合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷分錄的編制

1、合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵銷分錄的編制 一、編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的目的及范圍 為了反映整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，對(duì)應(yīng)納入合并范圍的子公司，應(yīng)以母公司或控股公司為主，來(lái)編制集團(tuán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表。 要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，就要抵銷不屬于集團(tuán)的收入、成本、利潤(rùn)、債權(quán)債務(wù)及投資等；屬于集團(tuán)對(duì)外的上述內(nèi)容是不能抵銷的，否則合并數(shù)就為零。所以，編制抵銷分錄應(yīng)站在集團(tuán)角度來(lái)思考問(wèn)題。否則，就會(huì)虛增集團(tuán)的收入、成本、利潤(rùn)、債權(quán)、債務(wù)以及投資等。 合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制范圍包括： 1)母公司擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)。 2)母公司擁有半數(shù)以下(包括半數(shù))權(quán)益性資本，但符合下列條件的被投資企業(yè)，仍應(yīng)納人合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍

2、。 (1)母公司通過(guò)與該被投資企業(yè)的其他投資者之間達(dá)成協(xié)議，持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。 (2)按章程、協(xié)議母公司有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)政策。 (3)母公司有權(quán)任命被投資企業(yè)的董事會(huì)等類似權(quán)利機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。 (4)母公司在被投資企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利會(huì)議上有過(guò)半的投票權(quán)。 應(yīng)注意是，盡管有的母公司擁有被投資企業(yè)過(guò)半數(shù)的權(quán)益性資本，但因下列條件限制，不能納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的范圍，主要有： (1)已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司； (2)按破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司； (3)已宣告破產(chǎn)的子公司； (4)準(zhǔn)備近期售出而短期持有其過(guò)半數(shù)的權(quán)益性資本，例如A公司擁有B公司60的股份，但A公司認(rèn)為B公司無(wú)

3、發(fā)展前途打算在股票價(jià)位較好時(shí)，出手賣掉，說(shuō)明A公司對(duì)B公司投資不再具有長(zhǎng)期股權(quán)投資的性質(zhì)，應(yīng)作為短期投資處理，不能納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍。 (5)非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。 如果子公司仍能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，并不準(zhǔn)備宣告破產(chǎn)，在這種情況下，母公司仍控制著該子公司，則仍然必須將其納人合并報(bào)表的合并范圍。 (6)受所在國(guó)外匯管制，資金調(diào)度受限的境外子公司。 二、集團(tuán)在連續(xù)編報(bào)情況下，應(yīng)如何編制抵銷分錄 對(duì)以前集團(tuán)內(nèi)部已做抵銷的事項(xiàng)，在本年末編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，還要對(duì)以前已做抵銷的事項(xiàng)，繼續(xù)做抵銷。其理由是，以前做的抵銷分錄只是在以前的工作底稿上抵銷，并沒有記人母、子公司任何一方的會(huì)計(jì)賬簿，所以個(gè)別

4、會(huì)計(jì)報(bào)表并沒有做抵銷。 涉及以前個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表屬于影響利潤(rùn)表項(xiàng)目的，如管理費(fèi)用(多提折舊、補(bǔ)提或沖提壞賬準(zhǔn)備、補(bǔ)提或沖提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等)，財(cái)務(wù)費(fèi)用(發(fā)行債券方年末計(jì)提的利息)，營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出(多提的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程的減值準(zhǔn)備)，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本等)。以前抵銷分錄中影響以前的“年末未分配利潤(rùn)”，結(jié)轉(zhuǎn)到本年為“年初未分配利潤(rùn)”；不涉及到損益項(xiàng)目的，即影響資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)分配表項(xiàng)目的，如集團(tuán)內(nèi)部的應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款；應(yīng)付債券與長(zhǎng)期債權(quán)投資；應(yīng)付利息與應(yīng)收利息；應(yīng)付股利與應(yīng)收股利；其他應(yīng)付款與其他應(yīng)收款；長(zhǎng)期股權(quán)投資與所有者權(quán)益項(xiàng)目等的抵銷。 以前合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的“合并數(shù)”

5、已抵銷了集團(tuán)內(nèi)部交易、債權(quán)債務(wù)及投資等事項(xiàng)，但個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表并沒有抵銷，本年在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)又以以前個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)，進(jìn)行加總，如果不對(duì)“合計(jì)數(shù)”中重復(fù)因素作抵銷處理，這樣就與以前合并會(huì)計(jì)報(bào)表的“合并數(shù)”不相一致。 (一)、影響利潤(rùn)表項(xiàng)目的事項(xiàng)的抵銷分錄如下： 借：年初未分配利潤(rùn) 貸：盈余公積(對(duì)以前提取的盈余公積抵銷) 固定資產(chǎn)原價(jià)(對(duì)以前固定資產(chǎn)原價(jià)中虛增集團(tuán)利潤(rùn)抵銷) 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(如果以前存貨在本年全部未售出，應(yīng)貸：存貨) 無(wú)形資產(chǎn)(對(duì)以前無(wú)形資產(chǎn)中虛增集團(tuán)利潤(rùn)抵銷) 營(yíng)業(yè)外收人(對(duì)固定資產(chǎn)退出集團(tuán)時(shí)原未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的抵銷) 借：累計(jì)折舊(對(duì)以前多提折舊的抵銷) 壞賬準(zhǔn)備

6、(對(duì)以前多提壞賬的抵銷) 營(yíng)業(yè)外收人(對(duì)以前集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的凈收益的抵銷) 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備(對(duì)以前固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程計(jì)提的減值準(zhǔn)備抵銷) 貸：年初未分配利潤(rùn) (二)、影響資產(chǎn)負(fù)債表及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目的事項(xiàng)抵銷(按本期累計(jì)余額抵銷) 借：應(yīng)付(票據(jù))賬款 貸：應(yīng)收(票據(jù))賬款 借：應(yīng)付債券 合并價(jià)差(或貸) 貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資 借：應(yīng)付利息(股利) 貸：應(yīng)收利息(股利) 借：其他應(yīng)付款 貸：其他應(yīng)收款 例：天龍公司是一家上市公司，需對(duì)外提供合并會(huì)計(jì)報(bào)表，天龍公司在2003年1月1O日以4200萬(wàn)元購(gòu)買綠云公司60股份。在購(gòu)買日，綠云公司的所有者權(quán)益為6000萬(wàn)元，其中實(shí)收資本為40

7、00萬(wàn)元，資本公積為2000萬(wàn)元，假定天龍公司對(duì)綠云公司股權(quán)投資差額采用直線法攤銷，假定攤銷年限為1O年。 綠云公司2003年度，2004年度分別實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元和800萬(wàn)元，綠云公司除按凈利的10、5分別提取法定盈余公積、法定公益金外，未進(jìn)行其他利潤(rùn)分配。假定除凈利外，綠云公司無(wú)其他所有者權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。天龍公司2004年12月31 Et應(yīng)收綠云公司賬款余額為600萬(wàn)元，年初應(yīng)收綠云公司賬款余額為500萬(wàn)元，天龍公司采用應(yīng)收賬款余額百分比法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提比例為5。 天龍公司2004年12月31日的無(wú)形資產(chǎn)中含有一項(xiàng)從綠云公司購(gòu)人的無(wú)形資產(chǎn)，該無(wú)形資產(chǎn)屬于2003年1月15日以500萬(wàn)

8、元的價(jià)格購(gòu)人。 綠云公司轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)時(shí)的賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，天龍公司對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)采用直線法攤銷，攤銷年限為1O年。 要求：編制2004 年天龍公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的合并抵銷分錄。 本例顯然是一個(gè)連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的案例，天龍公司擁有綠云公司是在2003年，在2003年已編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，2004年又要連續(xù)編制，對(duì)2003年已在工作底稿中抵銷的項(xiàng)目今年編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)對(duì)以前已做抵銷的項(xiàng)目今年還要繼續(xù)抵銷。 (1)抵銷天龍公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與綠云公司的所有者權(quán)益 本例的股權(quán)投資差額=42006000×60 =600(萬(wàn)元)，每年攤銷股權(quán)投資差額6o萬(wàn)元。2003年末長(zhǎng)期股權(quán)投

9、資賬面價(jià)值為： 2003年投資成本4200萬(wàn)元一2003年末攤銷股權(quán)投資差額貸方余額6O萬(wàn)元+2003年實(shí)現(xiàn)凈利按60增加長(zhǎng)期股權(quán)投資(1000×60)=4740(萬(wàn)元)2004年新增長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值為： 2003年按60享有綠云公司實(shí)現(xiàn)凈利而增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值800×60 一02年末攤銷股權(quán)投資貸方60=420(萬(wàn)元)。 2004年末： “長(zhǎng)期股權(quán)投資”的累計(jì)期末余額=4740+420=5160(萬(wàn)元) “盈余公積”累計(jì)余額為(1000+800)×15=270(萬(wàn)元) “未分配利潤(rùn)”累計(jì)余額為(1000+800)×85=1530(萬(wàn)元) “少

10、數(shù)股東權(quán)益”累計(jì)金額為(4000+2000+270+】530)×40=3120(萬(wàn)元) 所以，2004年末天龍公司長(zhǎng)期股權(quán)投資同綠云公司所有者權(quán)益抵銷分錄為： 借：實(shí)收資本4000 資本公積 2000 盈余公積 270 未分配利潤(rùn) 1530 合并價(jià)差480 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 5160 少數(shù)股東權(quán)益 3120 (2)抵銷天龍公司提取的盈余公積 對(duì)2003年在工作底稿中已抵銷的提取盈余公積再抵銷 借：年初未分配利潤(rùn)(1000 X 15 X 60)90 貸：盈余公積 90 抵銷2004年提取盈余公積 借：提取盈余公積(800×15X 60) 72 貸：盈余公積 72 (3)抵銷天

11、龍公司的投資收益和綠云公司的利潤(rùn)分配 借：投資收益(800×60) 480 少數(shù)股東收益(800×40) 320 年初未分配利潤(rùn)(1000 x 85) 850 貸：提取盈余公積(800X 15) 120 未分配利潤(rùn) 1530 (4)抵銷內(nèi)部應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備 應(yīng)付賬款、應(yīng)收賬款，按截止2004年期末累計(jì)余額抵銷 借：應(yīng)付賬款 600 貸：應(yīng)收賬款 600 對(duì)2003年在工作底稿中抵銷的壞賬準(zhǔn)備在2004年應(yīng)繼續(xù)抵銷 借：壞賬準(zhǔn)備(500 X 5) 25 貸：年初未分配利潤(rùn) 25 抵銷2004年提取壞賬準(zhǔn)備 借：壞賬準(zhǔn)備 5 貸：管理費(fèi)用 5 (5)抵銷內(nèi)部交易無(wú)形資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)和多攤金額 對(duì)2003年在工作底稿中已抵銷的無(wú)形資產(chǎn)未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)再抵銷，直到該無(wú)形資產(chǎn)退出集團(tuán)為止。 借：年初未分配利潤(rùn) 100 貸：無(wú)形資產(chǎn) 100 2003年已在工作底稿中抵銷的多攤銷的無(wú)形資產(chǎn)，在2004年編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)繼續(xù)抵銷。 借：無(wú)形資產(chǎn) 10 貸：年初未分配利潤(rùn) 10 抵銷2004年多攤的無(wú)形資產(chǎn) 借：無(wú)形資產(chǎn) 10 貸：管理費(fèi)用 10 綜上所述，在連續(xù)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表情況下，應(yīng)始終站在企