合必要的預(yù)約定價(jià)。二）將計(jì)稅依據(jù)（稅基）從某個(gè)納稅期間轉(zhuǎn)移到另一個(gè)納稅期間這種方法存在的基礎(chǔ)一是稅法中有關(guān)遞延納稅的直接規(guī)定， 二是納稅人可利用對(duì)會(huì)計(jì)政策和稅收政策的靈活選擇權(quán)， 從而調(diào)節(jié)稅基的期間分布。一般來(lái)說(shuō)，推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間（即遞延納稅）對(duì)納稅人是有利的，但也不盡然。1、推遲納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間許多企

8、業(yè)向客戶銷售商品時(shí)由于未收到貨款，故一般不向客戶開(kāi)具發(fā)票，也不確認(rèn)會(huì)計(jì)收入和計(jì)稅收入，自然也不 反映應(yīng)納稅款。而按稅法規(guī)定，在無(wú)特殊合同約定的情況下，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收訖銷售款或取得索取貨款憑據(jù)的當(dāng) 天，上述會(huì)計(jì)處理極易招致稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰。如何合理處理上述問(wèn)題呢？ 納稅人首先應(yīng)合理利用稅法中關(guān)于賒銷和分期收款發(fā)出商品的規(guī)定； 其次，納稅人應(yīng)妥善處理相關(guān)細(xì)節(jié)問(wèn)題。2、結(jié)合納稅年度的盈虧情況和應(yīng)稅狀況選擇收入或所得的實(shí)現(xiàn)期間例：以實(shí)物對(duì)外投資如何進(jìn)行籌劃。某公司以一座房屋對(duì)外投資，賬面凈值 800 萬(wàn)元，投資作價(jià) 1200 萬(wàn)元。假定該 公司可能存在三種情況：（ 1）四年前，有 300 萬(wàn)元的未

9、彌補(bǔ)虧損；（ 2）以前無(wú)未彌補(bǔ)虧損，當(dāng)年正常繳稅。（3）當(dāng)年處于免稅年度。在不同情況下該公司應(yīng)如何選擇？如果上述企業(yè)為國(guó)有企業(yè)，還可采用何種策略？本例中產(chǎn)生 400 萬(wàn)元的視同銷售所得。籌劃建議：第 1、3種情況下選擇將 400 萬(wàn)元計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，在第 2種情況下則應(yīng)盡量選擇分五年計(jì)稅。籌劃依據(jù)：有關(guān)視同銷售及視同銷售所得計(jì)稅的規(guī)定，國(guó)稅發(fā) 200480 號(hào)、82 號(hào)文等。3、企業(yè)重組中納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的籌劃問(wèn)題為支持企業(yè)合理重組，稅法中設(shè)計(jì)了諸多 “遞延納稅 ”的規(guī)定；而企業(yè)重組時(shí)如果方法得當(dāng)，也可以推遲納稅義務(wù)的 發(fā)生時(shí)間。現(xiàn)以后者為例：例：Z省的兩個(gè)自然人在 S省某市設(shè)立發(fā)一家房

10、地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司甲，注冊(cè)資本8000萬(wàn)元。公司在將所購(gòu)1億元土地 五通一平 ”（開(kāi)發(fā)成本及費(fèi)用約 1000 萬(wàn)元）之后，土地市場(chǎng)評(píng)估價(jià)格已上漲到 1.4 億元。 現(xiàn)另一家房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司乙欲得到 該宗地塊，如果直接向甲公司購(gòu)買(mǎi)，則甲公司應(yīng)納稅款為：營(yíng)業(yè)稅 =（ 1.4 億元 -1 億元） *5%=200 （萬(wàn)元）（注：有的地方解釋 “國(guó)稅發(fā) 200316 號(hào)”文中差額計(jì)稅的規(guī)定不適用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，則營(yíng)業(yè)稅=1.4 億元*5%=700萬(wàn)元。）土地增值額 =15000-10000-600- （10000+600）*5%-180-275- （10000+600）*20%=1295（萬(wàn)元）土地增值率 =

11、1295/13705=9.45%土地增值稅 =1295*9.45%=388.5 （萬(wàn)元）企業(yè)所得稅 =（15000-10000-600-180-320-275-388.5 ）*33%=1068.045 （萬(wàn)元）乙公司應(yīng)繳契稅 =15000*3%=450 （萬(wàn)元）鑒于此項(xiàng)交易中較重的稅負(fù)，有位人士為雙方設(shè)計(jì)了一個(gè) “納稅籌劃 ”方案：由乙公司及乙公司的大股東（系一自然 人）按經(jīng)評(píng)估后的甲公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值 1.1 億元（含土地評(píng)估增值 5000 萬(wàn)元）受讓甲公司的全部股權(quán)，甲公司變更股 權(quán)后持續(xù)經(jīng)營(yíng)，并在新股東的主導(dǎo)下進(jìn)行后續(xù)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)。該人士稱：甲公司股東將全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司股東時(shí)， 按“

12、財(cái)稅字 2002191 號(hào)”文之規(guī)定，無(wú)需繳納營(yíng)業(yè)稅；另一方面。，乙公司及其大股東系通過(guò)收購(gòu)其股權(quán)間接取得了土地 使用權(quán)，而不是通過(guò)資產(chǎn)買(mǎi)賣取得土地使用權(quán)，這樣，甲公司無(wú)需為土地增值繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅，可謂 “一舉 兩得 ”。交易雙方遂依計(jì)而行，并一次性支付完交易價(jià)款，在變更股權(quán)的同時(shí)，甲公司將土地使用權(quán)的賬面價(jià)值從 1 億元調(diào) 為 1.5 億元，差額部分記入 “資本公積 ”。甲公司經(jīng)過(guò)兩年房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、銷售，在清盤(pán)時(shí)進(jìn)行土地增值稅和企業(yè)所得稅清算 時(shí)，地價(jià)成本均按 1.5 億元計(jì)算。然而，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)在對(duì)甲企業(yè)和乙企業(yè)進(jìn)行納稅檢查時(shí)，作出了如下處罰決定：1、根據(jù) “國(guó)稅發(fā) 1997

13、71 號(hào)”文和 “國(guó)稅發(fā) 199897 號(hào)”文的規(guī)定： “企業(yè)股權(quán)重組后的各項(xiàng)資產(chǎn)，在繳納企業(yè)所得稅 時(shí)，不能以企業(yè)為實(shí)現(xiàn)股權(quán)重組而對(duì)有關(guān)資產(chǎn)等進(jìn)行評(píng)估的價(jià)值計(jì)價(jià)并計(jì)提折舊，應(yīng)按股權(quán)重組前企業(yè)資產(chǎn)的賬面歷史 成本計(jì)價(jià)和計(jì)提折舊。 ”甲企業(yè)的企業(yè)所得稅納稅處理違反了上述規(guī)定，應(yīng)予補(bǔ)稅并罰款；取得土地使用權(quán)所支付的在股權(quán)變更前后，甲公司作1 億元。因此，甲公司在土2、根據(jù)土地增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，計(jì)算土地增值額時(shí)扣除項(xiàng)目中的金額”是指： “納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用 為“納稅人 ”的身份是連續(xù)的，故計(jì)算土地增值額時(shí)能夠扣除的地價(jià)只能是最初購(gòu)入時(shí)的

14、成本 地增值方面也構(gòu)成偷稅，應(yīng)予補(bǔ)稅和罰款。乙公司向甲公司原股東支付股權(quán)交易價(jià)款時(shí)，未代扣代繳個(gè)人所得稅，應(yīng)予罰款。該案例給我們的啟示：1、稅法中關(guān)于企業(yè)重組中流轉(zhuǎn)稅、企業(yè)所得稅的規(guī)定往往是即時(shí)征稅還是遞延征稅的規(guī)定，而不是應(yīng)稅或免稅的規(guī) 定，故納稅籌劃的著眼點(diǎn)一般是前者而不是后者。2、在稅制中，流轉(zhuǎn)稅強(qiáng)調(diào)征管鏈條的連續(xù)性和完整性，企業(yè)所得稅則對(duì)獲得所得的納稅人征稅。上例中，甲公司的 原股東獲得了收入和所得，本應(yīng)繳納的稅款最終卻由股權(quán)變更后的甲公司繳納，甲公司及其大股東由于對(duì)稅法的一知半 解和輕信錯(cuò)誤的 “籌劃 ”意見(jiàn)，并且在股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議中未能預(yù)見(jiàn)和約定解決此類問(wèn)題的條款，導(dǎo)致其損失難以挽回。

15、所以， 真正意義上的納稅籌劃應(yīng)是考慮交易活動(dòng)中各相關(guān)利益人的利益，而不是損此益彼。上述問(wèn)題是在所有其他類型企業(yè)重組的稅收籌劃中都應(yīng)注意的。（三）降低或控制計(jì)稅依據(jù)（稅基） 一般來(lái)說(shuō)，降低稅基必然降低稅額； 而控制計(jì)稅依據(jù)，則是通過(guò)合同、票據(jù)等形式，將計(jì)稅依據(jù)設(shè)定在一個(gè)合理的水平上，并取得有利的計(jì)稅效果。1、貨物定價(jià) “欲高則不達(dá) ”例：某企業(yè)一臺(tái)設(shè)備的原值為 100 萬(wàn)元，已使用半年，賬面凈值 95 萬(wàn)元，現(xiàn)予出售，擬定價(jià) 100.8 萬(wàn)元。 上述定價(jià)合理嗎？應(yīng)如何定價(jià)？如果上述設(shè)備已使用 8 年，賬面凈值 25 萬(wàn)元，該企業(yè)擬將其拆廢再將殘料賣給廢物回收公司，估價(jià) 15 萬(wàn)元，這種 方式合理

16、嗎？2、不要出現(xiàn)較高的、不利的 “推定收入 ” 例：甲企業(yè)用一批原值為 120 萬(wàn)元、凈值為 80 萬(wàn)元、市價(jià)（不含稅）為 100 萬(wàn)元的設(shè)備抵償所欠乙公司的債務(wù) 140萬(wàn)元。甲公司作（注：簡(jiǎn)化分錄，不通過(guò)固定資產(chǎn)清理）： 借：應(yīng)付賬款 1400000400000累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn) 1200000資本公積 600000 納稅調(diào)整：視同銷售所得： 100-80=20 （萬(wàn)元）； 債務(wù)重組所得： 140-100=40 （萬(wàn)元） 乙公司作： 借：固定資產(chǎn) 1400000 貸：應(yīng)收賬款 1400000 納稅調(diào)整：債務(wù)重組損失： 140-100=40 （萬(wàn)元） 商品計(jì)稅成本： 100 萬(wàn)元。 如果在債

17、務(wù)重組時(shí)雙方不約定資產(chǎn)的公允價(jià)值，會(huì)產(chǎn)生什么結(jié)果，應(yīng)如何作納稅籌劃？3、合理規(guī)避視同銷售收入或所得 視同銷售業(yè)務(wù)是企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移行為不屬于一般意義上的銷售，其本身無(wú)現(xiàn)金流入或未取得應(yīng)收賬款，會(huì)計(jì)上也不 確認(rèn)會(huì)計(jì)收入，但稅收上要求確認(rèn)應(yīng)稅收入。例：某企業(yè)開(kāi)展促銷活動(dòng)，開(kāi)展 “買(mǎi)一贈(zèng)一 ”活動(dòng)，例如凡購(gòu)其大屏幕彩電（零售價(jià)8000 元 /臺(tái)）一臺(tái)的，贈(zèng)送進(jìn)價(jià)為351 元（含稅）、市價(jià)為 500 元的電飯堡一只。企業(yè)作：借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 -促銷費(fèi)300貸：庫(kù)存商品 300 對(duì)于該企業(yè)此類促銷行為，按增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則、 “國(guó)稅發(fā) 200345 號(hào) ”文規(guī)定，不但賣出的貨物本身要 全額納稅，而且贈(zèng)品也

18、要視同銷售，以增值稅為例，每臺(tái)電飯堡應(yīng)補(bǔ)稅： 500/（1+17% ）*17%=72.65 元，主管稅務(wù)機(jī)關(guān) 共查補(bǔ)其增值稅、企業(yè)所得稅 60 余萬(wàn)元，并作了 50%的罰款。此類業(yè)務(wù)應(yīng)如何進(jìn)行稅收籌劃？方案：將 “買(mǎi)一贈(zèng)一 ”改為折扣銷售。依據(jù)： “國(guó)稅發(fā) 1993154 號(hào) ” 籌劃中應(yīng)注意的其他問(wèn)題。4、如何降低應(yīng)納稅所得額？ 在企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的稅基籌劃中，不僅要降低或控制收入，還要盡可能增加稅前扣除金額。要達(dá)到上述目 的，就需要利用稅前扣除項(xiàng)目的不同待遇進(jìn)行籌劃。企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目的分類： 據(jù)實(shí)扣除 不得扣除 限額扣除 加計(jì)扣除 調(diào)減扣除 分期扣除籌劃思路：規(guī)避不得扣除，提高

19、扣除限額，充分利用據(jù)實(shí)扣除和加計(jì)扣除，合理安排分期扣除期限，不放棄調(diào)減扣 除。（ 1）新規(guī)下限額扣除與據(jù)實(shí)扣除轉(zhuǎn)化時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)區(qū)-差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)與個(gè)人工薪。差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)可在稅前全額扣除，且與個(gè)人所得稅無(wú)關(guān)。個(gè)人工薪則既與個(gè)人所得稅有關(guān)，也涉及稅前限額扣除。（ 2）籌劃課題：如何充分利用稅前扣除項(xiàng)目和限額，如：合理降低過(guò)高的個(gè)人工薪支出？-企業(yè)薪酬計(jì)劃中個(gè)人貨幣收入與其他福利形式的組合方案，如：保險(xiǎn)：補(bǔ)充養(yǎng)老、補(bǔ)充醫(yī)療、特定工種險(xiǎn)； 房貼：老職工一次性房貼、新職工按月補(bǔ)貼； 汽車：私車公用問(wèn)題。實(shí)物福利問(wèn)題。外籍人員的薪酬籌劃。（ 3）加計(jì)扣除項(xiàng)目的巧妙利用 -技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)與無(wú)形資產(chǎn)。企業(yè)發(fā)生的技術(shù)

20、開(kāi)發(fā)費(fèi)在稅前不僅可全額扣除，而且還可 按實(shí)際發(fā)生數(shù)加計(jì)扣除 50% ；購(gòu)入無(wú)形資產(chǎn)則要在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)攤銷。例：甲公司急需一項(xiàng)生產(chǎn)技術(shù)對(duì)工藝進(jìn)行改造，現(xiàn)了解到某高校正進(jìn)行相關(guān)的技術(shù)開(kāi)發(fā)。現(xiàn)有兩種方案可供甲公司 進(jìn)行選擇：一是待該技術(shù)研制成功后以 200 萬(wàn)元購(gòu)入；另一方案是支付 200 萬(wàn)元給該高校，委托其開(kāi)發(fā)技術(shù)，開(kāi)發(fā)成功 后甲公司即如約獲得該技術(shù)。兩種方案孰優(yōu)孰劣？籌劃時(shí)應(yīng)注意哪些問(wèn)題？（ 4）不得扣除與據(jù)實(shí)扣除、限額扣除間的轉(zhuǎn)化-贊助、捐贈(zèng)與資助。贊助在稅前不得扣除，捐贈(zèng)則為限額扣除，而對(duì)科研院所和非關(guān)聯(lián)高校的科研資助則可全額扣除?；I劃課題：某企業(yè)在未來(lái)五年內(nèi)計(jì)劃投入高額的員工培訓(xùn)費(fèi)用，

21、并且與兩家對(duì)口高校建立長(zhǎng)期合作培訓(xùn)關(guān)系，但培訓(xùn)費(fèi)用將遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò) “職工教育經(jīng)費(fèi) ”的稅前扣除限額，對(duì)此應(yīng)如何進(jìn)行稅收籌劃？（ 5）為縮小稅基創(chuàng)造條件 -以增加納稅環(huán)節(jié)為例 問(wèn)題：為什么一些業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)超支較大的工業(yè)企業(yè)均下設(shè)獨(dú)立核算的銷售公司？ 例：某機(jī)械制造企業(yè)（內(nèi)資企業(yè)） 2002 年度收入總額為 1 億元，廣告費(fèi)為 220 萬(wàn)元，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)為 80 萬(wàn)元，業(yè)務(wù) 招待費(fèi)為 100 萬(wàn)元。按現(xiàn)行稅法規(guī)定，該企業(yè)廣告費(fèi)超支額為：220萬(wàn)元-10000萬(wàn)元X2%=20 （萬(wàn)元）；業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)超支額為：80萬(wàn)元-10000萬(wàn)元0.5%=30萬(wàn)元；業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支額為：100萬(wàn)元-（1500萬(wàn)元X）

22、.5%+8500X 0.3% ） =67萬(wàn)元。該企業(yè)需合計(jì)進(jìn)行納稅調(diào)增 117萬(wàn)元。如果該企業(yè)將銷售部門(mén)分離出去設(shè)立一家銷售公司，制造企業(yè)將生產(chǎn)出來(lái)的產(chǎn)品銷售給銷售公司， 總價(jià)為 9000 萬(wàn)元，銷售公司再銷售給客戶，總價(jià)為 1億元。雙方商定廣告費(fèi)各支付 110萬(wàn)元，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)各支付 40萬(wàn)元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)由雙 方各支付 50 萬(wàn)元。作此處理后，廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)將不會(huì)超支，業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支情況為：制造企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支：50萬(wàn)元-（1500萬(wàn)元X0.5%+7500X 0.3%） =20萬(wàn)元。銷售公司業(yè)務(wù)招待費(fèi)超支：50萬(wàn)元-（1500萬(wàn)元X0.5%+8500X 0.3%） =17萬(wàn)元。業(yè)務(wù)招待費(fèi)

23、合計(jì)超支 37 萬(wàn)元。企業(yè)分立后，應(yīng)納稅所得額納稅調(diào)增金額由 117萬(wàn)元降至 37萬(wàn)元。（ 6）是當(dāng)期扣除，還是分期扣除？ 如何處理好固定資產(chǎn)的修理費(fèi)支出？ 劃分日常修理與大修理的原則規(guī)定。日常修理：所耗原材料無(wú)需進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；可當(dāng)期稅前扣除；（ 7）合理利用起征點(diǎn)例：某大學(xué)教授王某業(yè)余為一企業(yè)翻譯外文資料，5 個(gè)月后交稿，企業(yè)一次性應(yīng)付勞務(wù)報(bào)酬 4000 元，按稅法規(guī)定應(yīng)代扣個(gè)稅為（ 4000-800 ） *20%=640 （元）。籌劃方案：由企業(yè)逐月向王某支付 800 元，由于按稅法規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬計(jì)稅系以一個(gè)月為單位，且起征點(diǎn)為 800 元， 則該企業(yè)無(wú)需代扣代繳稅款。第三篇 稅率籌劃稅率

24、籌劃的目標(biāo)是降低應(yīng)稅行為所適用的稅率，其主要方法是： 1、在累進(jìn)稅制下對(duì)較高級(jí)次邊際稅率的回避；2、通過(guò)稅目間的轉(zhuǎn)換改變適用稅率；3、通過(guò)稅種間的轉(zhuǎn)換改變適用稅率；4、利用稅率優(yōu)惠進(jìn)行籌劃。（一）降低邊際稅率現(xiàn)行稅制中有超額累進(jìn)稅率（個(gè)人所得稅）和超率累進(jìn)稅率（土地增值稅）兩種，對(duì)于前者，可通過(guò)控制超額的額 度進(jìn)行稅收籌劃；對(duì)于后者，可通過(guò)控制增值率進(jìn)行稅收籌劃。另外，稅法還有起征點(diǎn)的規(guī)定，納稅人應(yīng)合理利用這一 規(guī)定。例：甲公司承諾支付張某年薪約 57600 元，分為按月薪支付和年終獎(jiǎng)勵(lì)兩部分，張某將取得的收入應(yīng)如何在兩者之 間進(jìn)行分配呢？按“國(guó)稅發(fā) 20059 號(hào)”文的最新規(guī)定，如果甲公司每

25、月支付張某 3800 元，則每月應(yīng)納稅所得額為 3000 元，適用的最 高邊際稅率為 15% ；年終獎(jiǎng) 12000 適用邊際稅率最高為 10%（確定稅率的每月應(yīng)納稅所得額為： 12000/12=1000 元）， 且該級(jí)次還可再每月增加 1000 元的應(yīng)納稅所得額，方才進(jìn)入15% 的邊際稅率。在這種情況下，顯然應(yīng)降低月薪標(biāo)準(zhǔn)，加大年終獎(jiǎng)份額。如每月月薪 1800 元，年終獎(jiǎng) 36000 元，則會(huì)出現(xiàn)相反結(jié)果。 從規(guī)避較高邊際稅率的角度看，理想的分配方案當(dāng)然是：每月月薪 1800 元，年終獎(jiǎng) 24000 元。 在實(shí)際工作中，對(duì)它們的籌劃安排既要考慮個(gè)稅籌劃因素，也要考慮其他因素：1、企事業(yè)單位人力

26、資源管理和績(jī)效考核的需要。2、員工及早兌現(xiàn)個(gè)人收入的要求。3、應(yīng)考慮企業(yè)所得稅稅前扣除的工資政策。（二）通過(guò)稅目間的轉(zhuǎn)換適用低稅率例：甲企業(yè)是職工內(nèi)部持股的有限公司，一般員工月均工資 1800 元，當(dāng)年一般員工預(yù)計(jì)可人均分紅 2 萬(wàn)元，假定張 某的個(gè)人收入恰好處于平均水平線上。我們將其稱為第一種薪酬方案，其個(gè)人所得稅為：工資稅目適用的最高邊際稅率為10%，應(yīng)納稅額為：（1800 -800） X10%-25 X12=900 （元）；分紅稅目應(yīng)納稅款=20000*20%=4000 （元），合計(jì)應(yīng)納稅額為 4900 元。我們可以發(fā)現(xiàn)，如果將張某的部分紅利轉(zhuǎn)化為工資收入，則可按1 0%、 1 5%的低

27、級(jí)次稅率計(jì)稅，降低稅負(fù)。但是，如果企業(yè)在年末時(shí)再來(lái)回頭補(bǔ)發(fā)工資，調(diào)整賬務(wù)記錄，顯然有避稅之嫌；而如果在年初就增加工資水平，在 全年業(yè)績(jī)尚未確定之前，又有可能導(dǎo)致 “大鍋飯 ”和分配上的矛盾。如果不考慮這些問(wèn)題，例如每月工資增加到2800 元，年終分紅降為 8000元，則工資稅目應(yīng)納稅額為：（2800-800 ） X10%-25 X12=2100（元）；分紅稅目應(yīng)納稅款 =8000*20%=1600 （元），合計(jì)應(yīng)納稅額為 3700元，比第一種方案稅負(fù)降低 1200元。此為第二種薪酬方案?，F(xiàn)在我們?cè)O(shè)計(jì)一個(gè)績(jī)效考核方案，假定按該方案張某可得年終獎(jiǎng)為12000 萬(wàn)元，則全年按月發(fā)放的工資應(yīng)納稅額仍為

28、：（1800-800） X10% -25 X12=900 （元）;按 國(guó)稅發(fā)20059號(hào)”文的規(guī)定，年終獎(jiǎng)的應(yīng)納稅額為：（12000/12 X10%-25 ）X12=900 （元）；分紅稅目應(yīng)納稅款 =8000*20%=1600 （元），合計(jì)應(yīng)納稅額為3400元。（注：對(duì) 國(guó)稅發(fā)20059號(hào)”文中的規(guī)定在理解上存在爭(zhēng)議，有人認(rèn)為例中年終獎(jiǎng)的應(yīng)納稅額為：12000X10%-25=1175 (元)，則應(yīng)納稅額合計(jì)為3675元。)不管如何理解，實(shí)行年終獎(jiǎng)制度后的總稅負(fù)都低于前兩個(gè)方案。(三) 通過(guò)稅種間的轉(zhuǎn)換適用低稅率1 、銷售增值？服務(wù)增值？ -合理采用代購(gòu)、代銷方式。稅法對(duì)代購(gòu)、代銷都有嚴(yán)格的要

29、求，采用這兩種方式時(shí)，應(yīng) 注意是否與稅法要求相符。 代購(gòu)條件為：受托方不墊付資金；銷售方向購(gòu)買(mǎi)方開(kāi)具發(fā)票；受托方按發(fā)票金額與委托方結(jié) 賬，并另收手續(xù)費(fèi)。例：甲公司是一家從事化工產(chǎn)品貿(mào)易的公司，現(xiàn)了解到乙公司急購(gòu)一批化工產(chǎn)品，開(kāi)價(jià)為1200 萬(wàn)元(不含稅)；甲公司的一外省合作伙伴生產(chǎn)該批化工，出廠價(jià)(不含稅)為1000萬(wàn)元。試比較甲公司自購(gòu)自銷后的稅負(fù)，并分析此類納稅籌劃中應(yīng)注意的問(wèn)題。方案一：如果由甲公司自購(gòu)自銷，則屬于應(yīng)繳增值稅行為，其收益和稅負(fù)為：毛利 =1200-1000=200 (萬(wàn)元)；增值稅 =204-170=34 (萬(wàn)元)；方案二：如果由甲公司為乙公司代購(gòu)代銷，則其收益和稅負(fù)為：手續(xù)費(fèi)收入： 234 萬(wàn)元；營(yíng)業(yè)稅 =234*5%=11.7 (萬(wàn)元) 營(yíng)業(yè)稅稅后毛利： 222.3 萬(wàn)元。顯然，由于實(shí)現(xiàn)了稅種的轉(zhuǎn)化，甲公司的稅負(fù)降低。問(wèn)題 1 ：這種方案對(duì)乙公司有何影響？它總是可行的嗎？問(wèn)題 2：在何種情況下代購(gòu)的可操作性較強(qiáng)？2、合理適用稅種和稅目，解決好混合銷售與兼營(yíng)問(wèn)題 例：某建材生產(chǎn)企業(yè)在向客戶銷售建材的同時(shí)還提供專業(yè)的運(yùn)輸和安裝服務(wù)，一并收取價(jià)款，當(dāng)年銷售收入價(jià)稅合 計(jì)為 1170 萬(wàn)元，其中運(yùn)輸勞務(wù)收入 585000 元，安裝勞務(wù)收入 468000 元。試問(wèn)應(yīng)如何進(jìn)行納稅籌劃？第四篇 用好用足稅收優(yōu)惠政策 稅收優(yōu)惠分為稅基式優(yōu)惠、稅率式優(yōu)惠和稅額式優(yōu)惠