軍營改增后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅變化

1、【化】營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地變編者按營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地應(yīng)稅收入的口徑發(fā)生了變化，土地同。此外，土地的應(yīng)稅收入不含，具體又區(qū)分銷項稅與而有所不的扣除項目也發(fā)生了變化。本期，優(yōu)穗律師予以分析整理。一、適用政策1、財稅201636 號全面推開營業(yè)稅改征試點（下稱 36 號文）2、201618 號稅務(wù)關(guān)于發(fā)布房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目文）征收管理暫行辦法的公告（下稱 18 號3、201686 號關(guān)于土地價款扣除時間等征管問題的公告（下稱 86 號文）4、財稅2016140 號關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等政策（下稱 140 號文）5、財法字19956 號土地暫行條

2、例實施細(xì)則（下稱 6 號文）6、財稅201643 號關(guān)于營改增后契稅稅土地個人所得稅計稅依據(jù)7、（下稱 43 號文）201670 號關(guān)于營改增后土地若干征管規(guī)定的公告（下稱 70 號文）二、土地應(yīng)稅收入（一）土增稅收入總原則70 號文規(guī)定，營改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地應(yīng)稅收入不含。適用一般計稅的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含銷項稅額；適用簡易計稅的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地應(yīng)稅收入不含即： 土地應(yīng)納稅額。應(yīng)稅收入=全部價款和價外費用銷項稅（增值稅）（二）一般計稅（銷項稅）118 號文規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅

3、計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目對應(yīng)的土地價款后的余額計算銷售額。銷售額的計算公式如下：銷售額= 除的土地價款）（1+11%）則，銷項稅=應(yīng)稅收入=（全部價款和價外費用-當(dāng)期扣應(yīng)稅收入11%=（全部價款和價外費用-當(dāng)期扣除的土地價款）（1+11%）11%需要說明的是：1、與其他一般納稅人企業(yè)銷項稅不同其他一般納稅人企業(yè)銷項稅額=全部價款和價外費用（1+稅率）稅率，因此房地產(chǎn)企業(yè)的銷項稅額與其他一般納稅人企業(yè)計算的銷項稅額不一致，不一致處在于房地產(chǎn)企業(yè)計算應(yīng)稅收入可以扣除土地價款。2、土地應(yīng)稅收入與應(yīng)稅收入的根據(jù)前文提及的土地與，可以推知：=全部價款和價外費用-（全部價

4、款和價外費用-當(dāng)期扣除的土地價款）（1+11%）11%=（全部價款和價位費用+當(dāng)期扣除的土地價款11%）（1+11%）應(yīng)稅收入；土地應(yīng)稅收入-應(yīng)稅收入=當(dāng)期扣除的土地價款3、何為土地價款（1）土地價款的含義36 號文規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅費用，扣除受讓土地時的房地產(chǎn)老項目除外），以取得的全部價款和價外府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。18 號文規(guī)定，支付的土地價款，是指府、土地管理部門或受委托收取土地價款的直接支付的土地價款。在計算銷售額時從全部價款和價外費用中扣除土地價款，應(yīng)當(dāng)取得省級以上（含省級）財政部門監(jiān)（?。?制的財政票據(jù)。140 號

5、文規(guī)定，36 號文規(guī)定的“府部門支付的土地價款”，土地受讓人府部門支付的征地和拆遷補(bǔ)償費用、土地前期開發(fā)費用和土地出讓等。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項目（選擇簡易計稅的房地產(chǎn)老項目除外），在取得土地時向其他或個人支付的拆遷補(bǔ)償費用也在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補(bǔ)償費用2土地應(yīng)稅收入（2）土地價款與取得土地使用權(quán)支付的費用不同房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)支付的費用，土地出讓金、拆遷補(bǔ)償費、基礎(chǔ)設(shè)施配套費、征收補(bǔ)償款、開發(fā)規(guī)費、契稅、土地出讓金延期支付利息等。目前，符合扣除范圍的土地價款只有土地出讓金，扣除憑證為省級以上（含省級）財政部門監(jiān)（?。┲频呢斦睋?jù)。

6、（3）土地價款扣除的限制扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款。（4）土地價款扣除的承繼當(dāng)項目公司與拿體并非同一，土地價款扣除如何處理？140 號文規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（多個房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)組成的體）受讓土地府部門支付土地價款后，設(shè)立項目公司對該受讓土地進(jìn)行開發(fā)，同時符合下列條件的，可由項目公司按規(guī)定扣除房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)府部門支付的土地價款。1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、項目公司、部門充合同，將土地受讓人變更為項目公司;簽訂變更協(xié)議或補(bǔ)2）部門出讓土地的用途、等條件不變的情況下，簽署變更協(xié)議或補(bǔ)充合同時，土地價款總額不變；3）項目公司的全部股權(quán)由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有。4、何為當(dāng)期扣除的土地價

7、款18 號文規(guī)定：當(dāng)期面積房地產(chǎn)項目可供銷售扣除的土地價款=（當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目面積）支付的土地價款當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目面積。面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報的銷售額對應(yīng)的房地產(chǎn)項目可供銷售面積，是指房地產(chǎn)項目可以出售的總建筑面積，不銷售房地產(chǎn)項目時未單獨作價結(jié)算的配套公共設(shè)施的面積。86 號文規(guī)定， “當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項目面積”“房地產(chǎn)項目可供銷售面積”，是指計容積率地上面積，不車位面積。由上可知，18 號文與 86 號文計算出來的當(dāng)期扣除的土地價款不一樣。3時，應(yīng)提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補(bǔ)償費用憑證等能夠證明拆遷補(bǔ)償費用真實性的材料。（二）簡易計稅（）18 號文規(guī)定，一般納稅人銷售自行開

8、發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅按照 5%的征收率計稅。一經(jīng)選擇簡易計稅計稅的，36內(nèi)不得變更為一般計稅計稅。第九條 一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目適用簡易計稅 不得扣除對應(yīng)的土地價款。計稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，銷售額=應(yīng)稅收入=全部價款和價外費用（1+5%）應(yīng)稅收入5%=全部價款和價外費用（1+5%）5%則：土地應(yīng)稅收入=全部價款和價外費用-全部價款和價外費用（1+5%）5%=（全部價款和價位費用+當(dāng)期扣除的土地價款5%）（1+5%）=全部價款和價外費用（1+5%）=應(yīng)稅收入三、土地扣除項目（一）扣除項目及解釋1、扣除項目土地 值額的扣除項目：暫行條例（令第 1

9、38 號）第六條規(guī)定：“計算增（1） 取得土地使用權(quán)所支付的金額；（2） 開發(fā)土地的成本、費用；（3） 新建房及配套設(shè)施的成本、費用，或者舊房及物的評估價格；（4）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有稅金；（5）財政部規(guī)定的其他扣除項目。2、扣除項目解釋6 號文第 7 條規(guī)定：“土地額的扣除項目，具體為：條例第六條所列的計算增值(1)取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用。(2)開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施(以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā))的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本(以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)成本)土地征用及拆遷補(bǔ)償費、前期工程費、費、開發(fā)間接費用。安裝工程費、

10、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施4土地征用及拆遷補(bǔ)償費，土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關(guān)地上、附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬?、安置動遷用房等。前期工程費勘察、測繪、“三通一平”等、設(shè)計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、。安裝工程費，是指以出包方式支付給承包的安裝工程費，以自營方式發(fā)生的基礎(chǔ)設(shè)施費，安裝工程費。開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的。公共配套設(shè)施費不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的。開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護(hù)費、周轉(zhuǎn)房攤銷等。(3)開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施

11、的費用(以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用)，是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有銷售費用、用、財務(wù)費用。財務(wù)費用中的利息，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)同類同期利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，按本條(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和的 5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒒虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用按本條(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和的 10%以內(nèi)計算扣除。上述計算扣除的具體比例，由、直轄市規(guī)定。(4）舊房及物的評估價格，是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時，由批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格

12、須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。(5)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有稅金，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅（已成歷史）、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)交納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。(6)根據(jù)條例第六條(5)項規(guī)定，對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按本條(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和，加計 20%的扣除。（二）營改增后，扣除項目變化1、總原則543 號文規(guī)定，土地暫行條例等規(guī)定的土地扣除項目涉及的進(jìn)項稅額，在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除目?！边€規(guī)定：“在計征上述稅種時，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的計稅價格或收入不含。2、稅金70 號文規(guī)定：（1）營改增后，計算土地增值額的扣除項目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有稅金”不。（2）營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實際繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅（以下簡稱“城建稅”）、教育費附加，凡能夠按項目準(zhǔn)確計算的，據(jù)實扣除。凡不能按項目準(zhǔn)確計算的，則按該項目預(yù)繳時實際繳納的城