職工薪酬的稅務(wù)和會計處理上的差異研究

1、職工薪酬的稅務(wù)和會計處理上的差異研究1 職工薪酬與工資薪金范疇的差異分析1.1 職工薪酬的范疇職工薪酬是企業(yè)為了獲得職工所提供的服務(wù)，而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。從時間范圍上看，包括企業(yè)因職工提供服務(wù)的期間產(chǎn)生的所有義務(wù)。從項目內(nèi)容上看，包括職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；各種保險費，包含醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費及各種商業(yè)性保險等；住房公積金；工會經(jīng)費；職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；辭退福利；其他與職工提供服務(wù)的相關(guān)支出等。此外，企業(yè)對職工的股份支付也屬于職工薪酬的范圍，應(yīng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號股份支付加以規(guī)范。1.2 工資薪金的范疇稅法中沒

2、有職工薪酬的明確概念，但企業(yè)所得稅法實施條例第34條對工資薪金進(jìn)行了界定，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，如基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。1.3 差異分析職工薪酬的會計與稅務(wù)處理差異主要包括：首先，會計準(zhǔn)則中的“職工薪酬”要比稅法中的“工資薪金支出”范圍更廣。稅法中的“工資薪金”近乎會計準(zhǔn)則中的“職工薪酬、獎金、津貼和補貼”部分，而會計準(zhǔn)則中的“職工薪酬”除上述內(nèi)容外，還包含了社會保險費、辭退福利、帶薪年假等形式，且增加了股份支付

3、等內(nèi)容；其次，會計準(zhǔn)則對職工范圍的界定比較寬泛，會計準(zhǔn)則上所指的職工，包括幾個層次，一是與企業(yè)訂立正式勞動合同的所有人員；二是未與企業(yè)訂立正式勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員；三是指與企業(yè)未簽訂勞務(wù)合同、未被企業(yè)任命但為企業(yè)提供了類似服務(wù)的人員等，都屬于準(zhǔn)則所說的職工范疇。而稅法中的“職工”特指有任職或受雇關(guān)系的勞動者。2 非股份支付職工薪酬會計與稅務(wù)處理差異分析2.1 企業(yè)職工薪酬的會計處理按會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)職工薪酬根據(jù)其支付方式（是否貨幣）并區(qū)分國家有無統(tǒng)一規(guī)定分別確認(rèn)。首先，對國家有統(tǒng)一規(guī)定的職工薪酬。按國家規(guī)定的計提基礎(chǔ)和比例按期計提，如應(yīng)向社會保險機構(gòu)繳付的醫(yī)療保險費；應(yīng)向住房公積金

4、管理機構(gòu)繳付的住房公積金；應(yīng)向總工會繳付的工會經(jīng)費；另外還有職工福利費、職工教育經(jīng)費等。其次，對國家未規(guī)定計提基礎(chǔ)和比例的職工薪酬，企業(yè)應(yīng)根據(jù)歷史資料，考慮企業(yè)當(dāng)前的實際情況確認(rèn)，并于每個資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)職工薪酬的實際發(fā)生金額對預(yù)計金額進(jìn)行調(diào)整。2.2 企業(yè)職工薪酬的計量企業(yè)職工薪酬的計量方法有：一般計量方法和特殊計量方法兩種。一般計量方法是指職薪酬按應(yīng)付金額或交付金額進(jìn)行計量的方法，如職工工資、獎金、津補貼等按職工生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量或勞動工時和工資標(biāo)準(zhǔn)計算的應(yīng)付金額；職工福利費、住房公積金、工會經(jīng)費和各種社會保險費，按職工工資和一定比例計算的應(yīng)付金額；非貨幣性福利，按提供商品或資產(chǎn)的成本加相關(guān)

5、稅費計量，或按實際支付的租金金額計量。特殊計量方法是指對特殊的職工薪酬采用例外的計量方法，如辭退福利的計量。對于職工無選擇權(quán)的辭退福利，根據(jù)辭退計劃的辭退職工人數(shù)和每個職位的辭退補償額計算確定：對于職工自愿接受裁減建議的辭退福利，按預(yù)計接受裁減建議職工人數(shù)和每個職位辭退補償額計算確定；部分款項推遲到1年以后支付的辭退福利，按辭退福利的現(xiàn)值計量。3 股份支付的企業(yè)職工薪酬會計與稅務(wù)處理差異分析3.1 股份支付職工薪酬的會計處理以權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。授予后立即可行權(quán)換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本和費用。完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可

6、行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積。存資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計不同的，需進(jìn)行調(diào)整。并存可行權(quán)日調(diào)整至實際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的負(fù)債的公允價值計量。授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加負(fù)債。完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份

7、支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入成本或費用和相應(yīng)的負(fù)債。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明企業(yè)當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價值與以前估計不同的，需進(jìn)行調(diào)整。并在可行權(quán)日調(diào)整至實際可行權(quán)水平。企業(yè)要在相關(guān)負(fù)債結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日，對負(fù)債的公允價值重新計量，其變動計入當(dāng)期損益。3.2 股份支付職工薪酬的稅務(wù)處理企業(yè)所得稅法及其實施條例尚未明確規(guī)定股份支付職工薪酬的內(nèi)容。但從企業(yè)所得稅原理看，可得出如下結(jié)論：其一，企業(yè)以權(quán)益結(jié)算的股份支付，屬于增加資本公積，不得在計算應(yīng)納稅所得額時確認(rèn)費用扣除。無論是授予后立即可行

8、權(quán)，還是完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，以及以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的，都應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。企業(yè)以回購股份方式獎勵本企業(yè)職工的也屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在計算應(yīng)納稅所得額時，相關(guān)的成本費用也不能扣除。其二，企業(yè)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，屬于增加應(yīng)付職工薪酬，即實施條例規(guī)定的工資、薪金支出，在計算應(yīng)納稅所得額時允許稅前扣除。3.3 差異分析根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，由于企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出?？梢栽谟嬎銘?yīng)納稅所得額時扣除，所以稅法確定的扣除時點與會計準(zhǔn)則不同。按照稅法規(guī)定，應(yīng)當(dāng)在行權(quán)時確認(rèn)費用扣除。對按照會計準(zhǔn)則在授予后立即可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在授予日企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值已計入相關(guān)成本或費用的。在行權(quán)以前應(yīng)進(jìn)行納稅