對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的思考

1、對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的思考    摘要：內(nèi)部審計(jì)是改善企業(yè)的內(nèi)部管理效率的效果，提升風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力的有效途徑。但是，由于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)缺乏獨(dú)立性，嚴(yán)重影響了其職能的發(fā)揮。本文分別從內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性和人員客觀性兩個(gè)方面，對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性展開研究，希望通過提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的健康發(fā)展，提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理能力。    關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；獨(dú)立性；客觀性     2003年中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范之后，企業(yè)按照準(zhǔn)則要求，普遍建立

2、起了內(nèi)部審計(jì)制度。但是，內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施過程中，還存在獨(dú)立性概念不明確、機(jī)構(gòu)歸屬不統(tǒng)一等問題，亟待加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性研究，探討內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施過程中存在的問題，并采取有力的措施，提高內(nèi)部審計(jì)的有效性。一、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性存在的問題20 世紀(jì)90 年代中期起，由于內(nèi)部審計(jì)無法與企業(yè)目標(biāo)相契合，內(nèi)部審計(jì)出現(xiàn)了嚴(yán)重的生存危機(jī)。西方國(guó)家不少企業(yè)，特別是一些大公司解雇了內(nèi)部審計(jì)人員，將日常內(nèi)部審計(jì)工作完全或部分轉(zhuǎn)由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或管理咨詢公司擔(dān)當(dāng)。（一）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性不強(qiáng)獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)的靈魂和前提，它是內(nèi)部審計(jì)人員自主地開展工作的保證，是提高內(nèi)部審計(jì)效果的基礎(chǔ)。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第22號(hào)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性

3、與客觀性指出，獨(dú)立性是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)，不存在影響內(nèi)部審計(jì)客觀性的利益沖突的狀態(tài)。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的歸屬，目前主要有兩種觀點(diǎn)，第一是內(nèi)部審計(jì)歸最高管理層領(lǐng)導(dǎo)，第二是內(nèi)部審計(jì)歸審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)。至于其他觀點(diǎn)，如內(nèi)部審計(jì)歸屬于財(cái)務(wù)部門或者歸屬于財(cái)務(wù)經(jīng)理，因?yàn)楠?dú)立性沒有保證，已被摒棄。內(nèi)部審計(jì)歸屬不統(tǒng)一，說明內(nèi)部審計(jì)到底代表誰(shuí)，監(jiān)督誰(shuí)等基本理論問題還沒有得到清楚地解決。內(nèi)部審計(jì)歸屬其實(shí)是一個(gè)兩難的問題。內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)的一個(gè)職能部門，能夠使內(nèi)部審計(jì)接近經(jīng)營(yíng)管理層，容易得到管理層和企業(yè)其他職能部門的支持和理解，有利于為經(jīng)營(yíng)決策提供服務(wù)。但是，由于內(nèi)部審計(jì)是在企業(yè)管理層的直接領(lǐng)導(dǎo)下開展

4、工作的，其人員配置、職務(wù)升遷、工作地位及經(jīng)濟(jì)待遇等都是由企業(yè)決定的，其獨(dú)立性不可避免地受到管理層的制約。（二）內(nèi)部審計(jì)人員客觀性不強(qiáng)作為企業(yè)內(nèi)部的職能部門和內(nèi)部人員，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員執(zhí)業(yè)的客觀性受內(nèi)部因素影響較大，降低了內(nèi)部審計(jì)的效率。內(nèi)部審計(jì)部門與企業(yè)其他職能部門一樣，都在管理層領(lǐng)導(dǎo)下展開工作的，不可避免的受管理層意志所左右，加之內(nèi)部審計(jì)人員作為本單位人員與其他職能部門和人員存在千絲萬縷的關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)人員很難站在客觀、公允的立場(chǎng)上對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況做出客觀、公正、合理、合法的評(píng)價(jià)。特別是面對(duì)領(lǐng)導(dǎo)參與或法人違紀(jì)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)往往無能為力。在這種情況下，作為企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員，如若服從于領(lǐng)導(dǎo)意志，

5、不能對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)有效的監(jiān)控，不能做出真實(shí)客觀的評(píng)價(jià)而出具虛假內(nèi)部審計(jì)報(bào)告，這就會(huì)埋下巨大的隱患。如若不服從領(lǐng)導(dǎo)意志，做出的審計(jì)處理決定也會(huì)因管理體制上的制約，而得不到有效的貫徹執(zhí)行，久而久之，內(nèi)部審計(jì)便失去了權(quán)威性，成為企業(yè)可有可無的職能部門。此外，內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)較低，知識(shí)結(jié)構(gòu)不合理，不具備對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及管理效率和效果進(jìn)行客觀的判斷的能力。調(diào)查顯示，我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員中有71 %以上是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)專業(yè)畢業(yè)，法律、統(tǒng)計(jì)、金融以及企業(yè)管理專業(yè)畢業(yè)的占14 %，機(jī)械制造和建筑專業(yè)畢業(yè)的各占4 %。說明我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員普遍對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)、會(huì)計(jì)法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)法、稅法、審

6、計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部控制制度等領(lǐng)域的知識(shí)比較熟悉；對(duì)公司治理、戰(zhàn)略管理、管理會(huì)計(jì)與管理審計(jì)、組織行為與管理溝通、風(fēng)險(xiǎn)管理、信息系統(tǒng)及其審計(jì)等領(lǐng)域的知識(shí)不熟悉。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員的勝任能力與開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的要求還存在比較大的差距。（三）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能與地位不匹配我國(guó)相關(guān)法規(guī)對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)監(jiān)督能力的定位是比較高的，但是卻沒有賦予其相應(yīng)的獨(dú)立性基礎(chǔ)。如企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引內(nèi)部審計(jì)（草案）要求內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)受董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，定期向董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級(jí)管理層遞交工作報(bào)告。但是企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引內(nèi)部審計(jì)（草案）只有“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能與財(cái)務(wù)部門

7、合暑辦公”的規(guī)定，只能保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)信息的形成發(fā)揮有效的監(jiān)督作用，并不能確保內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不受制于管理層。在內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不能獨(dú)立于管理層的情況下，硬性要求將管理層置于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督之下，只能使內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督流于形式。二、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的措施2001 年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)（IIA）發(fā)布內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)（IIAS）提出的內(nèi)部審計(jì)定義，用“獨(dú)立、客觀”取代了“獨(dú)立”，改變了對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的看法，厘清了內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性與外部審計(jì)獨(dú)立性的區(qū)別，確立了客觀性在內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中的主導(dǎo)地位。獨(dú)立性是客觀性是的前提，客觀性是獨(dú)立性的目的。獨(dú)立性的價(jià)值在于為內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)創(chuàng)造無任何利益沖突的環(huán)境，使內(nèi)

8、部審計(jì)人員保持客觀的態(tài)度和精神狀態(tài)?？梢姡?dú)立性分獨(dú)立性和客觀性，前者是就內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)而言的，后者是就內(nèi)部審計(jì)人員而言的。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性與其機(jī)構(gòu)隸屬關(guān)系相關(guān)，審計(jì)人員的客觀性與其職業(yè)能力和職業(yè)品德相關(guān)。（一）提高內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性實(shí)征研究表明，內(nèi)部審計(jì)的效率與其獨(dú)立性相關(guān)，而內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性又與其隸屬關(guān)系的層次相關(guān)。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性取決于內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中處于什么樣的地位，與其他職能部門之間存在著怎樣的制衡關(guān)系。就國(guó)際范圍而言，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通常直接隸屬于企業(yè)董事會(huì)或總經(jīng)理。董事會(huì)作為企業(yè)的最高經(jīng)營(yíng)決策機(jī)構(gòu)，擁有最高權(quán)威；總經(jīng)理作為企業(yè)決策執(zhí)行系統(tǒng)的最高領(lǐng)導(dǎo)，也擁有非常高的權(quán)威。實(shí)證研究還

9、表明，在董事會(huì)或總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)，有利于保持內(nèi)審機(jī)構(gòu)較強(qiáng)的獨(dú)立性和較高的權(quán)威性，從而有利于內(nèi)部審計(jì)職能作用的有效發(fā)揮。為此，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范第二十九條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)“保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有相應(yīng)的獨(dú)立性，并配備與履行內(nèi)部審計(jì)職能相適應(yīng)的人員和工作條件。內(nèi)部審計(jì)機(jī)     構(gòu)不得置于財(cái)會(huì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)之下或者與財(cái)會(huì)機(jī)構(gòu)合署辦公。”內(nèi)部審計(jì)的歸屬問題本質(zhì)上屬于獨(dú)立性問題，即內(nèi)部審計(jì)到底應(yīng)當(dāng)獨(dú)立到什么程度。其實(shí)獨(dú)立性只是相對(duì)的，如果把內(nèi)部審計(jì)拔高到與管理層并列的層次，歸審計(jì)委員會(huì)直接領(lǐng)導(dǎo)，等于否定了內(nèi)部審計(jì)存在的價(jià)值?？梢?，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在單位中的地位越

10、高，并且能與所依靠的領(lǐng)導(dǎo)保持非常密切的聯(lián)系，這樣就有利于保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。所以，為提高我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性，企業(yè)應(yīng)當(dāng)保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在單位處于較高的地位，而且受企業(yè)主要負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)。（二）提高內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性客觀性原則要求，內(nèi)部審計(jì)人員在從事內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持以事實(shí)為依據(jù)，保持公正、不偏不倚的精神狀態(tài)。為此，內(nèi)部審計(jì)必須有專職的審計(jì)人員，不能由其他業(yè)務(wù)部門，特別是會(huì)計(jì)部門人員兼任。只有這樣才能在規(guī)定的權(quán)限內(nèi)，獨(dú)立行使職權(quán)，完成規(guī)定的任務(wù)。為了持續(xù)性地保持內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性，應(yīng)當(dāng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員定期進(jìn)行輪換，以防止內(nèi)部審計(jì)人員舞弊和改善審計(jì)質(zhì)量；內(nèi)部審計(jì)人員不得參

11、與經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，內(nèi)部審計(jì)人員在履行職責(zé)時(shí)，必須嚴(yán)格遵守內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則及內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)制定的其他規(guī)定，應(yīng)當(dāng)了解內(nèi)審人員與被審計(jì)部門間的利益沖突和潛在矛盾，內(nèi)部審計(jì)人員在履行職責(zé)時(shí)，不能收受任何有損自己職業(yè)判斷的有價(jià)值的物品等。（三）明確內(nèi)部審計(jì)的職能定位鑒于審計(jì)委員會(huì)和監(jiān)事會(huì)的存在，內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能只能定位于對(duì)管理層的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，并對(duì)各級(jí)管理層的受托責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督。為了使內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與其監(jiān)督職能相匹配，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)受最高管理層直接領(lǐng)導(dǎo)并向最高管理層負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題，視具體情況，可以直接向?qū)徲?jì)委員會(huì)或者董事會(huì)報(bào)告。IIA認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在職能上向董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)報(bào)告, 在行政上向CEO報(bào)告是一種理想的結(jié)構(gòu)?？梢?，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下，定期向董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高級(jí)管理層遞交工作報(bào)告，這種報(bào)告關(guān)系特別