“營改增”對交通運輸業(yè)稅負的影響研究

1、摘 要 2012年1月1日起，我國陸續(xù)在全國多個省市開展深化增值稅改革試點，即面向稅一般納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人營業(yè)稅改征增值稅，并計劃在十二五期間完成這一重大舉措。首批試點由上海開始將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)有原來的營業(yè)稅增值稅混合征收改為單一征收增值稅。交通運輸業(yè)作為本次改革的重點之一，本次改革對交通運輸業(yè)將產生重大影響。本文以公路運輸為例，探討了交通運輸業(yè)進行稅制改革的目的和意義、改革前后企業(yè)涉稅會計處理的變化、兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點、公路運輸業(yè)具體實例分析、影響交通運輸業(yè)稅負和利潤的諸多因素以及其具體的影響情況、怎樣才能有效推進交通運輸業(yè)改革的對策和簡單性建議等。論述了

2、此項重大改革對交通運輸企業(yè)稅負和凈利潤的影響以及面對改革應做出的有效對策。 關鍵詞：交通運輸業(yè) 增值稅 無差別點 稅負The Influence Research of Business Taxs Changing to VAT for the Tax Burden of the Transportation Abstract: From 1 January 2012, China has successively launched to deepen the VAT system reform in many provinces and cities in the country, plan

3、s to gradually transportation and some modern services to VAT. Transportation as one of the priorities of this reform, the reform will have a significant impact on transport. In this paper, taking the highway transportation as an example, investigating the purpose and significance of the tax reform

4、in transportation, the change of corporate tax-related accounting treatment before and after the reform, two kinds of tax net profit after tax under the principle of equal indifference point analysis, examples of road transport analysis, factors of impact transportation taxes and profit, and effecti

5、ve measures to promote the reform of the transport industry and recommendations. Discussing this major reform that impact of corporate tax and net profit to the transport, and we should make some effective countermeasures to face the reform. Keyword: Transportation、VAT、Indifference、Point、Tax Burden目

6、錄引言1一、“營改增”稅制改革概述2（一）“營改增”稅制改革的實質內容2（二）交通運輸業(yè)進行“營改增”稅制改革的目的和意義2二、稅改前后企業(yè)涉稅業(yè)務會計處理的變化3（一）購買油料、物料時涉稅會計處理的變化3(二)外購修理修配勞務時涉稅會計處理的變化3（三）關于交通運輸設備購銷涉稅會計處理的變化3（四）運輸收入涉稅會計處理的變化4（五）基于流轉稅上的附加稅費的變化4三、兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點的基本原理4（一）認定為增值稅一般納稅人的稅后凈利潤相等的無差別點5（二）認定為增值稅小規(guī)模納稅人的稅后凈利潤相等的無差別點7四、典型案例分析8（一）兩種稅制下營業(yè)收入的計算9（二）兩種稅制下成本

7、費用的計算9（三）兩種稅制下固定資產折舊費用的計算9（四）兩種稅制下流轉稅及附加、企業(yè)所得稅的計算10（五）兩種稅制下對凈利潤的影響10（六）分析結果11五、應對稅改的對策與建議11（一）對企業(yè)應對稅改的對策與建議11（二）對政府推進稅改的建言獻策13結束語14參考文獻15引言本課題來源于我國目前在財經領域和政府稅制改革領域的熱點話題，即營業(yè)稅改征增值稅。2011年11月，財政部和國家稅務總局發(fā)布了關于印發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案的通知和關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知，營業(yè)稅改增值稅自此拉開了帷幕。本次列入“營改增”試點的交通運輸業(yè)，包括陸路運輸服務、水路運

8、輸服務、航空運輸服務和管道運輸服務，暫不包括鐵路運輸，原征收營業(yè)稅的歸屬于交通運輸業(yè)的裝卸和搬運現(xiàn)歸入部分現(xiàn)代服務業(yè)的物流輔助服務中。隨著改革的深入和試點范圍的擴大，試點帶來的好處將逐漸顯現(xiàn)，但是在交通運輸業(yè)中仍然有一些企業(yè)存在一些問題急需解決，本文將針對一些方面盡綿薄之力進行研究，期望能有所成果。本課題的目的在于向讀者闡明稅改對企業(yè)的會計處理、稅務處理引起的變化，分析影響稅負增減的因素，提出交通運輸企業(yè)在稅改背景下調整財務管理等各項相關工作的建議以及政府應作的努力。通過本課題的研究，將有助于明確企業(yè)稅改前后涉稅會計處理的具體應用；有助于明確稅改前后凈利潤保持不變的盈虧平衡點，使企業(yè)利用該原理

9、分析具體實務；有助于向政府建言獻策，推進我國整體稅制的結構性改革；有助于為企業(yè)領導者和財稅人員對如何抓住“營改增”試點帶來的機遇和挑戰(zhàn)、如何讓企業(yè)適應國家稅制改革的大潮、如何讓企業(yè)通過“營改增”減稅等為自己創(chuàng)造更大的利潤等方面提供參考價值。本課題的范圍主要在財稅方面，具體而言，“營改增”背景下，交通運輸企業(yè)提供的交通運輸服務和相關物流輔助服務在稅改前后稅負的增減變化以及為避免稅負增加而提出的相應對策。應解決的主要問題就是兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點的計算和稅負增減的原因分析及推進改革企業(yè)和政府兩方應做的應對措施。自從稅改以來，大量學者、專家、企業(yè)知名管理人員等對“營改增”這個論題作了研究

10、。但深入探討這個問題的為數不多，而站在交通運輸企業(yè)角度去研究這一問題的在公開的資料中很少能見到其身影。知名的資料有：中國增值稅轉型可行性實證分析，交通運輸業(yè)實行增值稅的可行性分析，增值稅擴圍改革對第三產業(yè)的影響以交通運輸企業(yè)為例，擴大增值稅征收范圍應注意的若干問題。本設計指導思想：以財政部、國家稅務總局印發(fā)的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法、交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定、交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定三部法規(guī)為文獻基礎，以公路運輸公司為例，系統(tǒng)闡述“營改增”改革對交通運輸業(yè)的現(xiàn)實意義、稅改前后企業(yè)涉稅會計處理的

11、變化、兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點的原理分析、陸路運輸公司實例分析、影響交通運輸企業(yè)稅負和凈利潤變化的因素、為保證交通運輸業(yè)在改革后達到減稅減負目的的對策和建議等，堅持理論聯(lián)系實際，以客觀性、實用性為原則進行研究。 一、“營改增”稅制改革概述 （一）“營改增”稅制改革的實質內容“營改增”就是以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改為繳納增值稅，增值稅就是對于產品或者服務的增值部分納稅，減少了重復納稅的環(huán)節(jié)。試點政策的主要內容包括：試點地區(qū)從事交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)的納稅人自新舊稅制轉換之日起，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅；在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率，交通運

12、輸業(yè)適用11%稅率，部分現(xiàn)代服務業(yè)中的研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、鑒證咨詢服務適用6%稅率，部分現(xiàn)代服務業(yè)中的有形動產租賃服務適用17%稅率；試點納稅人原享受的技術轉讓等營業(yè)稅減免稅政策，試點后調整為增值稅免稅或即征即退；試點地區(qū)和非試點地區(qū)現(xiàn)行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買增值稅應稅服務，可抵扣進項稅額；試點納稅人提供的符合條件的國際運輸服務、向境外提供的研發(fā)和設計服務，適用增值稅零稅率；試點納稅人在境外或向境外提供的符合條件的工程勘察勘探等服務，免征增值稅；試點納稅人原適用的營業(yè)稅差額征稅政策，試點期間予以延續(xù)；原歸屬試點地區(qū)的營業(yè)稅收入，改征增值稅后仍歸屬

13、試點地區(qū)；營業(yè)稅改征的增值稅，由國家稅務局負責征管。（二）交通運輸業(yè)進行“營改增”稅制改革的目的和意義當前，我國正處于加快轉變經濟發(fā)展方式的攻堅時期，也是企業(yè)轉變發(fā)展方式的戰(zhàn)略機遇期。對交通運輸業(yè)而言，實施“營改增”具有以下重要的現(xiàn)實意義：1、有效解決營業(yè)稅重復征稅問題，促進交通運輸業(yè)的專業(yè)化分工與協(xié)作，迎合經濟發(fā)展方式的轉變和產業(yè)結構調整。交通運輸業(yè)的外包服務已成為運輸業(yè)發(fā)展趨勢，尤其是物流業(yè)表現(xiàn)明顯，但現(xiàn)行的營業(yè)稅實行多環(huán)節(jié)、全額征稅，也就是每交易一次就按其收入繳納一次營業(yè)稅。這樣交易次數越多，稅負就越重，重復征稅問題凸顯。同時，因為運輸企業(yè)無法抵扣其外購燃料、固定資產等已納增值稅的進項稅

14、額，從而導致增值稅和營業(yè)稅的雙重征稅。因此，企業(yè)為避免重復征稅而傾向于實行“小而全”、“大而全”的生產經營方式。這將不利于運輸業(yè)的專業(yè)化分工以及服務外包的發(fā)展，對我國產業(yè)結構調整和經濟方式的轉變產生不良影響。實行營改增改革后，納稅人可以避免重復納稅，從而有利于降低服務的價格，推動運輸企業(yè)與生產、商貿企業(yè)互動發(fā)展。同時也有利于運輸業(yè)的專業(yè)化分工和協(xié)作，促進運輸企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。2、推動交通運輸業(yè)的結構性減稅，降低交通運輸業(yè)企業(yè)的納稅風險和稅收成本，增強企業(yè)發(fā)展能力。由于目前我國增值稅和營業(yè)稅兩稅并存，使得對一些交易行為屬性難以界定，稅收不能清楚的辨明，給企業(yè)計算繳稅和稅務機關的稅收征管帶來一定難

15、度，會增大企業(yè)的納稅風險。同時，由于稅收工作的復雜必定會增加企業(yè)的稅收成本，而且重復征稅也必然會增大企業(yè)的稅收負擔，增加企業(yè)的稅收成本。營改增后，這種情況將不復存在，納稅風險會降低，稅收成本和負擔也會得到一定程度的減小。3、可以降低交通運輸業(yè)企業(yè)的經營成本，促進成本和價格的優(yōu)化，促進設備更新和技術改造。實施稅制改革后，外購燃料、設備和修理費支出等的增值稅進項稅額可以進行抵扣，這在一定程度上可以降低運輸企業(yè)的經營成本，鼓勵企業(yè)進行技術改造和設備更新，促進企業(yè)發(fā)展。4、大范圍促進中小企業(yè)的快速發(fā)展，推進行業(yè)整合，完善會計制度建設。由于我國交通運輸業(yè)中，尤其是公路運輸中，大量的企業(yè)都是中小企業(yè)，其年

16、營業(yè)額在500萬元以下而且會計制度不健全。中小企業(yè)可選擇成為增值稅的小規(guī)模納稅人，不僅可以避免重復納稅，由于稅負由原來營業(yè)額的3%調整不含稅銷售額3%，這就為稅負下降擴大了空間。 二、稅改前后企業(yè)涉稅業(yè)務會計處理的變化 （一）購買油料、物料時涉稅會計處理的變化汽油、柴油等油料支出是公路運輸公司主要的成本項目之一。雖然物料的采購在公路運輸企業(yè)中發(fā)生的情況較少，但稅改之后其從銷貨方取得的進項稅額也可以獲得了抵扣。稅改前作為營業(yè)稅納稅義務人，購買汽油、柴油等油料時支付的增值稅不得抵扣，要全額計入采購成本中。稅改后運輸公司作為一般納稅人，購買汽柴油支付的增值稅可列入當期“進項稅額”予以抵扣；作為小規(guī)模

17、納稅人，購買汽油、柴油等油料時仍按支付價款全額計入采購成本中。(二)外購修理修配勞務時涉稅會計處理的變化作為公路運輸公司，經常會發(fā)生交通運輸工具的維修保養(yǎng)業(yè)務，維修保養(yǎng)費也是其主要的成本項目之一。稅改前其作為營業(yè)稅納稅義務人，這部分維修保養(yǎng)費用對應支付的增值稅即使取得了專用發(fā)票，也要全額計入營業(yè)成本。而稅改后支付的增值稅，作為一般納稅人則可列入“進項稅額”予以抵扣；作為小規(guī)模納稅人，則計入相關成本中。（三）關于交通運輸設備購銷涉稅會計處理的變化購買或更新交通運輸設備情況下，作為公路運輸公司，經常面臨交通運輸設備的更新問題。2009 年我國推行了增值稅改革，把原來的生產型增值稅轉變?yōu)橄M型增值稅

18、，企業(yè)購進的用于生產活動的固定資產，可以享受增值稅進項稅額抵扣政策。由于稅改前交通運輸業(yè)屬于服務行業(yè)，征收的是營業(yè)稅，其采購交通運輸設備時支付的增值稅不能抵扣，要全額計入設備的采購成本，計提折舊費用；營業(yè)稅改征增值稅后，公路運輸公司作為一般納稅人，其采購交通運輸設備時支付的增值稅可以列入“進項稅額”，從當期“銷項稅額”中抵扣；作為小規(guī)模納稅人，則仍計入固定資產成本中，按月計提折舊。處置交通運輸設備時涉稅會計處理的變化。在消費型增值稅下，處置生產型機器設備時要繳納增值稅。稅改前公路運輸公司作為營業(yè)稅納稅義務人，固定資產處置收入不需額外繳納增值稅。稅改后，固定資產處置收入應按適用稅率繳納增值稅。（

19、四）運輸收入涉稅會計處理的變化公路運輸公司屬于交通運輸行業(yè)，歸屬營業(yè)稅的征稅稅目。稅改前其應按運輸收入的3%征收營業(yè)稅，包括物流輔助項目也按取得收入的3%征收營業(yè)稅，按營業(yè)稅的 7%征收城建稅，按營業(yè)稅的 3%征收教育費附加，交通運輸企業(yè)按規(guī)定計算出應交的納營業(yè)稅，借記“營運稅金及附加”科目，貸記“應交稅金應交營業(yè)稅”科目；實際交納營業(yè)稅時，借記“應交稅金應交營業(yè)稅”科目，貸記“銀行存款”科目。稅改后貨物運輸公司運輸收入按 11%（或其他低稅率）征收增值稅，物流輔助項目按6%的稅率增收增值稅，按增值稅的7%征收城建稅，按增值稅的3%征收教育費附加。（五）基于流轉稅上的附加稅費的變化城市建設維護

20、稅和教育費附加，是以營業(yè)稅、消費稅、增值稅為計稅基礎由政府征收的附加稅費。稅改前交通運輸企業(yè)交納的城市建設維護稅和教育費附加是以營業(yè)稅為計稅基礎計算得到，并且營業(yè)稅及其附加稅費在利潤表中反應在“營業(yè)稅金及附加”項目中。稅改后交通運輸企業(yè)交納的城市建設維護稅和教育費附加是以增值稅為計稅基礎計算得到，并且增值稅為價外稅不體現(xiàn)在利潤表中，而其附加稅費在利潤表中仍反應在“營業(yè)稅金及附加”項目中的變化。城市建設維護稅和教育費附加的大小和應交增值稅和營業(yè)稅的多少有直接關系。三、兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點的基本原理從目前狀況來看，企業(yè)稅負變化從理論上講可能出現(xiàn)兩種結果：一、“營改增”后企業(yè)適用的增值

21、稅稅率高于原先的營業(yè)稅稅率，稅率變動帶來了增稅效應；并且，該增稅效應超過了進項抵扣的減稅效應。此時，“營改增”會使企業(yè)稅負增加。二、“營改增”后企業(yè)適用的增值稅稅率比原先的營業(yè)稅稅率高，稅率變動帶來了增稅效應，但進項抵扣的減稅效應超過了該增稅效應。此時，“營改增”會減輕企業(yè)稅負。公路交通運輸列入本次“營改增”的行業(yè)，稅收負擔有所變化，雖然不同的運輸企業(yè)耗用汽、柴油等外購貨物或勞務金額有所不同，能夠取得增值稅專用發(fā)票的金額也有所不同，但通過假設一些已知條件，計算尋找兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點，便于理解和用好新稅制政策，提高公司經濟效益。以下重點測算稅改后認定為增值稅一般納稅人的稅后凈利潤

22、相等的無差別點。 （一）認定為增值稅一般納稅人的稅后凈利潤相等的無差別點 1、假如當期沒有購進車輛等固定資產，營業(yè)收入也不含有提供物流輔助服務取得的收入，原營業(yè)收入為I萬元，營業(yè)成本和期間費用為C，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額為X（也稱為取得可抵扣流動資產，以下相同）。營業(yè)稅稅率為3%，城建稅稅率為7%，教育附加費為3%，企業(yè)所得稅按照查賬征收，稅率為25%，外購貨物和接受勞務適用增值稅稅率為17%，“營改增”后適用增值稅稅率為11%，除上述所列情況外不考慮其他稅費和因素。 營業(yè)稅稅制下，應交營業(yè)稅、城市建設維護稅及教育費附加=3% I（1+7%+

23、3%）應交所得稅=ICI×3%×(17%3%)×25% 改征增值稅后，應交增值稅=×11%×17%應交城市建設維護稅及教育費附加=(×11%×17%)(7%3%)應交所得稅=(CX)(×11%×17%)(7%3%)×25%令稅改前凈利潤=稅改后凈利潤，即：ICI×3%×(17%3%)(125%)=(CX)(×11%×17%)(7%3%)×(125%)解得47.56%因此可推斷出，該運輸企業(yè)在沒有購進車輛等固定資產，營業(yè)收入也不含有提供物流輔助服務

24、取得的收入情況下，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為47.56%時，兩種稅制形式下稅后凈利潤相等。以47.56%為臨界點，當取得可抵扣流動資產比例低于47.56%時，選擇“營改增”會增加企業(yè)成本，減少盈利；當取得可抵扣流動資產比例高于47.56%時，選擇“營改增”會降低企業(yè)成本，增加盈利。2、如果貨物運輸服務中有部分屬于倉儲服務、裝卸搬運服務等物流輔助服務，那么，企業(yè)可將這部分業(yè)務分離出來，假設其他條件不變，為方便核算，該運輸企業(yè)物流輔導服務收入占營業(yè)總收入10%時，兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點。令稅改前凈利潤=稅改后凈利潤，即：

25、ICI×3%×(17%3%)(125%)=×90%×10%(CX)(×90%×11%×10%×6%×17%)(7%3%)×(125%)解得44.68%因此，運輸企業(yè)貨物運輸服務中有部分屬于物流輔助服務業(yè)務，應將其分離出來。在這種情況下，即該運輸企業(yè)物流輔導服務收入占營業(yè)總收入10%時，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為44.68%時，兩種稅制形式下稅后凈利潤相等。當取得可抵扣流動資產比例低于44.68%時，選擇“營改增”會增加企業(yè)成本，減

26、少盈利；當取得可抵扣流動資產比例高于44.68%時，選擇“營改增”會降低企業(yè)成本，增加盈利。 在這種情況下，與上面的（1）相比較，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為44.68%低于前者的47.56%，即后者的兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點低于前者。說明營業(yè)收入總量不變的情況下，屬于提供物流輔助服務業(yè)務取得的收入越多，可抵扣流動資產占營業(yè)收入的比例就可降低，對可抵扣流動資產要求就低，“營改增”后的稅后凈利潤大于“營改增”前的幾率就大。 3、如果當期期初購進了車輛等固定資產，并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為10%(假設貨

27、車原值10%I萬元，車輛折舊年限為5年，不考慮殘值)，原營業(yè)收入為I萬元（含稅收入），假設其他條件不變，除上述所列情況外不考慮其他稅費和因素。令稅改前凈利潤=稅改后凈利潤，即：ICI×3%×(17%3%)(125%)=(CX×)(×11%×17%)(7%3%)×(125%)解得44.74%因此，如果當期期初購進了車輛等固定資產。在這種情況下，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為44.74%時，兩種稅制形式下稅后凈利潤相等。當取得可抵扣流動資產比例低于44.74%時，選擇“營改增”

28、會增加企業(yè)成本，減少盈利；當取得可抵扣流動資產比例高于44.74%時，選擇“營改增”會降低企業(yè)成本，增加盈利。 在這種情況下，與上面的(1)相比較，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額占營業(yè)收入的比例為44.74%低于前者的47.56%，即后者的兩種稅制下稅后凈利潤相等的無差別點低于前者。說明營業(yè)收入總量不變的情況下，如果當期期初購進了車輛等固定資產，當前可抵扣進項稅額就會大增，可抵扣流動資產占營業(yè)收入的比例就可降低，對可抵扣流動資產要求就低，“營改增”后的稅后凈利潤大于“營改增”前的幾率就大。（二）認定為增值稅小規(guī)模納稅人的稅后凈利潤相等的無差別點只就說

29、明問題，故簡化測算條件如下：假如該企業(yè)當期原營業(yè)收入為I萬元，營業(yè)成本和期間費用為C，購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額并且能夠取得增值稅專用發(fā)票金額為X（也稱為取得可抵扣流動資產，以下相同）。稅改后被認定為增值稅小規(guī)模納稅人。營業(yè)稅稅率為3%，城建稅稅率為7%，教育附加費為3%，企業(yè)所得稅按照查賬征收，稅率為25%，外購貨物和接受勞務適用增值稅稅率為17%，“營改增”后適用增值稅稅率為3%，除上述所列情況外不考慮其他稅費和因素。 營業(yè)稅稅制下，應交營業(yè)稅、城市建設維護稅及教育費附加=3% I（1+7%+3%）應交所得稅=ICI×3%×(17%3%)×2

30、5%稅后利潤=ICI×3%×(17%3%)×75% 改征增值稅后，應交增值稅=×3%應交城市建設維護稅及教育費附加=×3%× (7%3%)應交所得稅=C×3%× (7%3%)×25%稅后利潤=C×3%× (7%3%)×75%由以上計算可知，對于稅改后認定為增值稅小規(guī)模納稅人的，由于其稅改前后的購買汽、柴油等外購貨物和接受修理修配勞務金額均計入外購貨物和勞務的采購成本中，則營業(yè)成本沒有變化，所以其利潤的變化由收入和營業(yè)稅金及附加決定。如此可比較兩者稅后利潤的大小，營業(yè)稅稅制下稅

31、后利潤改征增值稅后稅后利潤=ICI×3%×(17%3%)×75%C×3%× (7%3%)×75%=0.5025 I0.726 I0。很明顯，稅改后一般情況下公路運輸業(yè)企業(yè)增值稅小規(guī)模納稅人稅負減少、利潤提高。 四、典型案例分析寶山貨運有限公司系經廣州市工商局注冊設立的一家專業(yè)的第三方物流企業(yè)。是一家集倉儲、配載、大件運輸、長途運輸、分撥等業(yè)務為一體的專業(yè)、綜合型物流企業(yè)，擁有2-30噸車源60余臺，大件車型40-300噸40余臺，可調度車輛近300余臺，并配有超過1000平方米的標準大型倉庫為客戶倉儲。本公司是一家從事貨物運輸、包車零

32、擔，長短途搬廠搬家、行李托運貨物包裝為主的物流公司，具備強大的運輸實力，本公司多年來不斷創(chuàng)新，積累總結經驗，結合先進的管理理念和科學的管理方法，配備信息化管理，自備數十部，車輛逐漸發(fā)展成為能為廣大客戶提供低成本安全可靠、高效運輸、倉儲、配送一體化服務。本公司主要經營公路運輸、裝卸和搬運等物流輔助業(yè)務，其經營業(yè)務全部發(fā)生在國內。試點改革后認定為增值稅一般納稅人，該公司外購貨物方面主要是汽油、柴油等燃料、物料、車輛等； 外購勞務方面主要是修理費、過路過橋費等，具體成本明細列示在下文的表格中。2012年度稅改前部分財務數據如下。本文以此部分財務數據為依據測算“營改增”對該貨運企業(yè)稅負及利潤

33、變化影響。為了便于計算，我們首先做以下假設：1、該公司營業(yè)收入和成本費用等財務數據多取整數，是為了簡易核算，其各成本明細支出及其占總成本的比例并不是完全按實體企業(yè)的實際情況設置的，但大致同理。 2、該企業(yè)按稅法規(guī)定取得的可抵扣進項稅的所有成本都是從試點地區(qū)的企業(yè)取得， 并獲得了合法的增值稅專用發(fā)票。當期油料支出的全部能夠取得增值稅專用發(fā)票，汽車修理支出的也全部能夠取得增值稅專用發(fā)票，而且都用于增值稅應稅項目；其他成本費用或是內部發(fā)生的成本，如工資成本和折舊，或取得的是普通發(fā)票，如過路過橋費。也不符合稅法的“以票抵扣”和“計算抵扣”的規(guī)定。 3、存量固定資產適用原稅制，新購入

34、固定資產適用“消費型增值稅”，貨物運輸公司作為增值稅一般納稅人，其采購交通運輸設備時支付的增值稅可以列入“進項稅額”，從當期“銷項稅額”中抵扣。 4、營業(yè)稅稅率為3%，城建稅稅率為7%，教育附加費為3%，企業(yè)所得稅按照查賬征收，稅率為25%，外購貨物和接受勞務適用以及固定資產的增值稅稅率為17%，“營改增”后適用運輸勞務適用增值稅稅率為11%，物流輔助勞務適用增值稅稅率為6%，除上述所列情況外不考慮其他稅費和因素。5、本測算結果并不是該貨運企業(yè)的實際情況，測算的目的在于營業(yè)稅改增值稅對貨運企業(yè)流轉稅和利潤變化影響的一般原理分析。（一）兩種稅制下營業(yè)收入的計算 表 4-1 （單位：萬元

35、）項目構成營業(yè)稅稅制下增值稅稅制下金額稅率營業(yè)稅額不含增值稅金額稅率增值稅銷項稅額運輸收入33003%99300011%330物流輔助收入3183%9.54 3006%18合計3618108.54 3300348（二）兩種稅制下成本費用的計算表4-2 （單位：萬元）成本費用項目營業(yè)稅稅制下增值稅稅制下金額稅率不含增值稅金額進項稅額油料支出936 17%800 136 汽車修理支出351 17%300 51 過路過橋費750 750 工資250 250 折舊（原固定資產）350 350 其他費用成本200 200 成本費用合計28372650187（三）兩種稅制下固定資產折舊費用的計算年初新購入

36、兩輛重型貨車，取得增值稅專用發(fā)票并標明價款100萬元，增值稅進項稅額17萬元，該公司貨到即支付了價款，管理層預計該車輛使用期限為10年，預計凈產值為0，下月開始計提折舊，兩種稅制下固定資產折舊費用的計算（單位：萬元）表4-3 （單位：萬元）營業(yè)稅稅制下增值稅稅制下金額折舊適用稅率不含增值稅金額折舊進項稅額11710.7317%1009.1717（四）兩種稅制下流轉稅及附加、企業(yè)所得稅的計算表4 -4 （單位：萬元）營業(yè)稅稅制下增值稅稅制下稅項增減變化應交營業(yè)稅(3300318) ×3%=108.54/應交增值稅/348（1365117）=144應交城市維護建設稅及教育費附加108.5

37、4×（7%3%）=10.85144×（7%3%）=14.4應交企業(yè)所得稅3618(283710.73)(108.54+10.85)×25%=162.723300(26509.17)14.4 ×25%=156.61-6.11稅費合計流轉稅及附加和企業(yè)所得稅合計282.11315.0132.9(五)兩種稅制下對凈利潤的影響表4-5 （單位：元）稅目營業(yè)稅稅制下增值稅稅制下對利潤增減影響一、營業(yè)收入36183300-318 減：營業(yè)成本及期間費用2847.732659.17-188.56 減：營業(yè)稅金及附加119.3914.4-104.99二、營業(yè)利潤650.

38、88626.43-24.45三、利潤總額650.88626.43-24.45 減：所得稅費用162.72156.61-6.11四、凈利潤488.16469.82-18.34（六）分析結果由以上計算，從稅負角度分析，稅改后，增值稅產生的現(xiàn)金流出要高于應交營業(yè)稅產生的現(xiàn)金流出，基于增值稅計算的城市建設維護稅和教育費附加也高于基于營業(yè)稅計算的城市建設維護稅和教育費附加，由于稅改后，營業(yè)利潤的減少，應交企業(yè)所得稅低于稅改之前的。事實上，稅改不僅帶來了流轉稅的變化，也帶來了企業(yè)利潤的變化，并進而影響到企業(yè)所得稅費用的變化，一般是帶來企業(yè)所得稅費用的節(jié)約。該公司在稅改后共計增加了稅額32.9萬元。企業(yè)稅負

39、亦由此產生連帶的變化，包括城建及教育附加與企業(yè)所得稅都會因應發(fā)生變化，特別是企業(yè)所得稅。故此企業(yè)稅負變化的關鍵在進項稅額抵扣方面。為此，我們首要就抵扣方面進行探討。在本例中，流轉稅及附加和企業(yè)所得稅合計高于稅改之前，說明在該企業(yè)這種具體地客觀情況下，稅改后其會增加企業(yè)的稅負，但要注意這并不意味著稅改將會不利于整個交通運輸行業(yè)的減負。導致這種情況出現(xiàn)的原因將在下文中給出。從利潤來看，由于在營業(yè)稅稅制下從接受勞務方取得的全部價款即為在增值稅稅制下的含稅銷售額，因此稅改后計入利潤表中的營業(yè)收入卻要剔除營業(yè)額里面包含的銷項稅額，這樣稅改后的營業(yè)收入就小于稅改前的營業(yè)收入。而其外購的可取得增值稅專用發(fā)票

40、的貨物和勞務成本在稅改后要剔除包含進項稅后計入利潤表中的營業(yè)成本中，這樣稅改后的營業(yè)成本后就小于稅改前的營業(yè)成本。稅改后企業(yè)的凈利潤比之前的少18.34萬元。五、應對稅改的對策與建議為了更好地應對“營改增”試點后交通運輸業(yè)企業(yè)稅負增加帶來的挑戰(zhàn)以及推進本次稅改的順利進行，本文提出如下幾點對策建議，從企業(yè)層面，以供企業(yè)抓住“營改增”試點帶來的機遇和挑戰(zhàn)、適應國家稅制改革的大潮、通過“營改增”減稅等為自己或公司創(chuàng)造更大的利潤。從政府層面，以推進本次稅改的順利進行，保證政府引導的稅制改革達到預期目的。（一）對企業(yè)應對稅改的對策與建議 1、企業(yè)應認清自身實際，明確稅負增減情況，完善財務管理制度前途是美

41、好的，道路是曲折的。在營業(yè)稅改增值稅的對策研究中，首先就應該從企業(yè)自身和交通運輸業(yè)的調查研究做起，從自身企業(yè)和行業(yè)發(fā)展特點出發(fā)尋求更好的應對策略，這才是積極的應對心態(tài)。營業(yè)稅改增值稅會給企業(yè)帶來企業(yè)經濟盈利、企業(yè)稅賦壓力、企業(yè)現(xiàn)金流等多方面的影響，所以企業(yè)必須從這幾個方面用嚴謹的態(tài)度進行分析與測算，準確的測算結果。從自身出發(fā)，以爭取能夠享受到國家稅收優(yōu)惠為目的的應對策略研究及工作部署，如最大限度規(guī)范內部財務管理及其他管理工作，降低企業(yè)經營運作成本，合理保證提升進項稅抵扣數額等。在應對策略的積極研究及部署過程中，企業(yè)內部管理及部門組織結構以及經濟活動形式也會隨之發(fā)生積極轉變，這對于企業(yè)來說也是一

42、件雙贏的事情。具體辦法如下：一是組織各單位全面深入地剖析集團現(xiàn)有業(yè)務運作模式，認真梳理收入、成本費用等項目，對所屬各單位原有業(yè)務及運營模式進行詳細分析，查找新稅制下符合低稅率的新的業(yè)務運作模式；二是邀請稅務顧問及外部有關法律、財稅專業(yè)人員進行交流和研討，深入研究、吃透政策，為合理的納稅籌劃提供政策依據；三是分別對倉儲、運輸、裝卸等業(yè)務稅負增長帶來的業(yè)務模式的轉變，提出具有可操作性的意見和建議，為各單位生產經營出謀劃策;四是積極組織相關單位，對已實施試點地區(qū)的同行業(yè)進行調研，學習先進經驗，結合自身實際，研究具體方案，做好法律、財稅等方面的風險管控，規(guī)范運營，確保良好經濟效益。2、積極進行稅務籌劃

43、方案的研究與制定 積極的稅務籌劃能夠幫助交通運輸業(yè)企業(yè)減輕稅負。企業(yè)必須加強對稅務成本的重視程度，因為稅務成本一直是企業(yè)經營過程中一項不容忽視的支出，而且營業(yè)稅改增值稅的重大變化肯定會對企業(yè)的稅務成本管理造成巨大影響。運輸公司應該按照新稅制進行合理的稅務籌劃，增值稅具有較大的稅務籌劃空間，通過進行稅務籌劃方案的研究與制定，能夠有效實現(xiàn)稅務成本的控制。沒有新稅制稅務籌劃經驗的企業(yè)可以咨詢和聘請專門的稅務人士及有關專家。企業(yè)可就以下方面進行稅務籌劃：第一，合理進行增值稅納稅主體類型的選擇，確定應為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，根據當前情況，確定為小規(guī)模納稅人總體會有利。第二，認定為增值稅一般納稅人的

44、，在外購貨物和勞務時應盡可能的去取得可抵扣的專用發(fā)票，規(guī)范增值稅發(fā)票索取渠道，如重新選擇能提供增值稅發(fā)票的外包方，對于油耗等成本可以考慮統(tǒng)一辦理全國聯(lián)網加油的儲值卡，合理保證提升進項稅抵扣數額等。第三，合理加快固定資產的更新，但必須發(fā)揮固定資產的最大使用效率。除此之外，如加強企業(yè)閑置資源的利用，這樣在獲取額外收益的同時能夠有效減輕賦稅；再如大型企業(yè)可以進行轉換債券的發(fā)售，企業(yè)可以通過支付利息的方式實現(xiàn)減稅；還有就是在合理范圍內盡量推遲銷售收入的確認，從而拖延納稅義務的發(fā)生時間，實現(xiàn)有限資金的時間價值發(fā)揮；如加強客戶溝通力度，由于交通運輸業(yè)企業(yè)是處于市場環(huán)境以及運輸程序的一個中間過程，所以也許企

45、業(yè)本身會受到調稅的消極影響，但企業(yè)客戶也許能夠因為能享受到稅收優(yōu)惠而加強與企業(yè)的合作關系。比如對于上游客戶來說，運輸抵扣率從原來的7%增加到了11%，倉儲裝卸抵扣率也從0上調到了6%。所以企業(yè)應該積極開展與客戶的溝通交流，通過合理協(xié)商的方式，為自己的企業(yè)贏得合理上調商務價格的機會，從而用增加的這部分營業(yè)收入來沖抵上漲的稅費，最大限度緩解企業(yè)的納稅壓力。 3、申請國家過渡性財政扶持過渡性財政扶持是為了讓某些企業(yè)能夠最大限度降低在營業(yè)稅改增值稅過程中所受到的稅費增加的負面影響而給予企業(yè)的扶持政策。對于短期內實在無法應對稅費增加而帶來的壓力，國家財政部門也出臺了專門的過渡性財政扶持政策及相關文件。因

46、此運輸公司中如果實在無法從合法渠道尋找到有效的合理避稅措施，則可以向國家申請過渡性財政扶持。但是憑借國家財政扶持的辦法暫時渡過資金及經營難關，絕不是長遠之計，該項政策的出臺僅僅是針對營改增試點初期企業(yè)的不適癥狀。在申請國家財政扶持的同時，要努力發(fā)展壯大自身，提升服務質量，從而獲得國家對公司行業(yè)的進一步幫助與扶持，同時也可在行業(yè)內部進行擴大抵扣項目的研究討論工作，并將提議和分析結果提請相關財政部門，參與到國家財稅改革的事業(yè)當中去。（二）對政府推進稅改的建言獻策本人認為政府應就以下幾方面出臺政策：第一，鑒于部分企業(yè)在“營改增”后已出現(xiàn)稅負增加現(xiàn)象，作為當務之緊，要盡快建立與完善財政補償機制，對因稅

47、改原因而造成稅負增加的企業(yè)給予補貼。第二，要著力探索能解決企業(yè)取得增值稅發(fā)票困難的可行措施?，F(xiàn)實中的企業(yè)難以獲得增值稅發(fā)票的原因多種多樣，其中既有個別原因，也有普遍原因，而后者應當成為財稅部門和試點企業(yè)解決問題的抓手。第三，要適時擴大“營改增”范圍，避免試點過長時間停滯于部分地區(qū)與行業(yè)?！盃I改增”范圍局限在部分地區(qū)與行業(yè)，將影響增值稅抵扣鏈條的完整性，可能造成企業(yè)因進項抵扣不充分而使稅負增加。為此，財稅部門要在充分論證與調研的基礎上，不失時機地將改革范圍逐步擴大到條件比較成熟的其它地區(qū)與服務行業(yè)，最終實現(xiàn)全國范圍內的全行業(yè)覆蓋。結束語經過以上的分析和論證可知，目前，營業(yè)稅改增值稅對我國交通運輸

48、業(yè)企業(yè)的稅負和利潤未必都會產生積極的影響。對交通運輸企業(yè)的稅負和凈利潤產生影響的因素，主要是可取得增值稅專用發(fā)票的外購油料、物料的成本數量以及其占整個營業(yè)收入的比重（或營業(yè)成本的比重）。更新固定資產也會產生較大的一次性可抵扣的進項稅額，這也利于企業(yè)減負。為了更好地應對“營改增”試點后交通運輸業(yè)企業(yè)稅負增加帶來的挑戰(zhàn)以及推進本次稅改的順利進行，企業(yè)要抓住“營改增”試點帶來的機遇和挑戰(zhàn)，通過“營改增”減稅等為自己或公司創(chuàng)造更大的利潤。政府要積極作為，以推進本次稅改的順利進行，保證政府引導的稅制改革達到預期目的。參考文獻1 中國注冊會計師協(xié)會.稅法.北京:中國財政經濟出版社.20132 邵瑞慶,巫珊玲.交通運輸業(yè)實行增值稅的可行性分析