中美石油天然氣會(huì)計(jì)研究比較及思考

1、中美石油天然氣會(huì)計(jì)研究比較及思考     摘要：石油天然氣行業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，其特殊性值得我們關(guān)注。文章重點(diǎn)將我國(guó)頒布的石油天然氣開(kāi)采準(zhǔn)則與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行比較，并提出了幾點(diǎn)自己的看法，以期對(duì)我國(guó)石油天然氣會(huì)計(jì)的完善有所貢獻(xiàn)。關(guān)鍵詞：油氣會(huì)計(jì)；準(zhǔn)則；比較；建議 石油天然氣行業(yè)對(duì)一個(gè)國(guó)家的國(guó)民經(jīng)濟(jì)和世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展都具有舉足輕重的影響，由于它本身具有高投資、高風(fēng)險(xiǎn)、高回報(bào)、產(chǎn)量遞減、成本遞增等特點(diǎn)，需要特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)范。我國(guó)已經(jīng)頒布了石油天然氣開(kāi)采準(zhǔn)則，但還存在一些不完善的地方，本文就中美在油氣會(huì)計(jì)方

2、面的研究進(jìn)行比較，希望對(duì)我國(guó)油氣會(huì)計(jì)的發(fā)展有所幫助。 一、中美油氣會(huì)計(jì)研究歷史比較 自20世紀(jì)初，美國(guó)就開(kāi)始研究油氣會(huì)計(jì)理論。到60年代中期，會(huì)計(jì)界開(kāi)始關(guān)注油氣生產(chǎn)公司采用的各種會(huì)計(jì)方法。1973年的阿拉伯石油禁運(yùn)引起美國(guó)公眾和國(guó)會(huì)對(duì)油氣行業(yè)的關(guān)注，促使FASB加快對(duì)油氣會(huì)計(jì)的研究。1977年12月，F(xiàn)ASB頒布了第19號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告油氣生產(chǎn)公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告，這是美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則歷史上第一次就油氣行業(yè)特殊資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、礦區(qū)權(quán)益轉(zhuǎn)讓中的收益決定及揭示等問(wèn)題作出全面、系統(tǒng)的規(guī)定。以后，F(xiàn)ASB又相繼頒布了第25，69，95，109，121號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則文件，對(duì)油氣活動(dòng)進(jìn)行規(guī)范。特別是第69號(hào)公告

3、油氣生產(chǎn)公司的披露，詳細(xì)規(guī)定了油氣生產(chǎn)活動(dòng)的披露要求?，F(xiàn)在，美國(guó)已形成較完整的油氣活動(dòng)的會(huì)計(jì)核算體系。 我國(guó)在20世紀(jì)80年代以前，油氣會(huì)計(jì)并沒(méi)有得到足夠的重視，石油企業(yè)也是采用當(dāng)時(shí)頒布的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度。進(jìn)入80年代，只有少數(shù)幾個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)者，開(kāi)始對(duì)油氣會(huì)計(jì)進(jìn)行研究，主要是對(duì)國(guó)外特別是美國(guó)的油氣會(huì)計(jì)研究成果進(jìn)行介紹。90年代中期以后，會(huì)計(jì)界開(kāi)始關(guān)注油氣會(huì)計(jì)研究，1999年，財(cái)政部組織課題組對(duì)“油氣會(huì)計(jì)問(wèn)題研究”進(jìn)行探討，標(biāo)志著我國(guó)油氣會(huì)計(jì)的研究步入正軌，得到了政府的重視。2006年2月15號(hào)，財(cái)政部公布了38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中，第27項(xiàng)是關(guān)于油氣開(kāi)采的。 二、中美油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容比較 從1977年

4、開(kāi)始，F(xiàn)ASB已經(jīng)制定了6個(gè)關(guān)于油氣會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則，涉及油氣生產(chǎn)活動(dòng)的資本化成本，礦區(qū)取得、勘探、開(kāi)發(fā)、生產(chǎn)成本發(fā)生時(shí)的會(huì)計(jì)處理，資本化成本的處理，礦區(qū)轉(zhuǎn)讓和相關(guān)交易，所得稅的會(huì)計(jì)處理，探明礦區(qū)的減損測(cè)試和資本化的勘探開(kāi)發(fā)成本，全部成本下的資本化利息，披露以及相關(guān)的名詞解釋。而我國(guó)在2006年頒布了第27號(hào)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則石油天然氣開(kāi)采，這是我國(guó)第一個(gè)關(guān)于油氣活動(dòng)的準(zhǔn)則，它用于規(guī)范油氣開(kāi)采活動(dòng)，包括礦區(qū)權(quán)益的取得以及油氣的勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)，下面主要從這幾個(gè)方面的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行比較。 （一）礦區(qū)權(quán)益的會(huì)計(jì)處理比較 我國(guó)認(rèn)為，礦區(qū)權(quán)益，是企業(yè)取得的在礦區(qū)內(nèi)勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)油氣的權(quán)利。而FASB認(rèn)為，礦區(qū)權(quán)益

5、包括所有權(quán)、租約、特許權(quán)或其他一些根據(jù)權(quán)益轉(zhuǎn)讓條款所獲得的開(kāi)采油氣資源的權(quán)益；也包括礦費(fèi)權(quán)益，以油氣實(shí)物形式支付的生產(chǎn)報(bào)酬和其他一些非作業(yè)性的礦產(chǎn)權(quán)益；還包括企業(yè)與外國(guó)政府或權(quán)力機(jī)構(gòu)簽訂的一些協(xié)議中所規(guī)定的權(quán)益，但是礦區(qū)不包括企業(yè)購(gòu)買油氣權(quán)利的供應(yīng)協(xié)議或合同。兩者都認(rèn)為，礦區(qū)權(quán)益為開(kāi)采油氣的權(quán)利，同時(shí)為取得礦區(qū)權(quán)益而發(fā)生的成本應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。但是，F(xiàn)ASB的規(guī)定更為詳盡，明確指出了勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)油氣的權(quán)利具體包括什么，這給企業(yè)在實(shí)務(wù)操作上提供了方便。 對(duì)探明礦區(qū)權(quán)益的攤銷，我國(guó)認(rèn)為，應(yīng)該采用產(chǎn)量法或年限平均法，可任選一種方法，而FASB認(rèn)為，應(yīng)采用單位產(chǎn)量法進(jìn)行攤銷，以使每單位產(chǎn)量和

6、未攤銷的取得成本相對(duì)應(yīng)，只有在沒(méi)辦法確定開(kāi)采權(quán)益所擁有的儲(chǔ)量數(shù)量時(shí)，才可以使用產(chǎn)量法以外的方法計(jì)提折耗。同時(shí)，F(xiàn)ASB還明確提出產(chǎn)量法下的攤銷率應(yīng)根據(jù)需要進(jìn)行修改，每年至少修改一次。但我國(guó)則無(wú)這方面的要求，這有可能致使企業(yè)因計(jì)算攤銷率麻煩而使用以前的攤銷率，造成會(huì)計(jì)信息的不準(zhǔn)確。 對(duì)礦區(qū)權(quán)益的減值，我國(guó)要求，探明礦區(qū)權(quán)益的減值遵循資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，未探明礦區(qū)權(quán)益應(yīng)當(dāng)至少每年進(jìn)行一次減值測(cè)試，并規(guī)定將公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為減值損失。而FASB要求，定期對(duì)未探明礦區(qū)權(quán)益進(jìn)行減值測(cè)試，并列舉了幾種可能遭受損失的情況。對(duì)減損的確認(rèn)，F(xiàn)ASB規(guī)定可通過(guò)評(píng)價(jià)備抵賬戶或通過(guò)礦區(qū)的攤銷來(lái)實(shí)現(xiàn)。另外，當(dāng)未

7、探明礦區(qū)轉(zhuǎn)為探明礦區(qū)后，F(xiàn)ASB規(guī)定已確認(rèn)的減損礦區(qū)的凈值應(yīng)劃為探明礦區(qū)或?qū)備N儲(chǔ)量的總的取得成本重新劃分，而我國(guó)規(guī)定，應(yīng)按照賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為探明礦區(qū)權(quán)益。 （二）油氣勘探的會(huì)計(jì)處理比較 油氣勘探，是為了識(shí)別勘探區(qū)域或探明油氣儲(chǔ)量而進(jìn)行的地質(zhì)調(diào)查、地球物理勘探、鉆探活動(dòng)以及其他相關(guān)活動(dòng)。我國(guó)認(rèn)為，勘探支出包括鉆井勘探支出和非鉆井勘探支出。發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的，應(yīng)予資本化，未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的，應(yīng)費(fèi)用化，即將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)部分井段發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量，相關(guān)的支出予以資本化，非相關(guān)支出費(fèi)用化，符合配比原則。 FASB認(rèn)為，勘探涉及確定將要檢查的區(qū)塊和對(duì)認(rèn)為有油氣儲(chǔ)量前

8、景的區(qū)塊進(jìn)行檢驗(yàn)，包括鉆勘探井和勘探參數(shù)井?？碧劫M(fèi)用包括折舊和輔助設(shè)備、設(shè)施的操作費(fèi)用和其他勘探活動(dòng)發(fā)生的費(fèi)用?？碧劫M(fèi)用應(yīng)根據(jù)是否找到探明儲(chǔ)量來(lái)確定進(jìn)行費(fèi)用化或資本化。同時(shí)，F(xiàn)ASB也允許完全成本法作為油氣資產(chǎn)計(jì)價(jià)的方法。在油氣勘探的會(huì)計(jì)處理上，我國(guó)與FASB的處理大致相同，只是具體的表述存在一定的差別。唯一的一點(diǎn)不同是，我國(guó)只能采用成果法核算油氣勘探成本。 （三）油氣開(kāi)發(fā)的會(huì)計(jì)處理比較 油氣開(kāi)發(fā)，是為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關(guān)設(shè)施的活動(dòng)。我國(guó)認(rèn)為，油氣開(kāi)發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)予以資本化，作為油氣開(kāi)發(fā)形成的井及相關(guān)設(shè)施的成本，主要包括：鉆前準(zhǔn)備支出，井的設(shè)備購(gòu)置和建造支出，購(gòu)

9、建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出，購(gòu)建其他設(shè)施發(fā)生的支出。另外，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，才作為油氣開(kāi)發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出，不作為開(kāi)發(fā)支出。FASB認(rèn)為，開(kāi)發(fā)費(fèi)用是為使得探明儲(chǔ)量具備開(kāi)采條件并建造提取、處理、聚集和儲(chǔ)藏油氣的設(shè)施而發(fā)生的費(fèi)用。開(kāi)發(fā)費(fèi)用包括折舊和一些輔助設(shè)備和設(shè)施的操作費(fèi)用和進(jìn)行開(kāi)發(fā)活動(dòng)的其他費(fèi)用，包括取得途徑并為鉆井準(zhǔn)備井位，鉆并裝備開(kāi)發(fā)井、開(kāi)發(fā)參數(shù)井和服務(wù)井，取得、建造和安裝生產(chǎn)設(shè)施，建立提高采收率的系統(tǒng)。開(kāi)發(fā)成本是作為井及相關(guān)設(shè)備、設(shè)施成本的一部分被資本化，因此，無(wú)論鉆井是否成功，所有鉆和裝備開(kāi)發(fā)井、開(kāi)發(fā)參數(shù)井和服務(wù)井的成本都將被資本化。在油氣開(kāi)發(fā)的會(huì)計(jì)處理上，我國(guó)與FASB對(duì)開(kāi)發(fā)成本的規(guī)定基本一致，