所得稅差異形成013

1、一、資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)差異的形成原因 1、 固定資產(chǎn) （1）折舊方法不同形成 會(huì)計(jì)采用的方法 稅法承認(rèn)的方法 -直線(xiàn)法，特別情況下：高腐蝕、強(qiáng)震動(dòng) 進(jìn)步快，可以用加速折舊法 （2）折舊年限不同形成 會(huì)計(jì)年限-自選性 稅法-最低年限規(guī)定 （3）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備形成 2、無(wú)形資產(chǎn) （1）除自行研發(fā)外，其它方式形成的無(wú)形資產(chǎn) 賬面價(jià)值 = 計(jì)稅基礎(chǔ) 不會(huì)出現(xiàn)差異 （2）自行研發(fā) 會(huì)計(jì)： 不形成資本性支出的部分-計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用 稅法： 在此基礎(chǔ)上加計(jì)50%扣除 形成差異 會(huì)計(jì)：形成資本性支出的部分-賬面價(jià)值 稅法：可以加計(jì)50%成本-做計(jì)稅基礎(chǔ) （特點(diǎn)是在會(huì)計(jì)賬面上不顯示此部分差額） 形成差異

2、（3）使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn) 會(huì)計(jì)：不攤銷(xiāo)-做減值測(cè)試 稅法：做攤銷(xiāo)處理 形成差異 （4）無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 形成差異3、投資性房地產(chǎn) （1）成本模式計(jì)量 賬面價(jià)值 = 計(jì)稅基礎(chǔ) 會(huì)計(jì)：折舊（攤銷(xiāo)）方法、年限、減值 稅法：折舊方法、年限不同 稅法不承認(rèn)減值 形成差異 （2）公允價(jià)值模式計(jì)量 會(huì)計(jì)：賬面計(jì)量為公允價(jià)值 稅法：只承認(rèn)取得成本 - 應(yīng)該發(fā)生的折舊（攤銷(xiāo)） 形成差異 4、交易性金融資產(chǎn) 會(huì)計(jì)：賬面為公允價(jià)值 稅法：承認(rèn)取得成本 形成差異5、可供出售金融資產(chǎn) 會(huì)計(jì)：賬面為公允價(jià)值 稅法：承認(rèn)取得成本 形成差異6、長(zhǎng)期股權(quán)投資 （1）初始投資成本調(diào)整 會(huì)計(jì)：權(quán)益法下的初始投資成本調(diào)整-入當(dāng)

3、期損益 稅法：承認(rèn)初始成本，不承認(rèn)調(diào)整 形成差異 （2）投資損益確認(rèn) 會(huì)計(jì)：權(quán)益法下針對(duì)對(duì)方凈資產(chǎn)變化（凈損益、其它）調(diào)整投資成本 稅法：承認(rèn)初始投資成本 形成差異7、相關(guān)資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備 會(huì)計(jì)：調(diào)整賬面價(jià)值 稅法：不承認(rèn)相關(guān)調(diào)整（不符合財(cái)政、稅務(wù)規(guī)定的準(zhǔn)備） 二、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異 1、預(yù)計(jì)負(fù)債 會(huì)計(jì)：確認(rèn)入賬 稅法：承認(rèn)實(shí)際支出數(shù) 形成差異 2、預(yù)收賬款 會(huì)計(jì)：確認(rèn)負(fù)債入賬 稅法：取得當(dāng)期應(yīng)該計(jì)稅 形成差異 3、應(yīng)付職工薪酬 （1）符合所得稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)的部分 會(huì)計(jì)：確認(rèn)負(fù)債入賬 稅法：承認(rèn)稅前扣除 不形成差異 （2）不符合所得稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)的部分 會(huì)計(jì)：確認(rèn)負(fù)債入賬 稅法

4、：不承認(rèn)扣除 形成差異 4、其它負(fù)債 企業(yè)確認(rèn)的罰款、滯納金 會(huì)計(jì)：確認(rèn)入賬 稅法：不得在稅前扣除 三、因企業(yè)合并形成的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異 1、控股合并不形成差異 2、吸收、新設(shè)合并，雙方均可能涉及 3、同一控制下的合并 按被合并方的賬面原值入賬，不形成新的資產(chǎn)、負(fù)債-不形成差異 4、非同一控制下的合并 放棄資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬 大于當(dāng)日對(duì)方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-確認(rèn)“商譽(yù)” 小于當(dāng)日對(duì)方可辯認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值-確認(rèn)收益 稅法：免稅合并 （1）合并方支付的對(duì)價(jià)總額中，股權(quán)支付部分 85% （2）同一控制下，不需要支付對(duì)價(jià)合并 這種情況下： 被合并方不確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不計(jì)所得稅

5、合并方接受的資產(chǎn)、負(fù)債按被合并方賬面確認(rèn) 稅法：應(yīng)稅合并 不符合免稅合并條件的合并，稅法均視為“應(yīng)稅合并” 被合并方應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓了自己的資產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)計(jì)稅 合并方應(yīng)該按公允價(jià)值確認(rèn)接受的資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ) 由此： 不論是同一控制、非同一控制 會(huì)計(jì)合并方入賬的資產(chǎn)與負(fù)債賬面價(jià)值 與其計(jì)稅基礎(chǔ) 可能出現(xiàn)差異 四、暫時(shí)性差異形成的原因與分析 應(yīng)納稅：未來(lái)-形成“遞延所得稅負(fù)債” 可抵扣：未來(lái)-形成“遞延所得稅資產(chǎn)” 所謂暫時(shí)性，就是在資產(chǎn)負(fù)債表中做“遞延所得稅負(fù)債” “遞延所得稅資產(chǎn)”列示的項(xiàng)目 五、特殊項(xiàng)目形成的暫時(shí)性差異 1、會(huì)計(jì)未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 會(huì)計(jì)：準(zhǔn)則

6、不作資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)-賬面沒(méi)有記錄 稅法：確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ) 如稅法規(guī)定廣告宣傳費(fèi)用符合規(guī)定的支出， 不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入的15%可以當(dāng)期扣除 超過(guò)部分，可以在以后年度扣除 超過(guò)部分，會(huì)計(jì)已經(jīng)計(jì)入當(dāng)年扣除 稅法不同意當(dāng)年扣除 形成差異 2、可抵扣虧損及稅款抵減項(xiàng)目 虧損抵前：當(dāng)年虧損抵以前年應(yīng)納稅所得額，申請(qǐng)退回已經(jīng)繳納的所得稅 虧損抵后：當(dāng)年虧損，抵扣以后年應(yīng)納稅所得額 中國(guó)是選擇抵后處理 會(huì)計(jì)：虧損不形成某項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面記錄 稅法：可以在以后年抵扣 形成差異 六、不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債的情況 1、遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)應(yīng)該注意的問(wèn)題 （1） 對(duì)子公司、合營(yíng)、聯(lián)營(yíng)的投資項(xiàng)目 權(quán)益法下：對(duì)方發(fā)生虧

7、損，投資方確認(rèn)入賬，投資賬面成本減少 稅法：投資賬面成本不能調(diào)整 （2）對(duì)投資項(xiàng)目計(jì)提的減值準(zhǔn)備 稅法：不承認(rèn)減值準(zhǔn)備 這兩種情況均要確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)” 但要同時(shí)滿(mǎn)足兩個(gè)條件： 暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)很可能轉(zhuǎn)回 未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額 （2）準(zhǔn)備以年年度彌補(bǔ)的虧損或稅款抵減 未來(lái)規(guī)定期間內(nèi)，預(yù)計(jì)很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額 會(huì)計(jì)做可抵扣暫時(shí)性差異，意味著形成遞延所得稅資產(chǎn) 少計(jì)當(dāng)期所得稅費(fèi)用 是不謹(jǐn)慎的處理 所以要在有證據(jù)表明，未來(lái)預(yù)計(jì)很可能取得足夠的應(yīng)納稅所得額的情況 下才能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，否則直接作當(dāng)期費(fèi)用處理，不作遞延2、不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況

8、 企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)與合并無(wú)關(guān)，發(fā)生時(shí)不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)、也不影響應(yīng)納稅所得 但本業(yè)務(wù)的初始確認(rèn)金額與計(jì)稅基礎(chǔ)不同 如資本化的無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)按成本入賬，賬面價(jià)值就是成本 稅法認(rèn)為未來(lái)可抵扣的成本可以加計(jì)50% 這個(gè)允許加計(jì)的50%會(huì)計(jì)賬上不調(diào)整，不作記錄 也不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn) 例如，某項(xiàng)融資租入固定資產(chǎn)，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則其入賬價(jià)值為100萬(wàn)元，但按照稅法規(guī)定，其計(jì)稅基礎(chǔ)為120萬(wàn)元，若將可抵扣暫時(shí)性差異20萬(wàn)元確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，會(huì)使該資產(chǎn)的入賬價(jià)值減少20萬(wàn)元，此時(shí)既不是該資產(chǎn)的公允價(jià)值，也不是其最低租賃付款額的現(xiàn)值，不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，改變了該資產(chǎn)的初始計(jì)量，違

9、背了歷史成本原則。 3、不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況 指賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)差異存在，但不確認(rèn)遞延項(xiàng)目 （1）商譽(yù) 在非同一控制的合并中產(chǎn)生，會(huì)計(jì)作商譽(yù)入賬 稅法：如果合并符合免稅合并條件，稅法不承認(rèn)其存在 形成會(huì)計(jì)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異 此差異本應(yīng)該確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債 但如果這樣操作 A、又增加了商譽(yù)的賬面價(jià)值，又會(huì)產(chǎn)生新的遞延所得稅負(fù)債 陷入怪圈 B、商譽(yù)本身就是合并對(duì)價(jià)（成本）對(duì)應(yīng)被合并方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的差額 這個(gè)差額是在合并日明確確認(rèn)并計(jì)量了的 如果據(jù)此確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，就要調(diào)整合并日商譽(yù)的賬面成本 不符合歷史入賬原則 2、企業(yè)合并 外的交易事項(xiàng)，發(fā)生時(shí)不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納

10、稅所得額的 某項(xiàng)融資租入固定資產(chǎn)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的入賬價(jià)值為100萬(wàn)元，按稅法規(guī)定確認(rèn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為80萬(wàn)元，若確認(rèn)該項(xiàng)遞延所得稅負(fù)債20萬(wàn)元，則其入賬價(jià)值應(yīng)為120萬(wàn)元，違背了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的歷史成本原則。 此類(lèi)業(yè)務(wù)在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中少見(jiàn) 3、與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅、與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，在同時(shí)滿(mǎn)足以下兩個(gè)條件時(shí)不予確認(rèn)：負(fù)債，在同時(shí)滿(mǎn)足以下兩個(gè)條件時(shí)不予確認(rèn)： 投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間 該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。該暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能不會(huì)

11、轉(zhuǎn)回。 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，會(huì)導(dǎo)致未來(lái)期間產(chǎn)生應(yīng)稅金額，會(huì)有經(jīng)濟(jì)利益的流出，但若企業(yè)能夠決定這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)利益是否流出和流出的時(shí)間，甚至可以使該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)利益在未來(lái)期間內(nèi)不流出企業(yè)，則其就不是企業(yè)的一項(xiàng)不可推卸的責(zé)任，就不符合負(fù)債的定義，不應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅負(fù)債。 七、所得稅稅率變化對(duì)遞延項(xiàng)目余額的影響 用債務(wù)法調(diào)整遞延項(xiàng)目余額 業(yè)務(wù)例 P305 2001.12月，取得固定資產(chǎn)資產(chǎn)200萬(wàn) 會(huì)計(jì)用雙倍余額遞減處理折舊 稅法用直線(xiàn) 預(yù)計(jì)用5年 不考慮其它因素 2002年所得稅率 25% 2003年起所得稅率 15% 固定資產(chǎn) 2002年會(huì)計(jì)賬面價(jià)值 200 - 80 = 120 200 計(jì)稅基礎(chǔ) 200

12、 - 40 = 160 差 40 設(shè)2002年會(huì)計(jì)利潤(rùn) A 無(wú)其它事項(xiàng) 累計(jì)折舊 第二年初稅率變化，先按新稅率調(diào)整遞延余額 80 遞延現(xiàn)余額 40* 25% = 10節(jié) 48 按新稅率 應(yīng)有余額 40 * 15% = 6 賬面余額多4 第二年末 會(huì)計(jì)賬面價(jià) 120 - 48 = 72 計(jì)稅基礎(chǔ) 200 - 40 - 40 = 120 累計(jì)差 48 設(shè)2003年會(huì)計(jì)利潤(rùn) A 無(wú)其它事項(xiàng)應(yīng)交稅費(fèi) 所得稅費(fèi)用 （A + 40）*25% A *25% 遞延所得稅資產(chǎn) 40*25% 4 4 6 （A + 8）*15% 1.2 7.2 A *15% 八、所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量 所得稅費(fèi)用 = 當(dāng)期所得稅

13、+ 遞延所得稅 當(dāng)期所得稅 = 當(dāng)期應(yīng)納稅所得額 * 所得稅稅率 遞延所得稅 = 遞延所得稅負(fù)債期末 - 遞延所得稅負(fù)債期初 - 遞延所得稅資產(chǎn)期末 - 遞延所得稅資產(chǎn)期初 業(yè)務(wù)例 p307 2001年會(huì)計(jì)利潤(rùn)3500萬(wàn)元 所得稅率 25% 當(dāng)年相關(guān)業(yè)務(wù)： 1、固定資產(chǎn)當(dāng)年開(kāi)始折舊 原價(jià)2000萬(wàn)元 ，10年，凈殘值0 雙倍余額遞減法 稅法直線(xiàn)法，其它相同 形成時(shí)間差 2、 捐贈(zèng)現(xiàn)金給關(guān)聯(lián)方500萬(wàn)元 形成永久差 3、交易性金融資產(chǎn)成本1000萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)500萬(wàn)元 形成時(shí)間差 4、違法罰金200萬(wàn)元 形成永久差 5、當(dāng)年對(duì)存貨計(jì)提減值準(zhǔn)備100萬(wàn)元，期初準(zhǔn)備賬面為0 形成時(shí)間差 計(jì)算公

14、式： 所得稅費(fèi)用 = 當(dāng)期所得稅 + 遞延所得稅 當(dāng)期所得稅 = 當(dāng)期應(yīng)納稅所得額 * 所得稅稅率 遞延所得稅 = 遞延所得稅負(fù)債期末 - 遞延所得稅負(fù)債期初 - 遞延所得稅資產(chǎn)期末 - 遞延所得稅資產(chǎn)期初 當(dāng)期所得稅 = 當(dāng)期應(yīng)納稅所得額 * 所得稅稅率 首先應(yīng)該滿(mǎn)足稅法要求（按稅法要求處理）： 3500 + 500（捐贈(zèng)） + 200（罰金） + （400 200） 折舊差 - 500 （公允價(jià)值變動(dòng)差） + 100 （存貨跌價(jià)） = 4000 * 25% = 1000 當(dāng)期所得稅 遞延所得稅 = 遞延所得稅負(fù)債期末 - 遞延所得稅負(fù)債期初 - 遞延所得稅資產(chǎn)期末 - 遞延所得稅資產(chǎn)期初 稅法承認(rèn)會(huì)計(jì)不承認(rèn)的-遞延所得稅資產(chǎn) （ 400 - 200 ） + 100 = 300 * 25% = 75 會(huì)計(jì)承認(rèn)稅法不承認(rèn)的-遞延所得稅負(fù)債 500 * 25% = 125 遞延所得稅 = 125