2014年注冊會計師考試會計預(yù)習(xí)第二十五章知識點

1、知識點：合并財務(wù)報表概述合并財務(wù)報表2合并資產(chǎn)員債表合并利潤表種類二合并所有者權(quán)益變動龕1、合并現(xiàn)金流量表汰個別財務(wù)報表為基五出原則0-1怵性原則7重要性原則知識點：合并范圍的確定一、合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定（一）控制通常具有如下特征：1. 控制的主體是唯一的，不是兩方或多方。2. 控制的內(nèi)容是另一個企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的財務(wù)和經(jīng)營政策，這些財務(wù)和經(jīng)營政策一般是通過表決權(quán)來決定的3. 控制的目的是為了獲取經(jīng)濟利益。4. 控制的性質(zhì)是一種權(quán)力。（二）母公司和子公司的定義控制的一方稱為母公司；被控制的一方稱為子公司。或者說，母公司是指有一個或一個以上子公司的企業(yè)（或主體，下

2、同）。子公司是指被母公司控制的企業(yè)。二、合并財務(wù)報表的合并范圍際均合 實xffl 能制納范母公司擁有被投 資單位半數(shù)或以. 下的表決權(quán)注意：母公司擁有其半數(shù)以下的表決權(quán)中第 3、4種情況，董事會或類似機構(gòu)必須能夠控制被投資單位，否則，該條件不 適用。在確定能否控制被投資單位時，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí) 行的認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。注意：受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司；規(guī)模較小的子公司；業(yè)務(wù)性質(zhì)或范圍顯著不同的子公司均應(yīng)納入合并范圍。下列被投資單位不是母公司的子公司，不應(yīng)當(dāng)納入母公司的合并財務(wù)報表的合并范圍：1. 已

3、宣告被清理整頓的原子公司；2. 已宣告破產(chǎn)的原子公司；3. 母公司不能控制的其他被投資單位。知識點：合并財務(wù)報表編制的前期準備事項及其程序一、前期準備事項1. 統(tǒng)一母子公司的會計政策2. 統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間3. 對子公司以外幣表示的財務(wù)報表進行折算4. 收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)數(shù)據(jù)：如內(nèi)部交易資料等二、合并財務(wù)報表的編制程序：工作底稿法1. 設(shè)置工作底稿。2. 將母公司、子公司個別資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表各項目的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在 合并工作底稿中對母公司和子公司個別財務(wù)報表各項目的數(shù)據(jù)進行加總，計算得岀個別資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、 所

4、有者權(quán)益變動表各項目合計金額。3. 在合并工作底稿中編制調(diào)整分錄和抵消分錄，將內(nèi)部交易對合并財務(wù)報表有關(guān)項目的影響進行抵消處理。編制抵消分 錄，進行抵消處理是合并財務(wù)報表編制的關(guān)鍵和主要內(nèi)容，其目的在于將個另U財務(wù)報表各項目的加總金額中重復(fù)的因素予以 抵消。4. 計算合并財務(wù)報表各項目的合并金額。5. 填列合并財務(wù)報表。三、編制合并財務(wù)報表需要調(diào)整和抵消的項目（一）編制合并資產(chǎn)負債表需要調(diào)整抵消的項目（二）編制合并利潤表和合并所有者權(quán)益變動表需要調(diào)整抵消的項目（三）編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵消的項目知識點：內(nèi)部商品交易的合并處理一、內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵消處理（一）當(dāng)年內(nèi)部購入的存貨

5、，當(dāng)年全部對集團外銷售時的抵消處理抵消分錄：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本（二）當(dāng)年內(nèi)部購入的存貨，當(dāng)年未對集團外銷售時的抵消處理 抵消分錄：借：營業(yè)收入 3000貸：營業(yè)成本 2100存貨900（三）當(dāng)年內(nèi)部購入的存貨作為固定資產(chǎn)時的抵消處理在集團內(nèi)部，一方將自產(chǎn)的產(chǎn)品出售給另一方，另一方作為固定資產(chǎn)使用（假定該購銷活動是在期末進行的），則抵消分錄如下：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本 固定資產(chǎn)二、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部銷售商品的抵消處理在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下，首先必須將上期抵消的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵消，調(diào)整本期期初未分配利潤的金額；然后再對本期內(nèi)

6、部購進存貨進行抵消處理，其具體抵消處理程序和方 法如下：（1）若上期內(nèi)部購入的存貨本期仍未售出。抵消分錄為：借：年初未分配利潤貸：存貨（2 ）若上期內(nèi)部購入的存貨本期全部售出。抵消分錄為：借：年初未分配利潤貸：營業(yè)成本總結(jié)：內(nèi)部存貨購銷的抵消需掌握以下四種情況：（1）當(dāng)年內(nèi)部購入的存貨，當(dāng)年全部未對集團外銷售，如何抵消？（2）當(dāng)年內(nèi)部購入的存貨，當(dāng)年全部對集團外銷售，如何抵消？（3）上年內(nèi)部購入的存貨，本年全部未對集團外銷售，如何抵消？（4）上年內(nèi)部購入的存貨，本年全部對集團外銷售，如何抵消？三、存貨跌價準備的合并處理（一）初次編制合并財務(wù)報表時存貨跌價準備的合并處理要點：站在集團的角度看應(yīng)抵

7、消的金額抵消分錄：借：存貨貸：資產(chǎn)減值損失（二）連續(xù)編制合并財務(wù)報表時存貨跌價準備的合并處理要點：站在集團的角度看應(yīng)抵消的金額；注意年度之間的銜接。知識點：內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消概述在編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行合并處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款、應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)、預(yù)付賬款與預(yù)收賬款、長期債券投資與應(yīng)付債券、應(yīng)收股利與應(yīng)付股利、其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。發(fā)生在母公司與子公司、子公司相互之間的上述項目，企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)的一方在其個別資產(chǎn)負債表中反映為資產(chǎn)，而 另一方則在其個別資產(chǎn)負債表中反映為負債。但從企業(yè)集團整體角度來看，它只是內(nèi)部資金運動，既不能增加企

8、業(yè)集團的資產(chǎn)，也不能增加負債。因此，為了消除個別資產(chǎn)負債表直接加總中的重復(fù)計算因素，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)當(dāng)將內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目予以抵消。抵消分錄：借：應(yīng)付賬款等貸：應(yīng)收賬款等二、內(nèi)部應(yīng)收賬款及其壞帳準備的抵消一一初次編制合并財務(wù)報表時應(yīng)收應(yīng)付款項的抵消處理在應(yīng)收賬款計提壞賬準備的情況下，某一會計期間壞賬準備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計提的。在編制合并財務(wù)報表時，隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款的抵消，與此相聯(lián)系也須將內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備予以抵消。內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備 抵消時，抵消分錄為：借：應(yīng)收賬款貸：資產(chǎn)減值損失三、連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收款項及其壞賬準備的抵消處理：在連續(xù)編制合并財務(wù)報

9、表進行抵消處理時：首先，將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵消，即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額：借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款其次，應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵消的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備對本期期初未分配利潤的影響予以抵消，即按上期 資產(chǎn)減值損失項目中抵消的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準備的金額：借：應(yīng)收賬款貸：年初未分配利潤再次，對于本期個別財務(wù)報表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備增減變動的金額也應(yīng)予以抵消，即按照本期個別資產(chǎn)負 債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備的增加額：借：應(yīng)收賬款貸：資產(chǎn)減值損失或按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備的減少額，做相反分錄。在第三期編制合并財務(wù)報表的情況下，必須

10、將第二期內(nèi)部應(yīng)收賬款期末余額相應(yīng)的壞賬準備予以抵消，以調(diào)整期初未分 配利潤的金額。然后，計算確定本期內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準備增減變動的金額，并將其增減變動的金額予以抵消。其 抵消分錄與第二期編制的抵消分錄相同。知識點：內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的合并處理一、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易概述三種類型：（1）庫存商品一固定資產(chǎn)（2 ）固定資產(chǎn)一固定資產(chǎn)（3 ）固定資產(chǎn)一庫存商品二、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當(dāng)期的合并處理（一）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消處理1. 集團內(nèi)部固定資產(chǎn)變賣交易的處理抵消分錄：借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)（二）內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當(dāng)期且計提折舊的抵消處理由于購買企業(yè)是以該固定資產(chǎn)的取得成本作為原價計提折舊，取得

11、成本中包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，在相同的使用壽命 下，各期計提的折舊費要大于（或小于，下同）不包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益時計提的折舊費，因此還必須將當(dāng)期多計提（或 少計提，下同）的折舊額從該固定資產(chǎn)當(dāng)期計提的折舊費中予以抵消。對內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提的折舊費抵消時，應(yīng)按當(dāng)期多計提的折舊額：借：固定資產(chǎn)一一累計折舊貸：管理費用注意：2013年教材借方直接用“累計折舊”（工作底稿中項目）；另外，為便于理解，本節(jié)有關(guān)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊費的抵消，均假定該固定資產(chǎn)為購買企業(yè)的管理用固定資產(chǎn)，通過“管理費用”項目進行抵消。三、內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在以后會計期間的合并處理首先，對于以前

12、期間抵消的原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，應(yīng)作抵消處理。抵消分錄：借：年初未分配利潤貸：固定資產(chǎn)原價其次，對于該固定資產(chǎn)在以前會計期間計提折舊而形成的期初累計折舊及其對未分配利潤的影響應(yīng)予抵消。抵消分錄：借：累計折舊貸：年初未分配利潤最后，該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在本期仍然計提了折舊，由于多計提折舊導(dǎo)致本期有關(guān)資產(chǎn)或費用項目增加并形成累 計折舊應(yīng)予抵消。抵消分錄：借：累計折舊貸：管理費用四、內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在清理期間的合并處理1. 內(nèi)部交易固定資產(chǎn)正常清理時的抵消處理一方面，對于固定資產(chǎn)原價及以前期間累計折舊對年初未分配利潤的影響需要調(diào)整；另一方面，在固定資產(chǎn)進行清理的 會計期間，如果仍

13、計提了折舊，本期計提的折舊費中仍然包含多計提的折舊額，因此需要將多計提的折舊額予以抵消。合并抵消分錄：借：年初未分配利潤貸：管理費用2. 內(nèi)部交易固定資產(chǎn)超期使用進行清理時的抵消處理在這種情況下，在內(nèi)部交易固定資產(chǎn)清理前的會計期間，該固定資產(chǎn)仍然按包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的原價及計提的累 計折舊，在購買企業(yè)的個別資產(chǎn)負債表中列示；銷售企業(yè)因該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)所實現(xiàn)的利潤，作為期初未分配利潤的一部 分結(jié)轉(zhuǎn)到購買企業(yè)對該內(nèi)部交易固定資產(chǎn)進行清理的會計期間。因此，需要將該固定資產(chǎn)原價中包括的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵消，并調(diào)整期初未分配利潤。其次，要將以前會計期間因內(nèi)部交易固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤而多計提的累計折舊予以抵消。最后，由于在該固定資產(chǎn)使用期滿的會計期間仍然需要計提折舊，本期計提折舊中仍然包含有多計提