管理需要是內(nèi)部控制發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)因

1、管理需要是內(nèi)部控制發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)因        管理同時(shí)誕生：萌芽期的內(nèi)部牽制人類社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展史中，早已存在著內(nèi)部控制的基本思想和初級(jí)形式內(nèi)部牽制。遠(yuǎn)在公元前3600年的美索不達(dá)米亞文化的記載中，就可找到內(nèi)部牽制的蹤跡。在當(dāng)時(shí)極為粗糙的財(cái)務(wù)管理活動(dòng)中，記錄員要核對(duì)付款清單，并在付款清單上打上“點(diǎn)、勾、圈”等核對(duì)符號(hào)，表明檢察賬目的工作已經(jīng)完成。這表示簡(jiǎn)單的內(nèi)部牽制措施已經(jīng)出現(xiàn)在原始的會(huì)計(jì)實(shí)踐中。當(dāng)時(shí)的內(nèi)部牽制活動(dòng)僅是由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展、管理需要產(chǎn)生的自覺不自覺的活動(dòng)。人們從未對(duì)內(nèi)部牽制本身的重要性和必要性加以認(rèn)識(shí)，提出某

2、些見解，僅是憑經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行著最粗糙最簡(jiǎn)單的內(nèi)部牽制活動(dòng)。到了13世紀(jì)末，會(huì)計(jì)上出現(xiàn)了復(fù)式簿記之后，內(nèi)部牽制的發(fā)展有了新的進(jìn)步。在當(dāng)時(shí)，作為會(huì)計(jì)控制的復(fù)式簿記是以單純的記賬人與保管人相分離的職責(zé)分工為基礎(chǔ)的。15世紀(jì)末，借貸復(fù)式記賬法在意大利出現(xiàn)。自此，開始對(duì)管理錢財(cái)物的不同崗位進(jìn)行分離，并利用其勾稽關(guān)系進(jìn)行交互核對(duì)以達(dá)到互相牽制的目的。20世紀(jì)初期，西方資本主義經(jīng)濟(jì)得到了較大發(fā)展，股份有限公司的規(guī)模不斷擴(kuò)大，內(nèi)部分工越來越細(xì)，生產(chǎn)資料所有者和經(jīng)營(yíng)者相互分離。為了保護(hù)資產(chǎn)，保證會(huì)計(jì)紀(jì)錄的正確性，提高管理水平以在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中獲勝，一些企業(yè)逐步摸索出一些組織、調(diào)節(jié)、制約和檢查企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的辦法，即按照人

3、們的主觀設(shè)想建立內(nèi)部牽制制度，以防范和揭露錯(cuò)誤。所謂的內(nèi)部牽制是指企業(yè)內(nèi)部明確各方面的權(quán)限、職責(zé)，便于在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中相互聯(lián)系、相互制約、自動(dòng)檢驗(yàn)錯(cuò)誤、防止舞弊的一種控制機(jī)制。基于該內(nèi)部牽制定義建立起來的會(huì)計(jì)工作制度，就叫做內(nèi)部牽制制度。至此，內(nèi)部牽制開始走向成熟。這段時(shí)期的內(nèi)部牽制，基本上是輔助會(huì)計(jì)職能，以查錯(cuò)防弊為目的，以職務(wù)分離和交互核對(duì)為手法。人們對(duì)上述內(nèi)部牽制的基本思想查錯(cuò)防弊，長(zhǎng)期以來沒有根本的異議，以致在現(xiàn)代的內(nèi)部牽制理論中，內(nèi)部牽制仍占有相當(dāng)重要的地位，并成為現(xiàn)代內(nèi)部控制理論中有關(guān)組織控制、職務(wù)分離的雛形。企業(yè)管理的產(chǎn)物：發(fā)展期的內(nèi)部牽制制度20世紀(jì)初期已經(jīng)基本確立的內(nèi)部牽制制度雖

4、然對(duì)于企業(yè)管理起了很大作用，但隨著企業(yè)規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展，其不完善之處也愈加顯露出來。尤其是20世紀(jì)30年代出現(xiàn)的世界性經(jīng)濟(jì)大危機(jī)，迫使許多企業(yè)加強(qiáng)了對(duì)生產(chǎn)的控制與監(jiān)督，促使企業(yè)的內(nèi)部控制工作進(jìn)一步超越會(huì)計(jì)及財(cái)務(wù)范疇，深入到企業(yè)所有部門及整個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)。20世紀(jì)40年代，特別是第二次世界大戰(zhàn)后，西方一些國(guó)家由于資本過于集中、市場(chǎng)國(guó)際化、貿(mào)易國(guó)際化，使企業(yè)規(guī)模迅速擴(kuò)大，業(yè)務(wù)日益繁雜。企業(yè)管理當(dāng)局不可能事必躬親，必須建立健全與之相適應(yīng)的管理制度和控制制度，使企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)程序化、標(biāo)準(zhǔn)化，人員職責(zé)分工制度化，一切經(jīng)濟(jì)手續(xù)執(zhí)行規(guī)范化，以做到相互促進(jìn)，相互制約，防止錯(cuò)誤和舞弊發(fā)生。而且，隨著

5、分支機(jī)構(gòu)的出現(xiàn)，也要求企業(yè)建立內(nèi)部控制，以確保會(huì)計(jì)程序的統(tǒng)一性和運(yùn)用會(huì)計(jì)程序的一致性，及驗(yàn)證各分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和利潤(rùn)中心的報(bào)告。所有這些都對(duì)企業(yè)管理提出了建立健全人員條件、檢查標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部審計(jì)等控制措施的要求，并促使內(nèi)部控制從對(duì)單項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行獨(dú)立控制為主面向?qū)θ拷?jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行系統(tǒng)控制為主發(fā)展，進(jìn)而形成包括組織機(jī)構(gòu)、崗位責(zé)任、人員條件、業(yè)務(wù)程序、處理手續(xù)、檢查標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的嚴(yán)密的控制系統(tǒng)。至此，內(nèi)部控制完成了其主體內(nèi)容的塑造過程。與此同時(shí)，管理理論的發(fā)展，也對(duì)促進(jìn)內(nèi)部控制的發(fā)展起了很大作用。在20世紀(jì)初，雖然管理學(xué)理論界已經(jīng)認(rèn)識(shí)到了內(nèi)部控制的重要作用，但往往將控制視為預(yù)防性的。在隨后的管

6、理理論發(fā)展中，人們由于對(duì)控制的認(rèn)識(shí)加深，意識(shí)到控制不應(yīng)是套在人們身上的枷鎖，而應(yīng)成為管理人員的助手。正是在這些管理理論的指導(dǎo)下，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者從內(nèi)部牽制原則出發(fā)，沿襲相互制約、相互檢查和相互協(xié)調(diào)的思想，嘗試著在組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)程序、處理手段等方面采取了一系列控制措施，對(duì)其所屬部門的人員及工作進(jìn)行組織、制約和調(diào)節(jié)，形成了許多新的管理控制方法。這些行之有效的管理方法逐漸確定下來，并在經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中發(fā)揮越來越大的組織和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的作用。這種較內(nèi)部牽制制度內(nèi)容更充實(shí)、范圍更廣泛、效果更顯著的管理體系，即是內(nèi)部控制制度的雛形。1963年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)下設(shè)的審計(jì)程序委員會(huì)發(fā)布的第33號(hào)審計(jì)程序說明書

7、對(duì)內(nèi)部控制定義作了表述，并明確將內(nèi)部控制劃分為會(huì)計(jì)控制和管理控制。前者的目的在于保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)，檢查會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和可靠性；后者的目的在于提高經(jīng)營(yíng)效率，促使有關(guān)人員遵守既定的管理方針，獨(dú)立審計(jì)師只負(fù)責(zé)檢查會(huì)計(jì)控制，不負(fù)責(zé)檢查管理控制。在這一階段內(nèi)部控制的主要發(fā)展就是在內(nèi)部牽制的基礎(chǔ)上逐步形成了內(nèi)部控制的思想并將內(nèi)部控制分為會(huì)計(jì)控制和管理控制兩部分，也可稱這一階段為內(nèi)部控制制度階段。內(nèi)部控制與管理一起迅速成長(zhǎng)：成熟期的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)第二次世界大戰(zhàn)后，以美國(guó)為首的世界各國(guó)相繼開始了影響深遠(yuǎn)的第三次科技革命。在這次科技革命中，以高科技知識(shí)為支撐的一批新興工業(yè)迅速成長(zhǎng)，這使企業(yè)對(duì)員工素質(zhì)的要求相應(yīng)提高，

8、“人”的因素的作用得到了極大的重視。與此同時(shí)，企業(yè)規(guī)模也更加龐大，大量混合聯(lián)合企業(yè)出現(xiàn)，跨國(guó)公司的分支機(jī)構(gòu)幾乎布滿全球。這些新情況的出現(xiàn)迫使企業(yè)不得不對(duì)其管理進(jìn)行一次徹底的變革。長(zhǎng)期以來，人們一直把組織結(jié)構(gòu)、人員素質(zhì)等因素作為企業(yè)控制的外部環(huán)境因素來對(duì)待。但此時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)者日益感到這些因素正是企業(yè)控制能否有效運(yùn)行的基礎(chǔ)。管理會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)、國(guó)際會(huì)計(jì)、企業(yè)管理等的發(fā)展成熟，也使企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)涵大大增加。內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)控制與管理控制的融合作用進(jìn)一步凸顯出來。經(jīng)濟(jì)環(huán)境的巨大變化促使理論界不斷進(jìn)行思索，而一些新學(xué)科的發(fā)展也對(duì)內(nèi)部控制的發(fā)展起到了推動(dòng)作用。由于受控制論和管理理論發(fā)展的影響，西方學(xué)術(shù)界在

9、對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行研究時(shí)，逐步發(fā)現(xiàn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制兩者是不可分割的、互相聯(lián)系的，這樣，內(nèi)部控制中原本分裂的會(huì)計(jì)控制逐步靠攏，以至后來人們提到內(nèi)部控制時(shí)，已不再對(duì)此加以嚴(yán)格區(qū)分。20世紀(jì)70年代，西方會(huì)計(jì)審計(jì)界研究的重點(diǎn)逐步從一般定義向具體內(nèi)容深化，并在美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則說明書第55號(hào)指出企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為合理保證企業(yè)特定目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而建立的各種政策和程序，明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)三要素控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)、控制程序及其內(nèi)涵。與以前的內(nèi)部控制定義相比，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)將控制環(huán)境納入內(nèi)部控制的范疇，而且不再區(qū)分會(huì)計(jì)控制與管理控制。而且，由于內(nèi)部控制的三個(gè)要素的劃分不是截然獨(dú)立的且涵蓋了企業(yè)內(nèi)部控制的所

10、有內(nèi)容，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)論貫徹了內(nèi)部控制的目標(biāo)，所有的內(nèi)部控制政策和程序都是圍繞著內(nèi)部控制目標(biāo)而設(shè)計(jì)和執(zhí)行的，因而又堅(jiān)持了控制論的觀點(diǎn)。                與管理的進(jìn)一步融合：內(nèi)部控制的完善COSO報(bào)告第三次科技革命對(duì)戰(zhàn)后經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了極大的推動(dòng)作用，但其對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的突出貢獻(xiàn)卻表現(xiàn)在20世紀(jì)80年代。此時(shí)，人類進(jìn)入了信息時(shí)代，信息與溝通在企業(yè)管理中日益重要。雖然在內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)論中提及的會(huì)計(jì)系統(tǒng)也反映出了信息溝通思想，但已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能

11、滿足現(xiàn)代企業(yè)對(duì)信息與溝通的需求。管理理論界在第二次世界大戰(zhàn)后也有了很大發(fā)展，出現(xiàn)了眾多的管理學(xué)派，如管理過程理論學(xué)派，社會(huì)系統(tǒng)理論學(xué)派，決策理論學(xué)派等。管理者及管理學(xué)者由于對(duì)管理學(xué)的研究方法和重點(diǎn)不同，極大地豐富了管理的內(nèi)涵、企業(yè)文化、組織機(jī)構(gòu)、信息與溝通等理論都有了進(jìn)一步發(fā)展。這些管理理論在20世紀(jì)70年代以后，一般都趨向成熟，為內(nèi)部控制內(nèi)容的豐富提供了幫助。進(jìn)入90年代后，正是受信息產(chǎn)業(yè)和高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)迅速發(fā)展的影響以及吸收了管理學(xué)的新思想，加上會(huì)計(jì)舞弊的不斷發(fā)生，一直對(duì)內(nèi)部控制研究十分重視的美國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)內(nèi)控更是重視有加。1992年，COSO委員會(huì)提出內(nèi)部控制整體框架的報(bào)告，1994年進(jìn)行了增

12、補(bǔ)。該整體框架包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)督五個(gè)要素。1996年美注協(xié)發(fā)布審計(jì)準(zhǔn)則說明書第78號(hào)，全面接受了COSO報(bào)告的內(nèi)容，并將內(nèi)部控制定義為：由一個(gè)企業(yè)的董事長(zhǎng)、管理層和其他人員實(shí)現(xiàn)的過程，旨在為下列目標(biāo)提供合理的保證： （1）財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性； （2）經(jīng)營(yíng)的效果和效率； （3）符合適用的法律和法規(guī)。COSO報(bào)告是在內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上提出，并首次把“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”和“信息與溝通”引入到內(nèi)部控制的要素中，對(duì)其進(jìn)行了理論創(chuàng)新。與以往的內(nèi)部控制理論相比，COSO報(bào)告更強(qiáng)調(diào)對(duì)企業(yè)進(jìn)行動(dòng)態(tài)控制，并突出強(qiáng)調(diào)了控制環(huán)境的重要性?？梢哉f，COSO報(bào)告是目前內(nèi)部控制最權(quán)威的理論。通過從社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、管理不斷進(jìn)步的角度來看內(nèi)部控制的發(fā)展，可以看出生產(chǎn)力的進(jìn)步提高了勞動(dòng)生產(chǎn)率，而勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高使企業(yè)不斷發(fā)展壯大，從而促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的前進(jìn)，這對(duì)企業(yè)管理的發(fā)展變革提出了內(nèi)在需求，內(nèi)部控制的發(fā)展也就成為必然。因此可以說，企業(yè)