土增稅的預(yù)繳與清算方法

1、按照土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則(財(cái)法字19956號(hào))第十六條規(guī) 定，納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全 部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)?！蔽覈?guó)的房地產(chǎn)、特別是專門從事房產(chǎn)開發(fā)的企業(yè)，因其開發(fā)周期長(zhǎng)，預(yù)售的 產(chǎn)品多，一般對(duì)其應(yīng)繳納的土地增值稅采取平時(shí)預(yù)征、竣工結(jié)算后匯算清繳的方 法。但目前普遍反映房地產(chǎn)土地增值稅計(jì)算麻煩，準(zhǔn)確率不高，為此，筆者將土 地增值稅的預(yù)征和清算的方法介紹如下，供參考：一、預(yù)征的方法。預(yù)征是按預(yù)售收入乘以預(yù)征率計(jì)算， 預(yù)征率由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅 務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)?/p>

2、情況核定。假定A房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)計(jì)劃開發(fā)住宅樓5棟，2015年年底竣工交付使用，預(yù) 計(jì)收入總額50000萬元，2014年一季度取得預(yù)售收入10000萬元，當(dāng)?shù)睾硕ǖ?土地增值稅預(yù)征率為2%則應(yīng)預(yù)繳的土地增值稅為10000您除 200萬元。二、匯算清繳的方法。土地增值稅的匯算清繳主要包括清算時(shí)間的確定、收入的確認(rèn)、扣除額的確定、未出售產(chǎn)品相關(guān)事項(xiàng)的確定以及應(yīng)納稅額的計(jì)算等幾方面。(一)清算時(shí)間的確定。土地增值稅的清算時(shí)間根據(jù)以下情況確定：1、具備下列情形之一的，納稅人應(yīng)自滿足清算條件之日起 90日內(nèi)辦理清算 手續(xù)。(1)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的。(2)整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的。(

3、3)直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。2.符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算， 納稅人應(yīng)自接到清算通知之日起 90天內(nèi)辦理清算手續(xù)。(1)已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目 可售建筑面積的比例在85%Z上，或該比例雖未超過85%但剩余的可售建筑面 積已經(jīng)出租或自用的。(2)取得銷售(預(yù)售)許可證滿三年仍未銷售完畢的。(3)納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的。(4)省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。(二)收入的確認(rèn)。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入是指轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的全部?jī)r(jià)款及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益，包 括：貨幣收入、實(shí)物收入以及其他收入，在確認(rèn)時(shí)應(yīng)注意五點(diǎn)：1、已全額

4、開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā) 票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益 確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實(shí)際測(cè)量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整。2、對(duì)在銷售時(shí)按縣級(jí)以上人民政府規(guī)定代收的各項(xiàng)費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)向購(gòu)買方 一并收取的，應(yīng)將代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。代收費(fèi)用在房?jī)r(jià)之外 單獨(dú)收取且未計(jì)入房地產(chǎn)價(jià)格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，3、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股 東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn) 移時(shí)應(yīng)視同銷售房

5、地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：(1)按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定。(2)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確 定。4、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用 途時(shí)，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣 除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。5、如果取得的是實(shí)物收入應(yīng)按收入時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格折算成貨幣收入；如果取 得的是無形資產(chǎn)收入應(yīng)按專門評(píng)估機(jī)構(gòu)確認(rèn)成貨幣收入；如果取得的是外國(guó)貨幣 應(yīng)按照取得收入的當(dāng)天或當(dāng)月1日國(guó)家公布的市場(chǎng)匯率折算成人民幣收入。 也就 是說，計(jì)算土地增值稅所使用的收入指標(biāo)， 需要將轉(zhuǎn)讓房地

6、產(chǎn)取得的各種形式的 收入按上述方法換算成人民幣現(xiàn)金形式的收入。(三)扣除項(xiàng)目金額的確定。房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅扣除項(xiàng)目的確定包括五項(xiàng)內(nèi)容：1、取得土地使用權(quán)所支付的金額。包兩部分：(1)為取得土地使用權(quán)支付的地價(jià)款。其中：對(duì)政府出讓的土地為支付的 土地出讓金；對(duì)以行政劃撥方式取得的土地為按規(guī)定補(bǔ)交的土地出讓金；對(duì)以轉(zhuǎn)讓方式取得的土地為向原土地使用權(quán)人實(shí)際支付的地價(jià)款。(2)在取得土地使用權(quán)時(shí)按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用，如登記、過戶 手續(xù)費(fèi)和契稅等等。2、開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本(簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開發(fā)成本)。也就是 開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括六部分：(1) 土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。包括

7、土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動(dòng)力安置 費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?，安置?dòng)遷用房支出等。與所得稅 不同的是還包括土地閑置費(fèi)。(2)前期工程費(fèi)。包括規(guī)劃、設(shè)計(jì)、項(xiàng)目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、 測(cè)繪、土通一平”等支出。(3)建筑安裝工程費(fèi)。其中以出包方式開發(fā)的為支付給承包單位的建筑安 裝工程費(fèi)；以自營(yíng)方式開發(fā)的為自建工程發(fā)生的建筑安裝工程費(fèi)。(4)基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)。包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、 通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。(5)公共配套設(shè)施費(fèi)。指不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的 支出。(6)開發(fā)間接費(fèi)用。指直接組織、管理開發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工

8、資、 職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。 相當(dāng)于工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)的制造費(fèi)用。3、開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用(簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用)。指與房 地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。相當(dāng)于一般企業(yè)的期間費(fèi)用或 者營(yíng)業(yè)費(fèi)用。對(duì)開發(fā)費(fèi)用的扣除，不是按實(shí)際發(fā)生額，而是按標(biāo)準(zhǔn)扣除，標(biāo)準(zhǔn)的選擇取決 于財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出。分兩種情況:（1）對(duì)能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，并能提供金融機(jī)構(gòu)的貸 款證明的?？鄢痤~為利息支出加上按上述取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地 產(chǎn)開發(fā)成本之和不超過5%勺比例（具體由當(dāng)?shù)卣_定）計(jì)算扣除。（2）對(duì)不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分

9、攤利息支出，或不能提供金額金融機(jī) 構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按地價(jià)款和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和不超過的 10%（具體由當(dāng)?shù)卣_定）計(jì)算扣除。不過，在具體確定時(shí)還應(yīng)注意五點(diǎn)：利息的上浮幅度按國(guó)家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過上浮幅度的部分不允許扣 除。超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按上述的方法計(jì)算扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既向金融機(jī)構(gòu)借款， 又有其他借款的，具房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用 不能同時(shí)用上述兩種方法計(jì)算扣除，只能選其中的一種方法。土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù) 費(fèi)用中計(jì)算扣除。4、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。包括在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的

10、營(yíng)業(yè)稅、城市建 設(shè)維護(hù)維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、教育費(fèi)附加，即 三稅一費(fèi)”。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在轉(zhuǎn) 讓時(shí)繳納的印花稅因已納入管理費(fèi)用， 因此，在此只能扣除營(yíng)業(yè)稅、城市建設(shè)維 護(hù)維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，即扣除 兩稅一費(fèi)”。5、財(cái)政部規(guī)定的其它扣除項(xiàng)目。根據(jù)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，專門從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅 人在計(jì)算土地增值稅時(shí)，除扣除上述四個(gè)項(xiàng)目的扣除金額外， 可以按取得土地使 用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本之和再加計(jì) 20%勺扣除金額，其他納稅人則不 不允許。也就是說，加計(jì)20喏口除政策只適用于專門從事房地產(chǎn)開發(fā)、并已進(jìn)行 實(shí)質(zhì)性開發(fā)的納稅人，對(duì)雖專門從事房地產(chǎn)開發(fā)但未進(jìn)行實(shí)質(zhì)性開發(fā) （未進(jìn)行開

11、 發(fā)即轉(zhuǎn)讓）的納稅人只能扣除取得土地使用權(quán)時(shí)支付的地價(jià)款、繳納的有關(guān)費(fèi)用， 以及轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金；對(duì)非專門從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，只能扣除上述前 四個(gè)項(xiàng)目的金額。不過，在扣除項(xiàng)目金額的確定上還應(yīng)注意以下幾點(diǎn):1、對(duì)在銷售時(shí)按縣級(jí)以上人民政府規(guī)定代收的各項(xiàng)費(fèi)用計(jì)入房?jī)r(jià)向購(gòu)買方 一并收取的，在將代收費(fèi)用作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅后，實(shí)際支付的代收費(fèi)用，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可予以扣除，但不允許作為加計(jì)扣除的基數(shù)； 代收費(fèi)用在房?jī)r(jià)之外單獨(dú)收取且未計(jì)入房地產(chǎn)價(jià)格的，不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收 入，對(duì)實(shí)際支付的代收費(fèi)用也不得在計(jì)算增值額時(shí)扣除。2、按我國(guó)土地增值稅管理的相關(guān)規(guī)定，房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在計(jì)算土地增

12、值稅時(shí)具有下列情況之一的，需要對(duì)扣除成本進(jìn)行評(píng)估：出售舊房及建筑物的；隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的；提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的；轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的。其計(jì)算公式為：扣除成本=重置成本價(jià) X新度折扣率。重置成本價(jià)=交易實(shí)例房地產(chǎn)價(jià)格戲物狀況因素修正衣益因素修正X 域因素修正戲他因素修正。也就是說，房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)轉(zhuǎn)讓新建房地產(chǎn)如果存在上述、三種情況 之一的，需要對(duì)成本項(xiàng)目金額進(jìn)行評(píng)估扣除。3、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗(yàn)收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工 企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項(xiàng)目的質(zhì)量保證金。質(zhì)量保證金開具發(fā)票的， 按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)

13、保金不得計(jì)算扣除。4、逾期開發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。5、契稅，應(yīng)視同 按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用”，計(jì)入 取得土地使用權(quán) 所支付的金額”中扣除。6、拆遷安置費(fèi)的扣除，按以下規(guī)定處理：（1）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的該項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售 處理，按（國(guó)稅發(fā)2006187號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入（即按本企 業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；或由主管稅務(wù)機(jī)關(guān) 參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定），同時(shí)將此確認(rèn)為房地 產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款， 計(jì)入拆遷 補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減

14、本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。(2)開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋 價(jià)值按國(guó)稅發(fā)2006187號(hào)第三條第(一)款的規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷 補(bǔ)償費(fèi)；異地安置的房屋屬于購(gòu)入的，以實(shí)際支付的購(gòu)房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。(3)貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。7、扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房 地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。8、與清算項(xiàng)目配套的居委會(huì)和派出所用房、會(huì)所、停車場(chǎng)(庫)、物業(yè)管 理場(chǎng)所、變電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵 電通信等公共設(shè)施，按以下原則

15、處理：(1)建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除。(2)建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的， 其成本、費(fèi)用可以扣除。(3)建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。9、銷售已裝修的房屋的裝修費(fèi)用可以計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本。10、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除。(四)未出售產(chǎn)品相關(guān)事項(xiàng)的確定。在土地增值稅清算時(shí)對(duì)開發(fā)產(chǎn)品未全部出售， 但已達(dá)到清算條件,被主管稅 務(wù)機(jī)關(guān)確定需要清算的，對(duì)剩余未轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，其待實(shí)現(xiàn)的收入不記入清算的 收入總額，已實(shí)現(xiàn)的成本費(fèi)用也應(yīng)從總成本費(fèi)用中剔除， 清算后銷售或有償轉(zhuǎn)讓 時(shí)，應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行土地增值稅的

16、納稅申報(bào)， 收入按上述規(guī)定確認(rèn)，扣除項(xiàng)目金額 按清算時(shí)的單位建筑面積成本費(fèi)用乘以銷售或轉(zhuǎn)讓面積計(jì)算。稅率和速算扣除系 數(shù)適用清算時(shí)確定的稅率和速算扣除系數(shù)。(五)應(yīng)納稅額的計(jì)算。通過以上對(duì)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入及扣除項(xiàng)目金額的確定后， 按照土地增值稅的計(jì) 算步驟，可以計(jì)算增值額了，土地增值稅的增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入-扣 除項(xiàng)目金額。計(jì)算出增值額，確定出增值額占扣除項(xiàng)目金額的比例(增值額4口 除項(xiàng)目金額X100% ,再找出適用稅率，也就可以計(jì)算應(yīng)繳納的土地增值稅稅額 了，即土地增值稅=增值額 冊(cè)率-扣除項(xiàng)目金額 也算扣除系數(shù)。例如：假設(shè)上述A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)2015年12月份開發(fā)的5棟住宅樓已全部

17、竣工并驗(yàn)收，總建筑面積100000平方米，出售率達(dá)到90%已實(shí)現(xiàn)收入總額為 45000萬元，預(yù)繳土地增值稅800萬元。開發(fā)相關(guān)支出為：支付地價(jià)款及各種費(fèi) 用7000萬元；房地產(chǎn)開發(fā)成本12500萬元；財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出為3750萬元 (已正確按轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⒁烟峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明)，轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的有關(guān)稅費(fèi)共計(jì)為2900萬元；當(dāng)?shù)卣?guī)定的其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除比例為5%.收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的清算通知，要求在90日內(nèi)完成清算，其在清算時(shí)應(yīng)補(bǔ)繳土地增值稅的計(jì)算方法如下：(1)實(shí)際收入總額為 45000萬元。單位售價(jià)=45000+(100000X90% =0.5 萬元/平方米(2)已預(yù)繳土地增值

18、稅為800萬元。(3)取得土地使用權(quán)支付的地價(jià)及相關(guān)費(fèi)用為7000萬元。(4)房地產(chǎn)開發(fā)成本為12500萬元。(5)房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=3750+ (7000+12500) X5%= 4725 萬元。(6)允許扣除的稅費(fèi)為2900萬元。(7)加計(jì)扣除額=(7000+12500) >20%= 3900 萬元。(8)允許扣除的項(xiàng)目金額合計(jì)=(7000+ 12500+ 4725+2900+ 3900) >90%= 27922.50 萬元。單位扣除項(xiàng)目金額=27922.50 + (100000>90% = 0.31025萬元/平方米 (9)增值額=4500027922.50= 17077.50 萬元。(10)增值率=170