號(hào)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)

1、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）的通知國(guó)稅發(fā)2008116號(hào)各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局：現(xiàn)將企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）印發(fā)給你們，請(qǐng)遵照?qǐng)?zhí)行。執(zhí)行中有何問題，請(qǐng)及時(shí)向稅務(wù)總局（所得稅司）反映。附件：研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研究開發(fā)費(fèi)用情況歸集表國(guó)家稅務(wù)總局二八年十二月十日企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）第一條為鼓勵(lì)企業(yè)開展研究開發(fā)活動(dòng)，規(guī)范企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除及有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行，根據(jù)中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例、中華人民共和國(guó)稅收征收管理法及其實(shí)施細(xì)則和國(guó)務(wù)院關(guān)于印發(fā)實(shí)施國(guó)家中長(zhǎng)期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱

2、要（2006-2020）若干配套政策的通知（國(guó)發(fā)20066號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，制定本辦法。第二條 本辦法適用于財(cái)務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)（以下簡(jiǎn)稱企業(yè)）。第三條本辦法所稱研究開發(fā)活動(dòng)是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括人文、社會(huì)科學(xué)）新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開發(fā)活動(dòng)。創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)），是指企業(yè)通過研究開發(fā)活動(dòng)在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）方面的創(chuàng)新取得了有價(jià)值的成果，對(duì)本地區(qū)（省、自治區(qū)、直轄市或計(jì)劃單列市）相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動(dòng)作用，不包括企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)

3、）的常規(guī)性升級(jí)或?qū)_的科研成果直接應(yīng)用等活動(dòng)（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等）。第四條企業(yè)從事國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域和國(guó)家發(fā)展改革委員會(huì)等部門公布的當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）規(guī)定項(xiàng)目的研究開發(fā)活動(dòng)，其在一個(gè)納稅年度中實(shí)際發(fā)生的下列費(fèi)用支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照規(guī)定實(shí)行加計(jì)扣除。（一）新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)。（二）從事研發(fā)活動(dòng)直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用。（三）在職直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資、薪金、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼。（四）專門用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)。（五

4、）專門用于研發(fā)活動(dòng)的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用。（六）專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。（七）勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)。（八）研發(fā)成果的論證、評(píng)審、驗(yàn)收費(fèi)用。第五條對(duì)企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，凡符合上述條件的，由合作各方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。第六條對(duì)企業(yè)委托給外單位進(jìn)行開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用，凡符合上述條件的，由委托方按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除，受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除。對(duì)委托開發(fā)的項(xiàng)目，受托方應(yīng)向委托方提供該研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況，否則，該委托開發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出不得實(shí)行加計(jì)扣除。第七條企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況，對(duì)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)

5、用進(jìn)行收益化或資本化處理的，可按下述規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除：（一）研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按其當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%，直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。（二）研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。第八條 法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用和支出項(xiàng)目，均不允許計(jì)入研究開發(fā)費(fèi)用。第九條企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)任務(wù)的，應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理的計(jì)算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì)扣除。第十條企業(yè)必須對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬

6、管理，同時(shí)必須按照本辦法附表的規(guī)定項(xiàng)目，準(zhǔn)確歸集填寫年度可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生金額。企業(yè)應(yīng)于年度匯算清繳所得稅申報(bào)時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送本辦法規(guī)定的相應(yīng)資料。申報(bào)的研究開發(fā)費(fèi)用不真實(shí)或者資料不齊全的，不得享受研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)企業(yè)申報(bào)的結(jié)果進(jìn)行合理調(diào)整。企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多個(gè)研究開發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同開發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用額。第十一條 企業(yè)申請(qǐng)研究開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送如下資料：（一）自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算。（二）自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和專業(yè)人員名單。（三）自主、委

7、托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表。（四）企業(yè)總經(jīng)理辦公會(huì)或董事會(huì)關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件。（五）委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目的合同或協(xié)議。（六）研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報(bào)告等資料。第十二條企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，在年度中間預(yù)繳所得稅時(shí)，允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除，在年度終了進(jìn)行所得稅年度申報(bào)和匯算清繳時(shí)，再依照本辦法的規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。第十三條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)申報(bào)的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的，可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。第十四條企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)各項(xiàng)目的實(shí)際發(fā)生額歸集不準(zhǔn)確、匯總額計(jì)算不準(zhǔn)確的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整其稅前扣除額或加計(jì)扣除額。第十五條企

8、業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和科技開發(fā)的實(shí)際情況，對(duì)技術(shù)要求高、投資數(shù)額大，需要由集團(tuán)公司進(jìn)行集中開發(fā)的研究開發(fā)項(xiàng)目，其實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，可以按照合理的分?jǐn)偡椒ㄔ谑芤婕瘓F(tuán)成員公司間進(jìn)行分?jǐn)?。第十六條 企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)應(yīng)提供集中研究開發(fā)項(xiàng)目的協(xié)議或合同，該協(xié)議或合同應(yīng)明確規(guī)定參與各方在該研究開發(fā)項(xiàng)目中的權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ葍?nèi)容。如不提供協(xié)議或合同，研究開發(fā)費(fèi)不得加計(jì)扣除。第十七條企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯块_發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)集中研究開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用支出和收益分享一致的原則，合理確定研究開發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒?。第十八條企業(yè)集團(tuán)采取合理分?jǐn)傃芯?/p>

9、開發(fā)費(fèi)的，企業(yè)集團(tuán)母公司負(fù)責(zé)編制集中研究開發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)書、研究開發(fā)費(fèi)用預(yù)算表、決算表和決算分?jǐn)偙?。第十九條稅企雙方對(duì)企業(yè)集團(tuán)集中研究開發(fā)費(fèi)的分?jǐn)偡椒ê徒痤~有爭(zhēng)議的，如企業(yè)集團(tuán)成員公司設(shè)在不同省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市的，企業(yè)按照國(guó)家稅務(wù)總局的裁決意見扣除實(shí)際分?jǐn)偟难芯块_發(fā)費(fèi)；企業(yè)集團(tuán)成員公司在同一省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市的，企業(yè)按照省稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁決意見扣除實(shí)際分?jǐn)偟难芯块_發(fā)費(fèi)。第二十條 本辦法從2008年1月1日起執(zhí)行。解讀國(guó)稅發(fā)2008116號(hào)：企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除2008年12月10日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了關(guān)于印發(fā)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）的通知，即國(guó)稅發(fā)2008

10、116號(hào)（以下簡(jiǎn)稱“116號(hào)文”）。該文件從2008年1月1日起生效執(zhí)行，為研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除提供了政策指引。根據(jù)2008年1月1日起生效施行的中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例，企業(yè)“開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除”，其中“未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷”。背景概述企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用如何進(jìn)行加計(jì)扣除，在2008年以前散見于財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局制定的若干個(gè)文件中。在116號(hào)文件出臺(tái)之前，關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除在新所得稅法實(shí)施

11、后是否適用舊稅法下的相關(guān)規(guī)定一直沒有明確。舊稅法下研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策，在適用范圍上，曾經(jīng)歷了從最初的國(guó)有、集體工業(yè)企業(yè)擴(kuò)大到財(cái)務(wù)核算制度健全，實(shí)行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)，以及外商投資企業(yè)的變化過程；在稅收征管上，則從最早的審批制逐漸簡(jiǎn)化為備案制。在實(shí)際操作中，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的申請(qǐng)、備案要求略有差異，內(nèi)資、外資企業(yè)辦理加計(jì)扣除的程序也不盡相同。而且新企業(yè)所得稅法出臺(tái)后，各地還相繼發(fā)布了針對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的具體審核管理辦法，基本沿襲了以前國(guó)稅發(fā)200688號(hào)文和財(cái)企2007194號(hào)文（以下分別簡(jiǎn)稱為“88號(hào)文”和“194號(hào)文”）的規(guī)定，如安徽省出

12、臺(tái)了企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用所得稅前加計(jì)扣除政策具體操作辦法（科策200877號(hào)文），116號(hào)文的頒布顯然對(duì)這些林林總總的文件規(guī)定進(jìn)行了統(tǒng)一，從加計(jì)扣除的適用對(duì)象、研發(fā)活動(dòng)的具體定義、研發(fā)費(fèi)用的具體范圍、不同的研發(fā)方式（如合作開發(fā)、委托研發(fā)、集團(tuán)集中研發(fā)）的執(zhí)行辦法、加計(jì)扣除的財(cái)務(wù)核算、加計(jì)扣除的稅收管理等方面，對(duì)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除問題做出了系統(tǒng)而詳細(xì)的規(guī)定。116號(hào)文要點(diǎn)及分析1）適用對(duì)象116號(hào)文頒布前，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的適用范圍為“財(cái)務(wù)核算制度健全、實(shí)行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、大專院校等”。隨著兩稅合一后新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的頒布和“居民企業(yè)”概念的引入，116號(hào)文根據(jù)新企業(yè)所得稅法

13、的精神將研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的適用范圍相應(yīng)調(diào)整為“財(cái)務(wù)核算健全并能準(zhǔn)確歸集研究開發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)”。由此可見，非居民企業(yè)被排除在了該優(yōu)惠政策之外。2）研發(fā)活動(dòng)的定義116號(hào)文之前的相關(guān)文件并沒有對(duì)企業(yè)從事的哪些研究開發(fā)活動(dòng)可以享受加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策作出明確規(guī)定，通常的理解是企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的活動(dòng)都可以視為符合規(guī)定的研發(fā)活動(dòng)。在2008年關(guān)于可享受低稅率優(yōu)惠的高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的文件（國(guó)科發(fā)火2008362號(hào)關(guān)于印發(fā)高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理工作指引的通知）中，符合條件的研發(fā)活動(dòng)被明確定義為：企業(yè)為獲得科學(xué)技術(shù)（不包括人文、社會(huì)科學(xué)）新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、

14、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的活動(dòng)。雖然362號(hào)文并非是針對(duì)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除而制定，但由于之前并沒有其他相關(guān)條文具體定義符合規(guī)定的研發(fā)活動(dòng)，研究開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除中研發(fā)活動(dòng)的定義是否可以沿用362號(hào)文件的規(guī)定一時(shí)成為企業(yè)關(guān)注的焦點(diǎn)。116號(hào)文在一定程度上參考了362號(hào)文對(duì)于研發(fā)活動(dòng)的定義，明確了適用加計(jì)扣除的研究開發(fā)活動(dòng)是指“企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括人文、社會(huì)科學(xué)）新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開發(fā)活動(dòng)?！迸c原有的規(guī)定相比，116號(hào)文中強(qiáng)調(diào)將“實(shí)質(zhì)性改進(jìn)”歸為符合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除要求的研發(fā)活動(dòng)范圍。對(duì)于生產(chǎn)型企業(yè)，一

15、般性日常改進(jìn)與實(shí)質(zhì)性重大改進(jìn)的主要區(qū)別在于改變量的不同，在度量上其實(shí)并無明確化的規(guī)定。另外，原來的實(shí)踐中一般僅關(guān)注生產(chǎn)型企業(yè)的研發(fā)活動(dòng)，而116號(hào)文將服務(wù)的實(shí)質(zhì)性改進(jìn)也歸入符合研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除要求的研發(fā)活動(dòng)范圍。由此傳達(dá)出的信息是，即使非工業(yè)型的先進(jìn)服務(wù)性行業(yè)企業(yè)也有可能申請(qǐng)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除。此外，116號(hào)文中提及的上述研究開發(fā)活動(dòng)僅限于國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域和當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）所規(guī)定的項(xiàng)目。這樣的規(guī)定為研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的適用設(shè)定了較高的門檻，雖然較可享受低稅率優(yōu)惠的高新技術(shù)企業(yè)而言，可享受加計(jì)扣除優(yōu)惠的企業(yè)范圍仍然得到了擴(kuò)展。3）研發(fā)費(fèi)用的范圍116

16、號(hào)文對(duì)于研發(fā)費(fèi)用的范圍進(jìn)行了明確的限定，列舉了企業(yè)可以享受加計(jì)扣除的八類費(fèi)用。和116號(hào)文出臺(tái)之前的單行文件比較，116號(hào)文規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用范圍總體是相類似的，但在細(xì)節(jié)上稍有差異，其中下列費(fèi)用未在116號(hào)文中提及：企業(yè)在職研發(fā)人員的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用；用于研發(fā)活動(dòng)的房屋的折舊費(fèi)和租賃費(fèi)；知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)等；用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的設(shè)備調(diào)整及檢驗(yàn)費(fèi)，樣品、樣機(jī)及一般測(cè)試手段購(gòu)置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)等。116號(hào)文同時(shí)取消了“與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用”的開放性規(guī)定，將研發(fā)費(fèi)用的范圍嚴(yán)格的限定在列舉的八類費(fèi)用中。而且，從有關(guān)部門和母公司取得的研究開發(fā)費(fèi)專

17、項(xiàng)撥款需從總研發(fā)費(fèi)用中扣除。雖然116號(hào)文件采取了從嚴(yán)的口徑規(guī)定適用加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用，但是對(duì)屬于直接研發(fā)費(fèi)用范疇的未列舉費(fèi)用也有可能被允許適用加計(jì)扣除。另外，116號(hào)文件規(guī)定，“企業(yè)未設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)或企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)任務(wù)的，應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理的計(jì)算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì)扣除”；因此，企業(yè)應(yīng)針對(duì)研發(fā)費(fèi)用設(shè)立獨(dú)立的財(cái)務(wù)賬簿，正確歸類，并保存相應(yīng)財(cái)務(wù)資料以備主管機(jī)關(guān)查驗(yàn)。根據(jù)我們的經(jīng)驗(yàn)，大型研發(fā)活動(dòng)往往比較容易確認(rèn)其活動(dòng)范圍，但對(duì)于生產(chǎn)密集型企業(yè)，由于研發(fā)項(xiàng)目多，而單個(gè)項(xiàng)目費(fèi)用可能較小，將企業(yè)研發(fā)活動(dòng)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)完全區(qū)分有一定

18、困難。在實(shí)踐中企業(yè)為了符合要求需要花費(fèi)的成本有時(shí)甚至?xí)哂谏暾?qǐng)成功而享受的稅收優(yōu)惠。4）其他研發(fā)方式116號(hào)文件對(duì)其他形式的研發(fā)活動(dòng)也進(jìn)行了規(guī)范：委托研發(fā)活動(dòng)：116號(hào)文明確了“對(duì)企業(yè)委托給外單位進(jìn)行開發(fā)的研發(fā)費(fèi)用，由委托方按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除，受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除”。共同合作開發(fā)：對(duì)企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，由合作各方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。集團(tuán)集中研發(fā)：為鼓勵(lì)技術(shù)要求高、投資額大、企業(yè)自身難以獨(dú)立承擔(dān)的大型研發(fā)活動(dòng)，秉承著與新企業(yè)所得稅法相同的理念，對(duì)于集團(tuán)公司集中開發(fā)的研發(fā)項(xiàng)目，116號(hào)文規(guī)定其實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，可以按照合理的分?jǐn)偡椒ㄔ谑芤婕瘓F(tuán)成員公司間進(jìn)行分

19、攤以計(jì)算加計(jì)扣除。尚待明確和需要關(guān)注的事項(xiàng)盡管116號(hào)文對(duì)研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除做了系統(tǒng)而詳細(xì)的規(guī)定，但在具體的細(xì)節(jié)方面，該文件仍存在尚待明確和需要關(guān)注的問題。1）審批制或備案制116號(hào)文出臺(tái)前，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除經(jīng)歷了從審批制簡(jiǎn)化為備案制的過程。116號(hào)文對(duì)于該稅收優(yōu)惠政策究竟是適用審批制還是備案制并沒有作出明確的說明。根據(jù)我們和有關(guān)部門的溝通，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能仍然保留備案的方式。這意味著企業(yè)需依賴內(nèi)控機(jī)制，完善自身財(cái)務(wù)制度，使研發(fā)費(fèi)用的歸集更加明細(xì)化。由于自行評(píng)估必須依賴企業(yè)自身完成，如果不能提供充分有效的資料以支持企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申請(qǐng)，該申請(qǐng)很可能被有關(guān)政府部門拒絕，從而無法享受相關(guān)稅收優(yōu)惠

20、政策。由此可見，建立并完善內(nèi)部財(cái)務(wù)管理機(jī)制對(duì)于公司而言至關(guān)重要。2）委托開發(fā)及受托開發(fā)的相關(guān)問題若委托方為境外公司而受托方為境內(nèi)公司，則根據(jù)116號(hào)文有關(guān)委托開發(fā)的規(guī)定，應(yīng)由委托方享受研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，但境外公司作為非居民企業(yè)并不適用116號(hào)文；所以簡(jiǎn)單的按116文件執(zhí)行可能導(dǎo)致無一企業(yè)享受加計(jì)扣除的情形，這將有悖國(guó)家鼓勵(lì)境內(nèi)研發(fā)活動(dòng)的政策精神。因此，在委托方為境外公司的情況下，作為境內(nèi)受托方能否享受加計(jì)扣除可能存在政策轉(zhuǎn)圜的余地，相關(guān)規(guī)定或有待明確，專門從事向境外關(guān)聯(lián)方提供研發(fā)服務(wù)的境內(nèi)企業(yè)應(yīng)留意這一事項(xiàng)的進(jìn)展及其帶來的影響。116號(hào)文同時(shí)規(guī)定“對(duì)委托開發(fā)的項(xiàng)目，受托方應(yīng)向委托方提供該研發(fā)

21、項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況，否則，該委托開發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出不得實(shí)行加計(jì)扣除?！边@里我們更為關(guān)注受托方同委托方之間是否具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。首先，在實(shí)踐中，獨(dú)立的受托企業(yè)一般僅會(huì)就受托的研發(fā)活動(dòng)向委托方出具總的憑證，并不會(huì)將其活動(dòng)的支出明細(xì)進(jìn)行列示，上述規(guī)定無疑增加了委托方的舉證難度。其次，法規(guī)中沒有明確規(guī)定對(duì)第三方提供憑證的真實(shí)性予以論證的方式。即便委托方收到了受托方出具的詳細(xì)顯示開發(fā)支出明細(xì)的清單，委托方也無從論證其所列示的支出明細(xì)的準(zhǔn)確性。若受托方系委托方的關(guān)聯(lián)企業(yè)，則在實(shí)踐中，受托方有可能提供更為詳盡的支出明細(xì)，以便于委托方計(jì)算和申請(qǐng)加計(jì)扣除。另外，對(duì)于包括在委托方開發(fā)費(fèi)用中的受托方開發(fā)利潤(rùn)是否可以

22、作為符合條件的研發(fā)費(fèi)用作加計(jì)扣除也未得以明確。3）合作開發(fā)的費(fèi)用分擔(dān)116號(hào)文規(guī)定，對(duì)企業(yè)共同合作開發(fā)的項(xiàng)目，由合作各方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。所謂“合作各方自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用”究竟是指各方實(shí)際支付的研發(fā)費(fèi)用還是按照合作開發(fā)協(xié)議應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用？在實(shí)際支付和應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用不一致的情況下，合作各方如何進(jìn)行費(fèi)用的歸集？4）研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報(bào)告等資料報(bào)送116號(hào)文規(guī)定，企業(yè)在申請(qǐng)研究開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報(bào)告等資料。對(duì)于“研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報(bào)告”的具體內(nèi)容，116號(hào)文并沒有給出明確的

23、規(guī)定。5）政府科技部門的鑒定意見書的出具116號(hào)文規(guī)定，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)申報(bào)的研究開發(fā)項(xiàng)目有異議的，可要求企業(yè)提供政府科技部門的鑒定意見書。但鑒于116號(hào)文為國(guó)家稅務(wù)總局單獨(dú)發(fā)布的一項(xiàng)稅收法規(guī)，因此對(duì)于“政府科技部門”并沒有明確的指定。在實(shí)踐中，特別是在企業(yè)研發(fā)活動(dòng)失敗而無法拿到有關(guān)部門的鑒定時(shí)，企業(yè)很可能會(huì)因拿不到有關(guān)鑒定意見書而不能享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠。6）集團(tuán)集中開發(fā)和費(fèi)用分?jǐn)?16號(hào)文規(guī)定，對(duì)于集團(tuán)公司集中開發(fā)的研發(fā)項(xiàng)目所實(shí)際發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)依照權(quán)利和義務(wù)、費(fèi)用支出和收益分享一致的原則，按照合理的分?jǐn)偡椒ㄔ谑芤婕瘓F(tuán)成員公司間進(jìn)行分?jǐn)偅⑿杼峁┫嚓P(guān)協(xié)議或合同以及研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)書、研發(fā)費(fèi)用預(yù)算表、決算表和決算分?jǐn)偙?。雖然116號(hào)文對(duì)于如何合理分?jǐn)傃邪l(fā)費(fèi)用給出了原則性的指引，但該文件并未對(duì)具體的分?jǐn)傓k法給出詳細(xì)規(guī)定。新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例對(duì)于成本分?jǐn)傆邢鄬?duì)詳細(xì)的說明，在計(jì)算研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除時(shí)相關(guān)企業(yè)可以據(jù)此參照?qǐng)?zhí)行。結(jié)論綜上所述，116號(hào)文件對(duì)于研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除進(jìn)行了明確和統(tǒng)一，但是在執(zhí)行的過程中仍會(huì)存在實(shí)際操作問題。我們理解通常各地方稅務(wù)局將會(huì)發(fā)布相關(guān)文件進(jìn)一步細(xì)