第十章國(guó)際稅收

1、1跨國(guó)公司財(cái)務(wù)管理南昌商學(xué)院 財(cái)會(huì)系 杜麗 International Financial Management會(huì)計(jì)系 余莉會(huì)計(jì)系 余莉姚明應(yīng)該向中國(guó)還是美國(guó)納稅？姚明應(yīng)該向中國(guó)還是美國(guó)納稅？會(huì)計(jì)系 余莉會(huì)計(jì)系 余莉會(huì)計(jì)系 余莉分類原則分類原則稅收管轄權(quán)類型稅收管轄權(quán)類型屬地原則屬地原則收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)屬人原則屬人原則居居民稅收管轄權(quán)民稅收管轄權(quán)公民稅收管轄權(quán)公民稅收管轄權(quán)會(huì)計(jì)系 余莉?qū)嵤┑亩愂展茌牂?quán)的類型 實(shí)施該類型的國(guó)家 同時(shí)實(shí)行收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)和居民稅收管轄權(quán)同時(shí)實(shí)行收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)、居民稅收管轄權(quán)和公民稅收管轄權(quán)僅實(shí)行地收入來(lái)源地稅收轄權(quán)目前絕大多數(shù)國(guó)家

2、都是這兩種管轄權(quán)同時(shí)并用少數(shù)國(guó)家如美國(guó)和墨西哥實(shí)行少數(shù)國(guó)家和地區(qū)如香港、烏拉圭、哥斯達(dá)黎加、肯尼亞實(shí)行會(huì)計(jì)系 余莉目前各國(guó)一般都同時(shí)采用住所標(biāo)準(zhǔn)和居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)，納稅人只要符合其中之一，即可將其判定為本國(guó)的稅收居民，對(duì)其行使居民管轄權(quán)。會(huì)計(jì)系 余莉住所是個(gè)人的久住之地，而居所只是人們因某種原因而暫住或客居之地；住所是個(gè)人的久住之地，而居所只是人們因某種原因而暫住或客居之地；住所通常涉及到一種意圖，即某人打算將某地作為其永久性居住地，而居所住所通常涉及到一種意圖，即某人打算將某地作為其永久性居住地，而居所通常是指一種事實(shí)，即某人在某地已經(jīng)居住了較長(zhǎng)時(shí)間或有條件長(zhǎng)時(shí)期居住。通常是指一種事實(shí)，即某人在

3、某地已經(jīng)居住了較長(zhǎng)時(shí)間或有條件長(zhǎng)時(shí)期居住。會(huì)計(jì)系 余莉如果一個(gè)人被締約國(guó)雙方同時(shí)認(rèn)定為本國(guó)居民，其居民身份應(yīng)當(dāng)按照如果一個(gè)人被締約國(guó)雙方同時(shí)認(rèn)定為本國(guó)居民，其居民身份應(yīng)當(dāng)按照“決勝法決勝法”的的下列順序確定：下列順序確定： 關(guān)于“住所標(biāo)準(zhǔn)”的案例： 20世紀(jì)70年代在英國(guó)就有這方面的一個(gè)判例。有一位先生1910年在加拿大出生，1942年他參加了英國(guó)空軍，并于1959年退役，隨后一直在英國(guó)一家私人研究機(jī)構(gòu)工作，直到1961年正式退休，而且退休后他與英國(guó)妻子繼續(xù)在英國(guó)生活。在此期間這位先生一直保留了他的加拿大國(guó)籍和護(hù)照，并經(jīng)常與加拿大有一些金融方面的往來(lái)；而且他也希望與妻子一同回加拿大安度晚年，并

4、表示如果妻子先他去世，自己也要回加拿大度過(guò)余生。法院判定這位先生盡管在英國(guó)居住了44年，但他在英國(guó)僅有居所而沒(méi)有住所。 （英國(guó)所得稅法規(guī)定，在英國(guó)有永久性住所的自然人或者在英國(guó)擁有習(xí)慣性住所的自然人為英國(guó)稅法上的居民） 這位先生在英國(guó)連續(xù)居住了44年之久，但是他表示要回加拿大安度晚年，也就是說(shuō)他在英國(guó)沒(méi)有永久性的居住地，所以英國(guó)法院判定這位先生有居所而沒(méi)有住所。但是他卻符合居所的定義，“連續(xù)居住了較長(zhǎng)時(shí)間但又不準(zhǔn)備長(zhǎng)期居住”，所以英國(guó)法院判定他在英國(guó)有居所，由于英國(guó)實(shí)行的是居所標(biāo)準(zhǔn)，英國(guó)政府有權(quán)對(duì)其實(shí)行稅收管轄權(quán)，該先生對(duì)英國(guó)有無(wú)限納稅義務(wù)。同時(shí)，他雖然由加拿大國(guó)籍和護(hù)照，但加拿大在居民稅收管

5、轄權(quán)上實(shí)行的也是居所標(biāo)準(zhǔn)，因此他不用向加拿大納稅。 會(huì)計(jì)系 余莉主要有公司注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)、管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)和總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。目前，大多數(shù)國(guó)家都同時(shí)采用公司注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，但也有的國(guó)家只采用公司注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)或管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。 注冊(cè)登記地或公司組建地模式注冊(cè)登記地和中心管理控制所在地相結(jié)合模式公司所在地和實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地相結(jié)合模式英國(guó)及其英聯(lián)邦國(guó)家中國(guó)和日本德國(guó)、奧地利等歐洲大陸國(guó)家公司注冊(cè)登記地和總機(jī)構(gòu)所在相結(jié)合模式美國(guó)第一種，以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地為優(yōu)先標(biāo)準(zhǔn)，但要重視總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)。第三種，不具體規(guī)定那個(gè)標(biāo)準(zhǔn)優(yōu)先，而是出現(xiàn)問(wèn)題由雙方協(xié)商解決。 第二種，采用總機(jī)構(gòu)優(yōu)先標(biāo)準(zhǔn)。兩個(gè)當(dāng)各

6、國(guó)對(duì)因法人居民身份確定規(guī)則存在不同，而導(dǎo)致公司出現(xiàn)雙重居民身份時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定該公司為實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在國(guó)的居民。 日本某公司在中國(guó)收購(gòu)花生，臨時(shí)派出它的一個(gè)海上車間在我國(guó)港口停留28天，將收購(gòu)的花生加工成花生米，將花生皮壓碎后制成板又返售給中國(guó)。按照中國(guó)稅法，非居民公司在中國(guó)居留只有超過(guò)半年才負(fù)有納稅義務(wù)，這樣，日本公司獲得的花生皮制板收入就無(wú)須向中國(guó)政府納稅。這是跨國(guó)納稅人利用海上作業(yè)，就地收購(gòu)原料，就地加工，就地出售，縮短了生產(chǎn)周期，避免承擔(dān)收入來(lái)源地納稅義務(wù)的典型例子。案例來(lái)源：案例來(lái)源：http:/ 余莉q有的國(guó)家以常設(shè)機(jī)構(gòu)為標(biāo)準(zhǔn)（例如我國(guó)），有的國(guó)家以交易地點(diǎn)為準(zhǔn)。q有的國(guó)家采用勞務(wù)提供

7、地標(biāo)準(zhǔn)（例如我國(guó)），有的國(guó)家則采用勞務(wù)所得支付地標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)系 余莉q有的國(guó)家以股權(quán)、債權(quán)、特許權(quán)所有人的居住地為標(biāo)準(zhǔn)判定來(lái)源地，有的國(guó)家則以股本金、貸款、特許權(quán)的使用地為標(biāo)準(zhǔn)判定來(lái)源地（例如我國(guó)）會(huì)計(jì)系 余莉 地域管轄權(quán)n根據(jù)屬地原則確立n對(duì)來(lái)源于本國(guó)境內(nèi)的所得行使征稅權(quán) 居民管轄權(quán)n根據(jù)屬人原則確立n對(duì)本國(guó)稅法中規(guī)定的居民的所得行使征稅權(quán) 公民管轄權(quán)n根據(jù)屬人原則確立n對(duì)擁有本國(guó)國(guó)籍的公民的所得行使征稅權(quán)會(huì)計(jì)系 余莉會(huì)計(jì)系 余莉（一）國(guó)際重復(fù)征稅的概念和類型（一）國(guó)際重復(fù)征稅的概念和類型（二）國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題產(chǎn)生的主要原因（二）國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題產(chǎn)生的主要原因會(huì)計(jì)系 余莉重復(fù)征稅即對(duì)同一課稅對(duì)

8、象課征兩次或兩次以上相同或類似的稅收。法律性重復(fù)征稅：不同征稅主體對(duì)同一納稅人的同一課稅對(duì)象同時(shí)行使征稅權(quán)。經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅：不同或同一征稅主體對(duì)不同納稅人的同一課稅對(duì)象同時(shí)行使征稅權(quán)。主要發(fā)生在主要發(fā)生在公司公司總分支機(jī)構(gòu)之間總分支機(jī)構(gòu)之間主要發(fā)生在股東與公司、母公司與子公司之間主要發(fā)生在股東與公司、母公司與子公司之間會(huì)計(jì)系 余莉l兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家，在同一納稅期間對(duì)同一或不同納兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家，在同一納稅期間對(duì)同一或不同納稅人的同一課稅對(duì)象征收相同或類似的稅收。稅人的同一課稅對(duì)象征收相同或類似的稅收。會(huì)計(jì)系 余莉第一，由于不同國(guó)家同時(shí)行使居民稅收管轄權(quán)和收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)；第二，由于居民

9、身份確定標(biāo)準(zhǔn)的不同；第三，由于收入來(lái)源地確定標(biāo)準(zhǔn)不同會(huì)計(jì)系 余莉甲國(guó)居民在乙國(guó)從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)并在當(dāng)?shù)厝〉靡还P所得。甲國(guó)依據(jù)居民管轄權(quán)有權(quán)征稅，乙國(guó)依據(jù)地域管轄權(quán)也有權(quán)征稅不同稅收管轄權(quán)的重疊甲國(guó)和乙國(guó)分別按注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)判定法人居民身份，若某法人在甲國(guó)注冊(cè)而在乙國(guó)設(shè)立管理機(jī)構(gòu)，則該法人同時(shí)成為甲乙兩國(guó)的法人居民，甲乙兩國(guó)均可對(duì)其進(jìn)行征稅同種稅收管轄權(quán)的重疊會(huì)計(jì)系 余莉 按屬地原則實(shí)行的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)優(yōu)先按屬人原則實(shí)行的居民或公民稅收管轄權(quán)的國(guó)家或地區(qū)讓步即：實(shí)行收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)的國(guó)家或地區(qū)具有優(yōu)先征稅權(quán) 不僅由于收入來(lái)源地在確認(rèn)上比較容易，而且允許收入來(lái)源地國(guó)家首先享有

10、稅收也是一種客觀要求。不允許收入來(lái)源地首先對(duì)私人、企業(yè)課稅，那么在該地從事跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)就會(huì)受到限制，甚至成為不可能，也就沒(méi)有跨國(guó)所得的產(chǎn)生會(huì)計(jì)系 余莉免稅法免稅法扣除法扣除法抵免法抵免法低稅法低稅法免免除除方方法法全額免稅全額免稅累進(jìn)免稅累進(jìn)免稅直接抵免直接抵免間接抵免間接抵免全額抵免全額抵免限額抵免限額抵免綜合抵免綜合抵免分國(guó)抵免分國(guó)抵免分項(xiàng)抵免分項(xiàng)抵免一層間接抵免一層間接抵免多層間接抵免多層間接抵免按抵免按抵免程度程度按抵免按抵免對(duì)象對(duì)象會(huì)計(jì)系 余莉 納稅人在居住國(guó)納稅時(shí)，從國(guó)外獲得的所得免予征稅，僅就其從本國(guó)境內(nèi)獲得的所得征稅?？梢詮氐酌獬貜?fù)征稅。 全額免稅法：免稅法的一種。是指居住國(guó)

11、政府在對(duì)其居民的國(guó)內(nèi)所得征稅時(shí)，不考慮因?qū)?guó)外所得免稅而導(dǎo)致適用稅率降低的問(wèn)題，僅以國(guó)內(nèi)所得部分確定稅率。累進(jìn)免稅法：免稅法的一種。是指居住國(guó)政府對(duì)其居民的國(guó)外所得要并入國(guó)內(nèi)所得適用稅率，但在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)僅以國(guó)內(nèi)所得為稅基。q例如阿根廷、巴拿馬、海底、委內(nèi)瑞拉、香港等該法的指導(dǎo)原則是：承認(rèn)收入來(lái)源地管轄權(quán)獨(dú)占會(huì)計(jì)系 余莉全額免稅法公式：應(yīng)向居住國(guó)繳納的所得稅額=(國(guó)內(nèi)應(yīng)稅所得額本國(guó)稅率) 累進(jìn)免稅法公式：應(yīng)向居住國(guó)繳納的所得稅額=(國(guó)內(nèi)外應(yīng)稅所得額本國(guó)稅率)國(guó)內(nèi)應(yīng)稅所得額國(guó)內(nèi)外應(yīng)稅所得額會(huì)計(jì)系 余莉假定A國(guó)一居民公司在某納稅年度中總所得2000萬(wàn)元，其中來(lái)自居住國(guó)A國(guó)的所得1000萬(wàn)元，來(lái)自

12、來(lái)源國(guó)B國(guó)的所得為1000萬(wàn)元。假定A國(guó)實(shí)行超額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得200萬(wàn)以下的部分的稅率為10%，200萬(wàn)-300萬(wàn)的稅率為20%，300萬(wàn)-500萬(wàn)的稅率為30%，500萬(wàn)元1000萬(wàn)元的適用稅率為40%，1000萬(wàn)元以上的適用稅率為50%；來(lái)源國(guó)B國(guó)實(shí)行30%的比例稅率。現(xiàn)計(jì)算該公司應(yīng)向A國(guó)繳納多少稅款 會(huì)計(jì)系 余莉全額免稅法國(guó)對(duì)來(lái)自B國(guó)的1000萬(wàn)元所得不予征稅，只對(duì)國(guó)內(nèi)所得1000萬(wàn)元按適用稅率征稅。 A國(guó)應(yīng)征所得稅額國(guó)內(nèi)所得適用稅率20010100202003050040300(萬(wàn)元)會(huì)計(jì)系 余莉累進(jìn)免稅法A國(guó)根據(jù)該公司的總所得1000萬(wàn)元，找出其適用稅率是40%，然后用40

13、%的稅率乘以國(guó)內(nèi)所得1000萬(wàn)元，求得該公司應(yīng)繳居住國(guó)稅額。A國(guó)應(yīng)征所得稅額100040%400(萬(wàn)元) %402000%501000%4050030%20020%10010%200國(guó)內(nèi)國(guó)外全部應(yīng)稅所得適用稅率國(guó)內(nèi)國(guó)外全部應(yīng)稅所得國(guó)內(nèi)國(guó)外全部應(yīng)稅所得全額征稅時(shí)應(yīng)納稅額適用稅率會(huì)計(jì)系 余莉一國(guó)政府在對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得征稅時(shí)，允許納稅人在居住國(guó)納稅時(shí)把外國(guó)所得已納的外國(guó)稅收視同費(fèi)用在總收入中扣除，以其余額計(jì)算應(yīng)納稅額。 會(huì)計(jì)系 余莉假定A國(guó)一居民公司在某納稅年度取得總所得1000萬(wàn)元，其中來(lái)自于A國(guó)(居住國(guó))的所得700萬(wàn)元，來(lái)自于B國(guó)(非居住國(guó))的所得300萬(wàn)元；A國(guó)公司所得稅稅率為40%，B

14、國(guó)公司所得稅稅率為30%。如A國(guó)實(shí)行扣除法，分析該公司的納稅情況。 A國(guó)公司繳納的B國(guó)稅款(30030%) A國(guó)公司來(lái)源于B國(guó)的應(yīng)稅所得(30090)A國(guó)公司來(lái)源于本國(guó)的應(yīng)稅所得A國(guó)公司境內(nèi)境外應(yīng)稅總所得(700十210) A國(guó)公司在本國(guó)應(yīng)納稅款(91040%) A國(guó)公司實(shí)際共繳納稅款(90+364)90萬(wàn)元210萬(wàn)元700萬(wàn)元910萬(wàn)元364萬(wàn)元454萬(wàn)元減輕但不能免除重復(fù)征稅 會(huì)計(jì)系 余莉居住國(guó)根據(jù)居民納稅人來(lái)源于國(guó)內(nèi)外的全部所得計(jì)算應(yīng)納稅額，但允許納稅人已在來(lái)源國(guó)繳納的全部或部分稅款根據(jù)一定條件從應(yīng)納稅額中扣除。 該法的指導(dǎo)原則是：既承認(rèn)收入來(lái)源管轄權(quán)，又承認(rèn)居民管轄權(quán)，而承認(rèn)收入來(lái)源管

15、轄權(quán)的優(yōu)先地位。會(huì)計(jì)系 余莉（1）直接抵免（2）間接抵免（3）稅收饒讓抵免會(huì)計(jì)系 余莉1.直接抵免及其適用范圍 2.全額抵免與限額抵免會(huì)計(jì)系 余莉直接抵免：居住國(guó)對(duì)其居民納稅人在非居住國(guó)直接繳納的所得稅款，允許沖抵其應(yīng)繳本國(guó)所得稅款。適用范圍：直接抵免適用于同一經(jīng)濟(jì)實(shí)體的跨國(guó)納稅人的外國(guó)稅收抵免，包括：總、分公司預(yù)提所得稅同一跨國(guó)自然人的國(guó)外個(gè)人所得稅會(huì)計(jì)系 余莉抵免法 限額抵免法 全額抵免法 納稅人從境外獲得的所得，已在境外按照境外稅收管轄權(quán)的稅法計(jì)算交納的所得稅稅額，可以在納稅人應(yīng)納稅額中抵扣，但可抵扣的數(shù)額不能超過(guò)按照本國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅額 納稅人從境外獲得的所得，已在境外按照境外稅收管

16、轄權(quán)的稅法計(jì)算交納的所得稅稅額，可以在納稅人應(yīng)納稅額中全額抵扣 會(huì)計(jì)系 余莉會(huì)計(jì)系 余莉解：解：（1 1）全額抵免法全額抵免法：X X（80+2080+20）30%30%202035%35%2323（萬(wàn)元）萬(wàn)元）已納國(guó)外所得稅額已納國(guó)外所得稅額（2 2）限額抵免法：）限額抵免法：A A公司向乙國(guó)已納所得稅額公司向乙國(guó)已納所得稅額= =202035%35%7 7 （萬(wàn)元）萬(wàn)元）甲國(guó)可以抵免的限額甲國(guó)可以抵免的限額= =（80+2080+20）30% 30% =6 =6（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）比較與的結(jié)果，抵免額應(yīng)為比較與的結(jié)果，抵免額應(yīng)為6 6萬(wàn)元：萬(wàn)元： X X（80+2080+20）30%30%6

17、6 2424（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）202080+2080+20請(qǐng)比較：請(qǐng)比較：（3 3）免稅法：免稅法：X X808030%30%2424（萬(wàn)元）萬(wàn)元）（4 4）沒(méi)有任何免除：沒(méi)有任何免除：X X（80+2080+20）30%30%3030（萬(wàn)元）萬(wàn)元）可以抵免的國(guó)外所得稅額可以抵免的國(guó)外所得稅額抵免限額抵免限額會(huì)計(jì)系 余莉間接抵免：母公司的所在國(guó)政府，允許母公司用其子公司已繳納外國(guó)所得稅中應(yīng)由母公司分得的股息所承擔(dān)的那部分稅額，來(lái)沖抵母公司應(yīng)納稅額適用范圍：適用于跨國(guó)母、子公司之間的稅收抵免其目的在于：免除經(jīng)濟(jì)性國(guó)際重復(fù)征稅會(huì)計(jì)系 余莉甲國(guó)甲國(guó)母公司母公司A A乙國(guó)乙國(guó)子公司子公司B投資投資 應(yīng)稅

18、利潤(rùn)應(yīng)稅利潤(rùn)B：公司所得稅公司所得稅 稅后利潤(rùn)稅后利潤(rùn)A 股息：預(yù)提所得稅股息：預(yù)提所得稅A股息股息：公司所得稅公司所得稅股息股息會(huì)計(jì)系 余莉計(jì)算公式：母公司應(yīng)納稅額=（母公司本國(guó)所得+母公司來(lái)自子公司的還原所得）*母公司所在國(guó)稅率-用間接抵免法所計(jì)算的稅額間接抵免的條件：我國(guó)對(duì)外簽訂的雙邊稅收協(xié)定，凡采用間接抵免的，都規(guī)定中國(guó)居民公司擁有支付股息公司股份不少于10%，才能享受間接抵免。對(duì)來(lái)源于第二層、第三層下屬外國(guó)公司所得的已納所得稅可否抵免未做規(guī)定。會(huì)計(jì)系 余莉舉例說(shuō)明：例：本國(guó)居民公司拓?fù)?，取得稅前所?00萬(wàn)元，同年還收到其某外國(guó)子公司股息35萬(wàn)元。該子公司該年稅前所得100萬(wàn)元，已按

19、外國(guó)30%所得稅率向外國(guó)繳納公司稅30萬(wàn)元。設(shè)本國(guó)公司稅稅率40%，拓?fù)鋺?yīng)納本國(guó)公司稅是多少？會(huì)計(jì)系 余莉拓?fù)渫鈬?guó)所得：35/(1-30%)=50拓?fù)鋺?yīng)納外國(guó)公司稅：50-35=15抵免限額(外國(guó)所得應(yīng)納本國(guó)所得稅) ：50*40%=20允許抵免額：min20,15=15拓?fù)鋺?yīng)納本國(guó)所得稅：（200+50）*40%-15=85會(huì)計(jì)系 余莉稅收饒讓：指一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民在國(guó)外得到減免的那部分所得稅，視同已經(jīng)繳納，并允許其用這部分被減免的外國(guó)稅款抵免在本國(guó)應(yīng)繳納的稅收。稅收饒讓是居住國(guó)對(duì)本國(guó)從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的居民的一種稅收優(yōu)惠措施。 稅收饒讓一般在發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家之間進(jìn)行。 這對(duì)發(fā)展中國(guó)家吸引外資有重要意義會(huì)計(jì)系 余莉稅收饒讓是抵免法的一種特殊形式。允許本國(guó)居民把在收入來(lái)源國(guó)得到的特殊稅收優(yōu)惠作為已交稅款看待，可以從依本國(guó)所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交稅款中予以扣除，這是饒讓抵免法與一般抵免法的基本區(qū)別若無(wú)稅收繞讓規(guī)定，發(fā)展中國(guó)家對(duì)外國(guó)投資者減免的稅收還由投資者母國(guó)補(bǔ)征，因此發(fā)展中國(guó)家對(duì)外國(guó)投資者的優(yōu)惠措施無(wú)法惠及