農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計處理-文檔資料

1、農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計處理為調(diào)整和完善農(nóng)產(chǎn)品增值稅抵扣機制，湖北省國家XX局關于擴大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點行業(yè)范圍的公告（湖北省國家XX局2014年第7號公告，以下簡稱“7號公告”）規(guī)定，湖北省自2014 年 4 月 1 日起施行財政部國家稅務總局關于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知（財稅2012 38 號，以下簡稱“38 號通知”），“7號公告”明確將“耗用籽棉生產(chǎn)皮棉”納入了農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點行業(yè)范圍，并確定了其扣除標準為“耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉，平均單耗數(shù)量為2.64 ”。一、農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的特點（一）進銷稅率一致，消除了

2、稅額“倒掛”現(xiàn)象在原來的憑票扣稅法下，棉花企業(yè)銷售時按13%的稅率計算銷項稅額，收購時按13%的扣除率計算進項稅額，相當于按14.9%的進項稅稅率計算進項稅額。所以棉花企業(yè)在毛利率較低時， 就會出現(xiàn)進項稅額大于銷項稅額的“倒掛”現(xiàn)象。 也正是因為農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)存在這種進銷稅額“倒掛”現(xiàn)象， 才出現(xiàn)了許多不法分子注冊成立皮包公司，專門虛開增值稅發(fā)票牟利的現(xiàn)象。施行核定扣除法后， “試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額（38 號通知）”，農(nóng)產(chǎn)品的進、銷稅率都統(tǒng)一為13%，從根本上消除了稅額“倒掛”現(xiàn)象，使得虛開增值稅發(fā)票再無利可圖。（二）核算要求較高，操作難度較大1. 單耗標

3、準問題“ 38 號通知”要求：在投入產(chǎn)出法下，參照國家標準、行業(yè)標準 （包括行業(yè)公認標準和行業(yè)平均耗用值）確定銷售單位數(shù)量貨物耗用外購農(nóng)產(chǎn)品的數(shù)量。由于不同企業(yè)單耗會存在差異，比如自動化程度高、操作規(guī)范、管理水平高的企業(yè)，單耗相對低些；即使同一企業(yè)的不同階段單耗也會存在差異，比如籌建期、設備磨合期、新產(chǎn)品試產(chǎn)期，單耗相對會高些。如果不考慮企業(yè)實際，所有企業(yè)一刀切的采用同一個標準，將會使強者更強，弱者愈弱，使企業(yè)在籌建期、轉 產(chǎn)期面臨更大的挑戰(zhàn)。2. 平均購買單價問題“ 38 號通知”要求：當期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額 = 當期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品平均購買單價X扣除率/ （ 1+扣除率）對

4、以單一農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物或者多種農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物的，在核算當期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量和平均購買單價時， 應依據(jù)合理的方法歸集和分配。平均購買單價是指購買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價，不包括買價之外單獨支付的運費和入庫前的整理費用。為了取得準確的農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量，就要求企業(yè)在核算產(chǎn)品成本時，不能僅按“直接材料、直接人工、制造費用”等成本項目核算， 對于該產(chǎn)品所耗用的直接材料，還要分品種登記耗用數(shù)量。為了取得準確的農(nóng)產(chǎn)品購買單價，在購進農(nóng)產(chǎn)品入賬時，要分別設置買價和雜費明細科目，分開核算各自發(fā)生的費用。二、 農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計賬務處理及變化對比根據(jù)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的上述特點，按照

5、相關文件政策規(guī)定，結合增值稅、會計核算相關要求，筆者就農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額運用投入產(chǎn)出法核定扣除前后棉花收購、加工企業(yè)的會計處理作出如下分析及對比。（一）購進農(nóng)產(chǎn)品的會計處理憑票扣除法下，農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)實行13%的扣除率，進項稅額計算公式為：允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額=農(nóng)產(chǎn)品收購數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品購買單價x 13%“ 38 號通知”要求，“試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額”， “試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品取得的農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票和海關進口增值稅專用繳款書，按照注明的金額及增值稅額一并計入成本科目；自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，按照注明的買價直接計入成本”。

6、 這將造成農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)收購農(nóng)產(chǎn)品時賬務處理也發(fā)生相應的變化。例如：某棉業(yè)公司2014 年 4 月共收購籽棉500 噸，收購單價 7 000 元 / 噸，共支付收購款350 萬元。在憑票扣除法下，會計分錄為：借：原材料一一籽棉3 045 000 （500 噸X 7 000 元/ 噸X87%應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）455 000 （500 噸X 7 000 元/ 噸X13%貸：應付賬款（銀行存款或庫存現(xiàn)金）3 500 000在核定扣除法下，會計分錄為：借：原材料籽棉 3 500 000貸：應付賬款（銀行存款或庫存現(xiàn)金）3 500 000（二）農(nóng)產(chǎn)品初加工的會計處理如果不考慮期初庫存和留

7、抵進項稅額的影響，假設2014 年4 月將本期收購的籽棉全部加工完成，且加工出的皮棉和棉籽全部銷售，按“7號公告”規(guī)定“耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉平均單耗數(shù)量為2.64”，衣分率則為37.88%）,灰分按4%棉籽率則為58.12%，加工出的棉籽不分攤籽棉收購成本，則：加工出皮棉數(shù)量=500噸X 37.88%=189.4噸加工出棉籽數(shù)量=500噸X 58.12%=290.6噸在憑票扣除法下，加工入庫的會計分錄為：借：產(chǎn)成品一一皮棉 3 045 000貸：原材料籽棉 3 045 000在核定扣除法下，加工入庫會計分錄為：借：產(chǎn)成品一一皮棉 3 500 000貸：原材料籽棉 3 500 000（三）產(chǎn)品銷售

8、的會計處理“7 號公告”要求，“湖北省凡從事耗用籽棉生產(chǎn)皮棉的增值稅一般納稅人，應按公告確定的扣除標準核定農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”， “實施農(nóng)產(chǎn)品進項稅額核定扣除的納稅人生產(chǎn)銷售的其他副產(chǎn)品，不得抵扣進項稅額”。上述企業(yè)2014 年 4 月棉籽銷售單價按當期月末市場行情2700 元 / 噸，皮棉按當期月末鄭州棉花交易市場掛牌交易價格19600 元 / 噸計算，不考慮加工過程中人工及材料費用，則：在憑票扣除法下，銷售皮棉業(yè)務會計分錄為：借：銀行存款（或應收賬款）3 712 240 （189.4 噸 X 19 600 元/ 噸）貸：主營業(yè)務收入一一皮棉 3 285 168應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

9、427 072銷售棉籽業(yè)務會計分錄為：借：銀行存款（或應收賬款）784 620 （290.6 噸 X 2 700 元/ 噸）貸：主營業(yè)務收入棉籽 694 354應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）90 266結轉銷售成本會計分錄為：借：主營業(yè)務成本3 045 000貸：產(chǎn)成品一一皮棉 3 045 000在核定扣除法下，皮棉和棉籽的銷售業(yè)務會計分錄與憑票扣除法是一致的，但其結轉銷售成本的同時還需按新規(guī)規(guī)定方法計算本期允許抵扣籽棉增值稅進項稅額，具體計算如下：本期允許抵扣增值稅進項稅額 =當期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量X平均購買單價X扣除率+ （ 1+扣除率）=500 噸 X 7 000 元 / 噸 X13K

10、（1+13%=402 655（元）在核定扣除發(fā)下，結轉銷售成本會計分錄為：借：主營業(yè)務成本3 500 000貸：產(chǎn)成品一一皮棉 3 500 000借：應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）402 655貸：主營業(yè)務成本402 655（四）新規(guī)前后的銜接“ 38 號通知”規(guī)定“試點納稅人應自執(zhí)行本辦法之日起，將期初庫存農(nóng)產(chǎn)品以及庫存半成品、產(chǎn)成品耗用的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額作轉出處理”?！?號公告”規(guī)定“湖北省凡從事農(nóng)產(chǎn)品加工的增值稅一般納稅人，耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉，平均單耗數(shù)量為2.64 ”。按新規(guī)要求，執(zhí)行核定扣除前，所有上期留抵的進項稅額，無論是直接收購來的農(nóng)產(chǎn)品所對應的增值稅進項稅額，還是加工后

11、形成半成品、產(chǎn)成品耗用農(nóng)產(chǎn)品所對應的增值稅進項稅額都要做轉出處理。轉出的進項稅額當然要增加相應存貨的成本，轉出限額也應以企業(yè)賬面留抵增值稅額為標準。具體計算辦法為：1 .原材料進項稅額轉出額=庫存數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價 X13K （ 1+13%2 . 以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的半成品、產(chǎn)成品對應的進項稅額轉出額= 所消耗農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價X 13嗆（1+13%其中： “平均購買單價是指購買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價 （含稅，下同） ， 不包括買價之外單獨支付的運費和入庫前的整理費用（ 38號通知）”。若無法劃分購買價格、采購費用，則只能按庫存平均成本折算期末平均買價。在憑票扣除法下，進項稅額=

12、收購數(shù)量x購買單價x 13%在 核定扣除法下，進項稅額轉出額 =庫存數(shù)量x農(nóng)產(chǎn)品期初平均單 價X13K （1+13% =庫存數(shù)量X平均購買單價X 11.5%這將導致進項稅額的轉出額小于原憑票扣除法收購時計提的進項稅額。另一方面，如果期初成本中包含無法區(qū)分的采購費用， 那么在計算進項稅額轉出時使用的農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價高于實際收購價，導致進項稅額的轉出額偏高。由于諸如此類的多方面因素的影響，在兩種辦法前后銜接時，按照核定扣除法轉出進項稅額與企業(yè)原賬面留抵稅額都可能不一致，這時應該以企業(yè)原賬面留抵稅額為限，按比例分配原材料、半成品和產(chǎn)成品分別應該負擔的進項稅額，將企業(yè)原賬面留抵增值稅額全部從“應交稅

13、費一一應交增值稅（進項稅額轉出）”賬戶轉出。例如：某棉業(yè)公司2014 年 3 月 31 日留抵進項稅額為42.5萬元，倉庫盤點賬實一致，明細如下：原材料倉庫籽棉100 噸，成本 60.9 萬元，單價0.609 萬元 /噸；產(chǎn)成品倉庫皮棉150 噸，成本 238.5 萬元，平均單價1.59 萬元 /噸。1 .籽棉理論上對應的進項稅額轉出額=庫存數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價 x 13K （ 1+13% =10OX 0.609 + （ 1-13%） X13K （ 1+13%） =8.05（萬元）2 .皮棉理論上對應的進項稅額轉出額=所消耗農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量x農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價X 13K （ 1+13% =150

14、X 2.64 X0.609 + （1-13%） X13K （1+13% =31.89 （萬元）由于上述兩項轉出額之和小于企業(yè)賬面留抵進項稅額，應按比例分配賬面留抵進項稅額，具體分配：3 .籽棉實際上對應的進項稅額轉出額 =42.5 X 8.05 +（ 8.05+31.89 ） =8.57 （萬元）4 .皮棉實際上對應的進項稅額轉出額 =42.5 X 31.89 +（ 8.05+31.89 ） =33.93 （萬元）會計分錄為：借：原材料一一籽棉85 700產(chǎn)成品皮棉 339 300貸：應交稅費一一應交增值稅（進項稅額轉出）425 000當然， 對于期末庫存只有一種存貨的企業(yè)來說，就不存在分配問

15、題， 留抵進項稅額直接轉到該存貨成本中。對于期末倉庫沒有存貨而賬面有留抵進項稅額的企業(yè)，建議將該留抵額全部直接轉入原材料成本，當然此時企業(yè)原材料賬面將出現(xiàn)只有金額沒有數(shù)量的不合理現(xiàn)象。（五）企業(yè)相關財務指標的變動由上述（一）至（三）實行新規(guī)前后棉花收購、加工、銷售全過程的對比可見，在期初既無留抵稅額，也無存貨庫存的情況下，該企業(yè)2014 年 4 月應交增值稅額、企業(yè)增值稅稅負、凈利潤都有了不同程度的變動。1. 應交增值稅額的變動在憑票扣稅法下，應交增值稅額=本期銷項稅額-本期進項稅額 =427 072+90 266-455 000=62 338 （元）在核定扣除法下，應交增值稅額=本期銷項稅額

16、-本期進項稅額 =427 072+90 266-402 655=114 683 （元）應交增值稅額增加=114 683-62 338=52 345 （元）應交增值稅額增加的原因為，在憑票扣稅法下，購進棉花的扣除率為13%；在核定扣除法下，允許抵扣增值稅進項稅的扣除率為11.5%，扣除率降低了 1.5%。2. 增值稅稅負的變動在憑票扣稅法下，增值稅稅負=應交增值稅額/ 銷售收入=62 338+ ( 3 285 168+694 354 ) =1.57%在核定扣除法下，增值稅稅負=應交增值稅額/ 銷售收入=114683+ （ 3 285 168+694 354 ） =2.88%增值稅稅負增加=2.88%-1.57%=1.31%由上可見，由于進項稅扣除率降低，企業(yè)增值稅稅負增加了1.31%。3. 毛利潤的變動在憑票扣稅法下，企業(yè)毛利潤=銷售收入- 銷售成本=3 285168+694 354-3 045 000=934 522 （元）在核定扣除法下，企業(yè)毛利潤=銷售收入- 銷售成本=3 285168+694 354- （ 3 500 000-402 6551 ） =882 177 （元）企業(yè)毛利潤減少=934 522-882 177=5