農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計處理-文檔資料

1、農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計處理為調(diào)整和完善農(nóng)產(chǎn)品增值稅抵扣機制，湖北省國家XX局關(guān)于擴大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點行業(yè)范圍的公告（湖北省國家XX局2014年第7號公告，以下簡稱“7號公告”）規(guī)定，湖北省自2014 年 4 月 1 日起施行財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知（財稅2012 38 號，以下簡稱“38 號通知”），“7號公告”明確將“耗用籽棉生產(chǎn)皮棉”納入了農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點行業(yè)范圍，并確定了其扣除標(biāo)準(zhǔn)為“耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉，平均單耗數(shù)量為2.64 ”。一、農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的特點（一）進銷稅率一致，消除了

2、稅額“倒掛”現(xiàn)象在原來的憑票扣稅法下，棉花企業(yè)銷售時按13%的稅率計算銷項稅額，收購時按13%的扣除率計算進項稅額，相當(dāng)于按14.9%的進項稅稅率計算進項稅額。所以棉花企業(yè)在毛利率較低時， 就會出現(xiàn)進項稅額大于銷項稅額的“倒掛”現(xiàn)象。 也正是因為農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)存在這種進銷稅額“倒掛”現(xiàn)象， 才出現(xiàn)了許多不法分子注冊成立皮包公司，專門虛開增值稅發(fā)票牟利的現(xiàn)象。施行核定扣除法后， “試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額（38 號通知）”，農(nóng)產(chǎn)品的進、銷稅率都統(tǒng)一為13%，從根本上消除了稅額“倒掛”現(xiàn)象，使得虛開增值稅發(fā)票再無利可圖。（二）核算要求較高，操作難度較大1. 單耗標(biāo)

3、準(zhǔn)問題“ 38 號通知”要求：在投入產(chǎn)出法下，參照國家標(biāo)準(zhǔn)、行業(yè)標(biāo)準(zhǔn) （包括行業(yè)公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和行業(yè)平均耗用值）確定銷售單位數(shù)量貨物耗用外購農(nóng)產(chǎn)品的數(shù)量。由于不同企業(yè)單耗會存在差異，比如自動化程度高、操作規(guī)范、管理水平高的企業(yè)，單耗相對低些；即使同一企業(yè)的不同階段單耗也會存在差異，比如籌建期、設(shè)備磨合期、新產(chǎn)品試產(chǎn)期，單耗相對會高些。如果不考慮企業(yè)實際，所有企業(yè)一刀切的采用同一個標(biāo)準(zhǔn)，將會使強者更強，弱者愈弱，使企業(yè)在籌建期、轉(zhuǎn) 產(chǎn)期面臨更大的挑戰(zhàn)。2. 平均購買單價問題“ 38 號通知”要求：當(dāng)期允許抵扣農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額 = 當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品平均購買單價X扣除率/ （ 1+扣除率）對

4、以單一農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物或者多種農(nóng)產(chǎn)品原料生產(chǎn)多種貨物的，在核算當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量和平均購買單價時， 應(yīng)依據(jù)合理的方法歸集和分配。平均購買單價是指購買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價，不包括買價之外單獨支付的運費和入庫前的整理費用。為了取得準(zhǔn)確的農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量，就要求企業(yè)在核算產(chǎn)品成本時，不能僅按“直接材料、直接人工、制造費用”等成本項目核算， 對于該產(chǎn)品所耗用的直接材料，還要分品種登記耗用數(shù)量。為了取得準(zhǔn)確的農(nóng)產(chǎn)品購買單價，在購進農(nóng)產(chǎn)品入賬時，要分別設(shè)置買價和雜費明細(xì)科目，分開核算各自發(fā)生的費用。二、 農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的會計賬務(wù)處理及變化對比根據(jù)農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除的上述特點，按照

5、相關(guān)文件政策規(guī)定，結(jié)合增值稅、會計核算相關(guān)要求，筆者就農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額運用投入產(chǎn)出法核定扣除前后棉花收購、加工企業(yè)的會計處理作出如下分析及對比。（一）購進農(nóng)產(chǎn)品的會計處理憑票扣除法下，農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)實行13%的扣除率，進項稅額計算公式為：允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額=農(nóng)產(chǎn)品收購數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品購買單價x 13%“ 38 號通知”要求，“試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品不再憑增值稅扣稅憑證抵扣增值稅進項稅額”， “試點納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品取得的農(nóng)產(chǎn)品增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進口增值稅專用繳款書，按照注明的金額及增值稅額一并計入成本科目；自行開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票，按照注明的買價直接計入成本”。

6、 這將造成農(nóng)產(chǎn)品收購企業(yè)收購農(nóng)產(chǎn)品時賬務(wù)處理也發(fā)生相應(yīng)的變化。例如：某棉業(yè)公司2014 年 4 月共收購籽棉500 噸，收購單價 7 000 元 / 噸，共支付收購款350 萬元。在憑票扣除法下，會計分錄為：借：原材料一一籽棉3 045 000 （500 噸X 7 000 元/ 噸X87%應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進項稅額）455 000 （500 噸X 7 000 元/ 噸X13%貸：應(yīng)付賬款（銀行存款或庫存現(xiàn)金）3 500 000在核定扣除法下，會計分錄為：借：原材料籽棉 3 500 000貸：應(yīng)付賬款（銀行存款或庫存現(xiàn)金）3 500 000（二）農(nóng)產(chǎn)品初加工的會計處理如果不考慮期初庫存和留

7、抵進項稅額的影響，假設(shè)2014 年4 月將本期收購的籽棉全部加工完成，且加工出的皮棉和棉籽全部銷售，按“7號公告”規(guī)定“耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉平均單耗數(shù)量為2.64”，衣分率則為37.88%）,灰分按4%棉籽率則為58.12%，加工出的棉籽不分?jǐn)傋衙奘召彸杀?，則：加工出皮棉數(shù)量=500噸X 37.88%=189.4噸加工出棉籽數(shù)量=500噸X 58.12%=290.6噸在憑票扣除法下，加工入庫的會計分錄為：借：產(chǎn)成品一一皮棉 3 045 000貸：原材料籽棉 3 045 000在核定扣除法下，加工入庫會計分錄為：借：產(chǎn)成品一一皮棉 3 500 000貸：原材料籽棉 3 500 000（三）產(chǎn)品銷售

8、的會計處理“7 號公告”要求，“湖北省凡從事耗用籽棉生產(chǎn)皮棉的增值稅一般納稅人，應(yīng)按公告確定的扣除標(biāo)準(zhǔn)核定農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”， “實施農(nóng)產(chǎn)品進項稅額核定扣除的納稅人生產(chǎn)銷售的其他副產(chǎn)品，不得抵扣進項稅額”。上述企業(yè)2014 年 4 月棉籽銷售單價按當(dāng)期月末市場行情2700 元 / 噸，皮棉按當(dāng)期月末鄭州棉花交易市場掛牌交易價格19600 元 / 噸計算，不考慮加工過程中人工及材料費用，則：在憑票扣除法下，銷售皮棉業(yè)務(wù)會計分錄為：借：銀行存款（或應(yīng)收賬款）3 712 240 （189.4 噸 X 19 600 元/ 噸）貸：主營業(yè)務(wù)收入一一皮棉 3 285 168應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

9、427 072銷售棉籽業(yè)務(wù)會計分錄為：借：銀行存款（或應(yīng)收賬款）784 620 （290.6 噸 X 2 700 元/ 噸）貸：主營業(yè)務(wù)收入棉籽 694 354應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）90 266結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本會計分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本3 045 000貸：產(chǎn)成品一一皮棉 3 045 000在核定扣除法下，皮棉和棉籽的銷售業(yè)務(wù)會計分錄與憑票扣除法是一致的，但其結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的同時還需按新規(guī)規(guī)定方法計算本期允許抵扣籽棉增值稅進項稅額，具體計算如下：本期允許抵扣增值稅進項稅額 =當(dāng)期農(nóng)產(chǎn)品耗用數(shù)量X平均購買單價X扣除率+ （ 1+扣除率）=500 噸 X 7 000 元 / 噸 X13K

10、（1+13%=402 655（元）在核定扣除發(fā)下，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本會計分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本3 500 000貸：產(chǎn)成品一一皮棉 3 500 000借：應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進項稅額）402 655貸：主營業(yè)務(wù)成本402 655（四）新規(guī)前后的銜接“ 38 號通知”規(guī)定“試點納稅人應(yīng)自執(zhí)行本辦法之日起，將期初庫存農(nóng)產(chǎn)品以及庫存半成品、產(chǎn)成品耗用的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額作轉(zhuǎn)出處理”?！?號公告”規(guī)定“湖北省凡從事農(nóng)產(chǎn)品加工的增值稅一般納稅人，耗用籽棉生產(chǎn)的皮棉，平均單耗數(shù)量為2.64 ”。按新規(guī)要求，執(zhí)行核定扣除前，所有上期留抵的進項稅額，無論是直接收購來的農(nóng)產(chǎn)品所對應(yīng)的增值稅進項稅額，還是加工后

11、形成半成品、產(chǎn)成品耗用農(nóng)產(chǎn)品所對應(yīng)的增值稅進項稅額都要做轉(zhuǎn)出處理。轉(zhuǎn)出的進項稅額當(dāng)然要增加相應(yīng)存貨的成本，轉(zhuǎn)出限額也應(yīng)以企業(yè)賬面留抵增值稅額為標(biāo)準(zhǔn)。具體計算辦法為：1 .原材料進項稅額轉(zhuǎn)出額=庫存數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價 X13K （ 1+13%2 . 以農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)的半成品、產(chǎn)成品對應(yīng)的進項稅額轉(zhuǎn)出額= 所消耗農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價X 13嗆（1+13%其中： “平均購買單價是指購買農(nóng)產(chǎn)品期末平均買價 （含稅，下同） ， 不包括買價之外單獨支付的運費和入庫前的整理費用（ 38號通知）”。若無法劃分購買價格、采購費用，則只能按庫存平均成本折算期末平均買價。在憑票扣除法下，進項稅額=

12、收購數(shù)量x購買單價x 13%在 核定扣除法下，進項稅額轉(zhuǎn)出額 =庫存數(shù)量x農(nóng)產(chǎn)品期初平均單 價X13K （1+13% =庫存數(shù)量X平均購買單價X 11.5%這將導(dǎo)致進項稅額的轉(zhuǎn)出額小于原憑票扣除法收購時計提的進項稅額。另一方面，如果期初成本中包含無法區(qū)分的采購費用， 那么在計算進項稅額轉(zhuǎn)出時使用的農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價高于實際收購價，導(dǎo)致進項稅額的轉(zhuǎn)出額偏高。由于諸如此類的多方面因素的影響，在兩種辦法前后銜接時，按照核定扣除法轉(zhuǎn)出進項稅額與企業(yè)原賬面留抵稅額都可能不一致，這時應(yīng)該以企業(yè)原賬面留抵稅額為限，按比例分配原材料、半成品和產(chǎn)成品分別應(yīng)該負(fù)擔(dān)的進項稅額，將企業(yè)原賬面留抵增值稅額全部從“應(yīng)交稅

13、費一一應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”賬戶轉(zhuǎn)出。例如：某棉業(yè)公司2014 年 3 月 31 日留抵進項稅額為42.5萬元，倉庫盤點賬實一致，明細(xì)如下：原材料倉庫籽棉100 噸，成本 60.9 萬元，單價0.609 萬元 /噸；產(chǎn)成品倉庫皮棉150 噸，成本 238.5 萬元，平均單價1.59 萬元 /噸。1 .籽棉理論上對應(yīng)的進項稅額轉(zhuǎn)出額=庫存數(shù)量X農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價 x 13K （ 1+13% =10OX 0.609 + （ 1-13%） X13K （ 1+13%） =8.05（萬元）2 .皮棉理論上對應(yīng)的進項稅額轉(zhuǎn)出額=所消耗農(nóng)產(chǎn)品數(shù)量x農(nóng)產(chǎn)品期初平均單價X 13K （ 1+13% =150

14、X 2.64 X0.609 + （1-13%） X13K （1+13% =31.89 （萬元）由于上述兩項轉(zhuǎn)出額之和小于企業(yè)賬面留抵進項稅額，應(yīng)按比例分配賬面留抵進項稅額，具體分配：3 .籽棉實際上對應(yīng)的進項稅額轉(zhuǎn)出額 =42.5 X 8.05 +（ 8.05+31.89 ） =8.57 （萬元）4 .皮棉實際上對應(yīng)的進項稅額轉(zhuǎn)出額 =42.5 X 31.89 +（ 8.05+31.89 ） =33.93 （萬元）會計分錄為：借：原材料一一籽棉85 700產(chǎn)成品皮棉 339 300貸：應(yīng)交稅費一一應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）425 000當(dāng)然， 對于期末庫存只有一種存貨的企業(yè)來說，就不存在分配問

15、題， 留抵進項稅額直接轉(zhuǎn)到該存貨成本中。對于期末倉庫沒有存貨而賬面有留抵進項稅額的企業(yè)，建議將該留抵額全部直接轉(zhuǎn)入原材料成本，當(dāng)然此時企業(yè)原材料賬面將出現(xiàn)只有金額沒有數(shù)量的不合理現(xiàn)象。（五）企業(yè)相關(guān)財務(wù)指標(biāo)的變動由上述（一）至（三）實行新規(guī)前后棉花收購、加工、銷售全過程的對比可見，在期初既無留抵稅額，也無存貨庫存的情況下，該企業(yè)2014 年 4 月應(yīng)交增值稅額、企業(yè)增值稅稅負(fù)、凈利潤都有了不同程度的變動。1. 應(yīng)交增值稅額的變動在憑票扣稅法下，應(yīng)交增值稅額=本期銷項稅額-本期進項稅額 =427 072+90 266-455 000=62 338 （元）在核定扣除法下，應(yīng)交增值稅額=本期銷項稅額

16、-本期進項稅額 =427 072+90 266-402 655=114 683 （元）應(yīng)交增值稅額增加=114 683-62 338=52 345 （元）應(yīng)交增值稅額增加的原因為，在憑票扣稅法下，購進棉花的扣除率為13%；在核定扣除法下，允許抵扣增值稅進項稅的扣除率為11.5%，扣除率降低了 1.5%。2. 增值稅稅負(fù)的變動在憑票扣稅法下，增值稅稅負(fù)=應(yīng)交增值稅額/ 銷售收入=62 338+ ( 3 285 168+694 354 ) =1.57%在核定扣除法下，增值稅稅負(fù)=應(yīng)交增值稅額/ 銷售收入=114683+ （ 3 285 168+694 354 ） =2.88%增值稅稅負(fù)增加=2.88%-1.57%=1.31%由上可見，由于進項稅扣除率降低，企業(yè)增值稅稅負(fù)增加了1.31%。3. 毛利潤的變動在憑票扣稅法下，企業(yè)毛利潤=銷售收入- 銷售成本=3 285168+694 354-3 045 000=934 522 （元）在核定扣除法下，企業(yè)毛利潤=銷售收入- 銷售成本=3 285168+694 354- （ 3 500 000-402 6551 ） =882 177 （元）企業(yè)毛利潤減少=934 522-882 177=5