高校教育成本核算探析

1、高校教育成本核算探析    【摘要】 目前，成本核算的滯后性嚴(yán)重制約著我國(guó)高等教育事業(yè)的發(fā)展。筆者認(rèn)為，我國(guó)應(yīng)盡快出臺(tái)高校成本核算的具體辦法，通過(guò)進(jìn)行高校成本核算制度的改革，尋求降低教育成本的最佳途徑，提高資金使用效益，提高學(xué)校的辦學(xué)效益和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。 【關(guān)鍵詞】 高校教育成本核算；現(xiàn)狀；對(duì)策與建議 由于教育部門的公益性，教育成本問(wèn)題往往不被重視。直到近年來(lái)，教育經(jīng)費(fèi)緊張，個(gè)人投資教育意識(shí)加強(qiáng)，教育成本問(wèn)題才受到普遍關(guān)注，成為高等教育的熱點(diǎn)問(wèn)題。 學(xué)校屬于非營(yíng)利的事業(yè)單位。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的影響下，事業(yè)單位一般是不計(jì)成本的，所以，高校的會(huì)計(jì)也不要求進(jìn)行成本

2、的核算。但是，隨著高校的辦學(xué)體制和辦學(xué)形式日益多樣化，教育投資體制的多元化，傳統(tǒng)的“報(bào)賬式”會(huì)計(jì)核算體系已經(jīng)不能滿足對(duì)高校會(huì)計(jì)信息處理的需求。 1998年1月1日起開(kāi)始試行的高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度將原來(lái)的“三大”會(huì)計(jì)核算要素統(tǒng)一規(guī)定為“五大”會(huì)計(jì)核算要素，并將原來(lái)的“收付記賬法”改為國(guó)際通用的“借貸記賬法”，并確立高校為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，要求高校的會(huì)計(jì)工作應(yīng)全面、完整、準(zhǔn)確地反映高校的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，這為高校成本核算奠定了理論基礎(chǔ)，使高校成本的核算工作成為可能。 一、高校教育成本核算的必要性 目前我國(guó)高等教育已經(jīng)進(jìn)入大眾化階段。根據(jù)高等教育發(fā)展的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，完全由政府投入顯然不可能，社會(huì)力量的介入是

3、必然的、必要的。高校的資金來(lái)源不再單純是財(cái)政撥款，一部分經(jīng)費(fèi)要靠自籌資金解決,因此使得進(jìn)行高校教育成本核算提上了日程。 （一）高校自身特點(diǎn)及運(yùn)行規(guī)律要求進(jìn)行成本核算 現(xiàn)階段，我國(guó)高等教育已逐步從公益化向產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，高等教育不再是免費(fèi)的午餐。高等學(xué)校作為以教學(xué)科研活動(dòng)為中心的事業(yè)單位，雖然不能像企業(yè)那樣直接從事物質(zhì)資料等有形產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，但通?？杀豢醋魇且粋€(gè)生產(chǎn)性部門，具有一定知識(shí)和技能的人才就是它的產(chǎn)品，高等學(xué)校培養(yǎng)出來(lái)的人才通過(guò)對(duì)人類社會(huì)的貢獻(xiàn)實(shí)現(xiàn)其價(jià)值。而人才培養(yǎng)和產(chǎn)品生產(chǎn)一樣，需要消耗大量的資源，因此高校與其它物質(zhì)生產(chǎn)部門一樣，同樣存在“投入”和“產(chǎn)出”的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，同樣需要講究投入產(chǎn)

4、出效益。高校應(yīng)在不斷提高教學(xué)質(zhì)量的前提下，重視成本管理，優(yōu)化教育資源配置，提高經(jīng)費(fèi)使用效益，力爭(zhēng)以最少的教育資源耗費(fèi)，培養(yǎng)出更多、更優(yōu)秀的大學(xué)生，獲得最佳辦學(xué)效益。因此，高校有必要進(jìn)行成本核算。 （二）進(jìn)行教育成本核算為高校資源耗費(fèi)提供衡量尺度，是正確制定高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的前提 要維持高校的持續(xù)發(fā)展，必須使高校的各項(xiàng)耗費(fèi)得到補(bǔ)償。如何補(bǔ)償高校教育生產(chǎn)中的耗費(fèi)？教育成本是教育生產(chǎn)耗費(fèi)補(bǔ)償?shù)暮饬砍叨龋咝Ｖ挥袑?shí)施科學(xué)合理的成本核算，正確記錄、計(jì)量教育耗費(fèi)，有效控制教育成本，才能保證教育資源耗費(fèi)的價(jià)值補(bǔ)償和物質(zhì)補(bǔ)償?shù)暮侠硇院涂茖W(xué)性。 中國(guó)高等教育法規(guī)定，高等教育不屬義務(wù)教育，需要建立由國(guó)家、社會(huì)、學(xué)生個(gè)

5、人共同分擔(dān)培養(yǎng)成本的機(jī)制。按照國(guó)家教育部規(guī)定，學(xué)費(fèi)應(yīng)為學(xué)生培養(yǎng)成本的25。但由于國(guó)家沒(méi)有出臺(tái)教育成本的具體核算規(guī)范，各高校一般按各自的理解和需要制定學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，造成學(xué)費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)在近20年的時(shí)間里上漲了近25倍，從1989年前的200元/年，1995年漲到800元/年，2005年再漲到5 000元/年。實(shí)行學(xué)生培養(yǎng)成本核算,可以為制定合理的高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),確定國(guó)家、社會(huì)補(bǔ)償教育成本的額度提供科學(xué)依據(jù)。它對(duì)克服國(guó)家教育投入的隨意性、增加高校收費(fèi)透明度、規(guī)范高校收費(fèi)行為起著積極作用。 （三）高校進(jìn)行成本核算是提高學(xué)校內(nèi)部管理水平，提高資源利用效率的必要手段 我國(guó)高校面臨著教育經(jīng)費(fèi)短缺和教育資源浪費(fèi)嚴(yán)重并

6、存的問(wèn)題。大部分高校主要注重教學(xué)質(zhì)量的提高，通常會(huì)忽視內(nèi)部管理水平的提高，忽視辦學(xué)成本效益分析。2004年全國(guó)教育事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計(jì)公報(bào)顯示，全國(guó)普通高等院校共有教職工161.07萬(wàn)人，其中專任教師85.84萬(wàn)人，行政后勤等人員占到總?cè)藬?shù)的接近一半，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法中規(guī)定的行政管理工作人員原則上控制在事業(yè)編制教職工人數(shù)的12%15%的標(biāo)準(zhǔn)。高校的工資福利、辦公用房、辦公設(shè)備、辦公用車等方面的成本大量增加。通過(guò)成本核算，可發(fā)現(xiàn)管理上的漏洞，提高高校內(nèi)部管理水平，進(jìn)而提高高校教育資源利用率。 二、高校教育成本核算的現(xiàn)狀分析 （一）高校教育成本核算還不具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ) 高校的事業(yè)單位性

7、質(zhì)制約著其進(jìn)行成本核算。我國(guó)高校屬于事業(yè)單位，是非經(jīng)營(yíng)性組織，其活動(dòng)不以盈利為目的。高?，F(xiàn)在實(shí)行的是事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，執(zhí)行的是預(yù)算會(huì)計(jì)模式，尚未建立教育成本核算制度，不像企業(yè)那樣實(shí)行的是企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，因此，與企業(yè)不同，高校沒(méi)有市場(chǎng)，會(huì)計(jì)核算只要求對(duì)預(yù)算經(jīng)費(fèi)收支進(jìn)行記賬和報(bào)賬，而不需要考核成本。目前，高校成本核算還不具備財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，滿足不了成本核算的要求。比如：在會(huì)計(jì)核算期間上采用的日歷年度與高校培養(yǎng)學(xué)生的周期不一致；在會(huì)計(jì)科目設(shè)置上缺少對(duì)固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行核算的科目等。這些問(wèn)題都很復(fù)雜，需要進(jìn)一步研究。 （二）理論研究不成熟 目前，我國(guó)對(duì)教育成本的研究還不成熟、不完善，在對(duì)教育成本概念

8、的界定、教育成本核算對(duì)象及項(xiàng)目設(shè)置和成本所包括的內(nèi)容范圍等方面仍存在著分歧。比如，培養(yǎng)成本到底怎么核算，什么是正常運(yùn)行成本，怎么折扣；學(xué)校用地到底算不算學(xué)校成本；高校退休教職工的工資費(fèi)用，是否屬于高校教育成本的范圍等，所有這些都尚未能提供統(tǒng)一的制度進(jìn)行規(guī)范和核算。 造成這一現(xiàn)象的主要原因是：一方面是理論研究者的視角不一致；另一方面，理論研究者缺乏對(duì)高校實(shí)際狀況的了解，缺乏與實(shí)踐工作者的交流溝通。 （三）大多數(shù)高校財(cái)務(wù)人員都缺乏教育成本核算的意識(shí) 1.對(duì)高校進(jìn)行考核的各種評(píng)價(jià)指標(biāo)不含經(jīng)濟(jì)效益成本指標(biāo)，導(dǎo)致大多數(shù)高校在成本核算方面，外無(wú)壓力，內(nèi)無(wú)動(dòng)力。國(guó)家及地方教育主管部門對(duì)高校的考核，強(qiáng)調(diào)的是教

9、育投入總量指標(biāo)和教學(xué)質(zhì)量指標(biāo)，沒(méi)有考慮在同等教學(xué)質(zhì)量下教學(xué)資源投入量的比較，即經(jīng)濟(jì)效益的考核。2.高校仍然是以財(cái)政撥款為主，而且在招生市場(chǎng)上處于賣方市場(chǎng)。隨著招生規(guī)模不斷擴(kuò)大，經(jīng)費(fèi)的不足只會(huì)促使高校為爭(zhēng)取更多的教育經(jīng)費(fèi)努力開(kāi)辟財(cái)源，但卻很少“節(jié)流”，成本意識(shí)淡薄，成本管理弱化，缺乏向管理要效益的內(nèi)部管理機(jī)制。3.高校以前沒(méi)有進(jìn)行過(guò)成本核算，需要對(duì)一些會(huì)計(jì)資料進(jìn)行整理，對(duì)一些固定資產(chǎn)進(jìn)行重新評(píng)估，這可能會(huì)給高校財(cái)務(wù)工作帶來(lái)一定困難與麻煩，為避免這一麻煩，高校不愿意主動(dòng)進(jìn)行成本核算。 三、加強(qiáng)高校成本核算的對(duì)策與建議 （一）進(jìn)行高校成本核算制度的改革 高校進(jìn)行成本核算，可以借鑒企業(yè)成本核算的一些基

10、本原理、原則、操作程序，結(jié)合高校的特點(diǎn)，在現(xiàn)行高校財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)核算體系的基礎(chǔ)上，構(gòu)建高校成本核算新的制度。 1. 以學(xué)年制作為高校成本計(jì)算周期。 高校的教學(xué)是按學(xué)年組織的，政府對(duì)教育的撥款是按學(xué)年(年度)撥付的，學(xué)費(fèi)也是按學(xué)年收取的。因此，只有允許高校將會(huì)計(jì)年度按學(xué)年確定，才能使高校的教育成本核算年度與學(xué)生培養(yǎng)周期保持一致，因此可將每年9月1日至8月31日作為成本計(jì)算周期。但按這一思路，由于政府財(cái)政年度為公歷年度，會(huì)使學(xué)校會(huì)計(jì)年度與政府財(cái)政年度不能保持一致，不利于政府部門對(duì)教育經(jīng)費(fèi)的年度統(tǒng)計(jì)。為解決這一問(wèn)題，可以要求學(xué)校按每月的會(huì)計(jì)報(bào)表，形成1-12月的公歷年度會(huì)計(jì)報(bào)告上報(bào)，以滿足政府部門的

11、需要。 2. 以權(quán)責(zé)發(fā)生制為確定當(dāng)期收益與成本的記賬基礎(chǔ)。 高校實(shí)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度要求以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。但采取收付實(shí)現(xiàn)制只能反映一定時(shí)期的收入、支出及其構(gòu)成，檢查國(guó)家預(yù)算中教育經(jīng)費(fèi)的執(zhí)行情況及其結(jié)果，因其沒(méi)有嚴(yán)格地劃分經(jīng)費(fèi)發(fā)生的受益期間，不能進(jìn)行高校的成本核算。高校的事業(yè)收入和支出在相鄰的會(huì)計(jì)期間是相互交錯(cuò)的。每一年在下半年收取學(xué)費(fèi)，但學(xué)費(fèi)是當(dāng)年下半年和次年上半年的收入；當(dāng)年的支出中特別是教學(xué)設(shè)備支出、圖書支出等是以后各個(gè)年度共同受益的，因此，可考慮混合采用權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制：凡是涉及到屬于教育成本核算范圍的收入和費(fèi)用支出的業(yè)務(wù)，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制作為記賬基礎(chǔ)；凡是涉及不屬于教育

12、成本核算范圍的收入和費(fèi)用支出的業(yè)務(wù)，采用收付實(shí)現(xiàn)制作為記賬基礎(chǔ)。 3. 以按實(shí)際成本計(jì)價(jià)作為會(huì)計(jì)核算的基本原則。 實(shí)際成本是指培養(yǎng)不同層次人才實(shí)際投入的人、財(cái)、物的貨幣表現(xiàn)值。實(shí)際成本計(jì)價(jià)是一種按照企業(yè)成本核算的原理、原則和相關(guān)制度規(guī)定進(jìn)行的教育成本核算的方法。 目前，高校的教育成本核算的方法多種多樣，但對(duì)教育成本的核算都不全面、不準(zhǔn)確。高校在進(jìn)行教育成本核算時(shí)，凡不屬于成本核算范圍的費(fèi)用，必須予以剔除，如“獨(dú)生子女費(fèi)”、“離退休人員費(fèi)”、“撫恤費(fèi)”等。同時(shí)，應(yīng)對(duì)使用的資產(chǎn)分別按其磨損程度將其磨損的費(fèi)用攤?cè)虢逃杀?，如，教學(xué)（科研）人員的工資及福利費(fèi)可按各成本計(jì)算對(duì)象消耗的教學(xué)（科研）學(xué)時(shí)的比

13、例分配；教學(xué)設(shè)備折舊費(fèi)和修理費(fèi)可按各成本計(jì)算對(duì)象消耗的教學(xué)、實(shí)驗(yàn)學(xué)時(shí)的比例分配；教學(xué)管理費(fèi)用可借鑒工業(yè)會(huì)計(jì)中的工時(shí)法、工資法、直接費(fèi)用法來(lái)分配等，這種按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的核算方法，簡(jiǎn)便且結(jié)果也較準(zhǔn)確。 （二）加強(qiáng)信息交流、溝通，建立健全統(tǒng)一的高校教育成本核算制度 高校教育成本核算是一項(xiàng)復(fù)雜的工作，它在記賬基礎(chǔ)、賬戶設(shè)置、會(huì)計(jì)報(bào)表等方面與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度存在著許多矛盾。要客觀評(píng)價(jià)高校的辦學(xué)成本，必須由國(guó)家教育主管部門牽頭組織人力和物力開(kāi)展研究，制定統(tǒng)一的核算原則和方法，在符合通用財(cái)務(wù)準(zhǔn)則的前提下，編制一套新的包括高校教育成本核算內(nèi)容的行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，并要求全國(guó)各高校統(tǒng)一按照新成本核算制度開(kāi)展教育

14、成本核算。在統(tǒng)一的高校教育成本核算制度下開(kāi)展核算，可以充分利用核算結(jié)果來(lái)比較和分析各高校的辦學(xué)成本，并結(jié)合其他指標(biāo)來(lái)考核各高校的辦學(xué)績(jī)效，從而促進(jìn)辦學(xué)效益的提高。 因此，建議教育成本理論研究者多交流、多溝通，多深入實(shí)踐，在高校教育成本核算的有關(guān)問(wèn)題上盡快達(dá)成一致的觀點(diǎn)，給高校成本核算以比較合理、標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一的指導(dǎo)。 （三）完善高等學(xué)校辦學(xué)水平評(píng)估指標(biāo)體系 目前，對(duì)各高等學(xué)校辦學(xué)水平評(píng)估指標(biāo)體系中，主要以辦學(xué)水平、辦學(xué)質(zhì)量指標(biāo)為主，它們是社會(huì)對(duì)高校能力和實(shí)力認(rèn)可程度的體現(xiàn)，高考考生把它當(dāng)成選擇高校的重要向?qū)?，政府和社?huì)把它視為合理配置教育資源的重要依據(jù)；高等學(xué)校把它看作評(píng)價(jià)自身教學(xué)質(zhì)量和教學(xué)實(shí)力的一個(gè)客觀標(biāo)準(zhǔn)。但大部分高校都忽視了對(duì)自身教育成本核算考核。因此，建議在高等學(xué)校辦學(xué)水平評(píng)估指標(biāo)體系中增設(shè)教育成本核算考核指標(biāo)，并加大指標(biāo)權(quán)重，這樣，可以增強(qiáng)學(xué)校進(jìn)行成本核算的外在壓力，目的在于增強(qiáng)學(xué)校成本意識(shí)，提高學(xué)校資金利用效率，促進(jìn)高等學(xué)校財(cái)務(wù)管理科學(xué)化、規(guī)范化。 開(kāi)展高校教育成