試論新企業(yè)所得稅法的稅收籌劃

1、陽光節(jié)稅新企業(yè)所得稅法的稅收籌劃小型稅務軟件事業(yè)部孟峰2009年 4 月 15日1稅收籌劃與會計人的職業(yè)規(guī)劃2新所得稅法執(zhí)行中的節(jié)稅要點3稅務工具軟件價值對賬記賬結賬編制會計分錄編制財務報表財務人員的工作重心是什么？運用專業(yè)知識，做職業(yè)判斷，其結果直接影響財務核算的正確性，同時影響應交稅款對專業(yè)技能無高要求，簡單、重復、計算量大所需專業(yè)技能所占用工作時間20%80%賬務處理流程自動處理繁雜的賬務處理工作將財務人員從簡單重復的低層次工作中解脫出來，實現(xiàn)工作重心的轉變有助個人的職業(yè)發(fā)展用友財務軟件的作用一、建立標準的會計科目體系二、無紙化憑證處理三、自動生成全套完整清晰直觀的賬目四、快捷自動生成的

2、財務三大報表1稅收籌劃與會計人的職業(yè)規(guī)劃2新所得稅法執(zhí)行中的節(jié)稅要點3稅務工具軟件價值新所得稅法執(zhí)行中的節(jié)稅要點充分利用稅收優(yōu)惠政策區(qū)分視同銷售的新老政策差異注意各項費用扣除標準的變化稅收優(yōu)惠分類1、稅基式優(yōu)惠：減少應納稅所得額 2、稅額式優(yōu)惠：直接減少應納稅額3、其它：民族自治地區(qū)，地方分享部分減免應交所得稅額應納稅所得稅所得稅率免稅收入減計收入所得減免加計扣除加速折舊虧損彌補稅收優(yōu)惠分類減少應納稅所得額稅基式優(yōu)惠免稅收入 稅法第二十六條 免稅收入 企業(yè)的下列收入為免稅收入： （一）國債利息收入；（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；（三）在中國境內(nèi)設立機構、場所的非居民

3、企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益； （四）符合條件的非營利公益組織的收入。免稅收入(國債利息)國債利息收入 條例82條：國債利息收入，是指企業(yè)持有國務院財政部門發(fā)行的國債取得的利息收入。解讀：不同于一般的其他債券不包括外國政府發(fā)行的國債二級市場轉讓國債收入應作為轉讓財產(chǎn)收入繳稅 企業(yè)2008年1月1日按面值購入國庫券100萬，3年期，年利率3%，到期還本付息。2009年1月1日，賣出國庫券，轉讓價格105萬。問：差額5萬元如何繳納所得稅？持有收益：100*3%=3萬 免稅收入轉讓收益：105-100-3-購入和處置的費用=應納稅所得額免稅收入(國債利息舉例

4、)優(yōu)惠政策居民企業(yè)權益性投資收益符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益解讀：條例83條：是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益稅收優(yōu)惠加計扣除加計扣除項目加計扣除內(nèi)容加計扣除比例三新(新技術、新產(chǎn)品、新工藝)研究開發(fā)費當期損益50%無形資產(chǎn)按成本的150%進行攤銷安置殘疾人員工資100%研究開發(fā)費加計扣除的條件：高新企業(yè)可以在企業(yè)內(nèi)部自行立項非高新企業(yè)需要經(jīng)經(jīng)委或科委立項，取得立項批文財企2007194號財政部關于企業(yè)加強研發(fā)費用財務管理的若干意見稅法三十一條、實施條例九十五、九十六條安置殘疾人員加

5、計扣除的條件財稅200792號關于促進殘疾人就業(yè)稅收優(yōu)惠政策的通知：簽訂一年以上勞動合同，月平均實際安置的殘疾人占單位在職職工總數(shù)的比例高于1.5%（含1.5%），并且實際安置的殘疾人人數(shù)多于5人（含5人);要求足額繳納國家各項規(guī)定保險，通過銀行支付殘疾人工資等等。工資加計扣除 財政部 國家稅務總局關于促進殘疾人就業(yè)稅收優(yōu)惠政策的通知（財稅200792號）規(guī)定 單位實際支付給殘疾人的工資加計扣除部分，如大于本年度應納稅所得額的，可準予扣除其不超過應納稅所得額的部分，超過部分本年度和以后年度均不得扣除。虧損單位不適用上述工資加計扣除應納稅所得額的辦法。單位在執(zhí)行上述工資加計扣除應納稅所得額辦法的

6、同時，可以享受其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。稅率優(yōu)惠 (比例減少應納稅額)減免稅額抵免稅額稅收優(yōu)惠分類減少應納稅額稅額式優(yōu)惠小型微利企業(yè)企業(yè)所得稅法第二十八條：對符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅條例第九十二條：符合條件的小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，并符合下列條件的企業(yè)：（1）工業(yè)企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元（2）其他企業(yè)，年度應納稅所得額不超過30萬元，從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元非居民企業(yè)不得享受小型微利企業(yè)的優(yōu)惠小型微利企業(yè)的優(yōu)惠政策國稅函2008251號關于小型微利企業(yè)所得稅預

7、繳問題的通知小型微利企業(yè)條件中，“從業(yè)人數(shù)”按企業(yè)全年平均從業(yè)人數(shù)計算，資產(chǎn)總額按企業(yè)年初和年末的資產(chǎn)總額平均計算。 年度應納稅所得額從業(yè)人數(shù)資產(chǎn)總額工業(yè)企業(yè)30萬100人3000萬其他企業(yè)30萬80人1000萬小型微利企業(yè)的一個小案例 紅星公司2008年應納稅所得額為300,001元，應交所得稅為300,001*25%=75000.25元。多付1元費用節(jié)稅15000元。 如果該企業(yè)多付1元費用，應納稅所得額變?yōu)?00,000元，那么應交所得稅為300,000*20%=60,000元節(jié)稅15000元.高新技術企業(yè)國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，減按15的稅率征收企業(yè)所得稅。條例第九十三條企業(yè)所

8、得稅法第二十八條第二款所稱國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，是指擁有核心自主知識產(chǎn)權，并同時符合下列條件的企業(yè)：(一)產(chǎn)品(服務)屬于國家重點支持的高新技術領域規(guī)定的范圍；(二)研究開發(fā)費用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例；(三)高新技術產(chǎn)品(服務)收入占企業(yè)總收入的比例不低于規(guī)定比例；(四)科技人員占企業(yè)職工總數(shù)的比例不低于規(guī)定比例；(五)高新技術企業(yè)認定管理辦法規(guī)定的其他條件。國科發(fā)火2008362號關于印發(fā)高新技術企業(yè)認定管理工作指引的通知 新所得稅法執(zhí)行中的節(jié)稅要點合理利用稅收優(yōu)惠政策區(qū)分視同銷售的新老政策差異注意各項費用扣除標準的變化視同銷售條例第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，

9、以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產(chǎn)或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。新老變化：將自產(chǎn)的貨物、勞務用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構，不再列入視同銷售。國家稅務總局關于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知(國稅函2008828號)一、企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權屬在形式和實質上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認收入，相關資產(chǎn)的計稅基礎延續(xù)計算。 （一）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；（二）改變資產(chǎn)形狀、結構或性能；（三）改變資產(chǎn)用途（如，

10、自建商品房轉為自用或經(jīng)營）；（四）將資產(chǎn)在總機構及其分支機構之間轉移；（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；（六）其他不改變資產(chǎn)所有權屬的用途。 二、企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應按規(guī)定視同銷售確定收入。 （一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改變資產(chǎn)所有權屬的用途。 三、企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。 四、本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。對2008年

11、1月1日以前發(fā)生的處置資產(chǎn)，2008年1月1日以后尚未進行稅務處理的，按本通知規(guī)定執(zhí)行。視同銷售財稅差異稅法：非貨幣資產(chǎn)的所有權發(fā)生轉移新會計準則：同稅法會計制度：一、用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品職工福利等，會計核算通常不確認收入，直接結轉成本。二、用于利潤分配，其會計核算通常認為應視為正常銷售，先確認收入再結轉成本。貨物、財產(chǎn)、勞務視同銷售的財稅差異1例一：某企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于職工福利，該批產(chǎn)品的成本為200 000元，同類產(chǎn)品的銷售價格為300 000元，增值稅稅率為17%，在企業(yè)會計制度下，該企業(yè)應作如下會計處理：借：應付福利費 251 000 貸：庫存商品200 000

12、 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 51 000稅務需要確認視同銷售收入300 000元；確認視同銷售成本200 00元，實際調(diào)增應納稅所得額100 000元。在新準則下，該企業(yè)應作如下會計處理:借：應付職工薪酬應付福利費 351 000 貸：主營業(yè)務收入 300 000 應交稅金應交增值稅（銷項稅額）51 000在新準則下，財務與稅務無差異。捐贈支出的財務處理2008年，某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品1000件（成本單價100元，單位售價150元）通過減災委員會向地震災區(qū)捐贈。增值稅稅率17%會計制度下處理方法：借：營業(yè)外支出 12.55萬元 貸：庫存商品10萬元 應交稅金應交增值稅(銷項稅額)2.55萬元

13、新準則下處理方法：借：營業(yè)外支出 17.55萬元 貸：主營業(yè)務收入 15萬元 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）2.55萬元。結轉成本：借：主營業(yè)務成本 10萬元 貸：庫存商品 10萬元新所得稅法執(zhí)行中的節(jié)稅要點合理利用稅收優(yōu)惠政策區(qū)分視同銷售的新老政策差異注意各項費用扣除標準的變化舊法規(guī)定新法規(guī)定對內(nèi)資企業(yè)的工資薪金支出扣除實行計稅工資制度,工效掛鉤等制度，對外資企業(yè)實行據(jù)實扣除制度，這是造成內(nèi)外資企業(yè)稅負不均的重要原因之一實施條例統(tǒng)一了企業(yè)的工資薪金支出稅前扣除政策，規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準予扣除。對于合理的判斷，主要從雇員實際提供額服務與報酬總量在數(shù)量上是否配比合理進行，凡是符合

14、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)而發(fā)生的工資薪金支出都可以在稅前據(jù)實扣除?？鄢?_ 工資薪金工資薪金國稅函20093號關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知 (一)企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；(二)企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；(三)企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；(四)企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。(五)有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的；不包括企業(yè)的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費以及養(yǎng)老保險費、醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金 工資薪金案例企業(yè)A，08

15、年舊法規(guī)定新法規(guī)定對企業(yè)的職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費支出分別按照計稅工資總額的14%、2%、1.5%計算扣除。 第四十條企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。第四十一條企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部分，準予扣除。 第四十二條除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。新政策法規(guī)庫按年度分類08年3月20080324匯算清繳補充通知.doc扣除 _ 三項經(jīng)費軟件、集成電路企業(yè)扣除 _福利費的財務規(guī)定一、企業(yè)不再按照工資總額14計提職工福利費

16、二、余額為赤字的（借方），依次沖減未分配利潤，任意公積金和法定公積金彌補，仍不足彌補的，以2007年及以后年度實現(xiàn)的凈利潤彌補。 三、余額為結余的（貸方），繼續(xù)按照原有規(guī)定使用，待結余使用完畢后，再按照修訂后的企業(yè)財務通則執(zhí)行財企200748號：財政部關于施行修訂后的企業(yè)財務通則有關問題的通知 2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足（剩余）部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。 20080324匯算清繳補充通知.doc例：福利費處理企業(yè)A年初福利費貸方余額：10萬本年發(fā)生應付福利費：15萬本年工資的稅收金額為100萬1、對本年發(fā)生的福利費，財

17、務如何處理？借：應付福利費10萬貸：銀行存款10萬新準則借：成本費用科目5萬借：應付職工薪酬5萬貸：應付職工薪酬5萬貸：銀行存款5萬會計制度：借：成本費用科目5萬貸：銀行存款5萬2、本年的福利費稅收金額？15105萬與100萬14%14萬取小，為5萬職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費會計規(guī)定職工教育經(jīng)費企業(yè)財務通則(2006年12月4日頒布，2007年1月1日起施行)上的原文是“職工教育經(jīng)費按照國家規(guī)定的比例提取，專項用于企業(yè)職工后續(xù)職業(yè)教育和職業(yè)培訓。 新準則：按國家規(guī)定標準計提 工會經(jīng)費： 通則上原文：工會經(jīng)費按照國家規(guī)定比例提取并撥繳工會。 新準則：按國家規(guī)定標準計提舊法規(guī)定新法規(guī)定全年銷售（營業(yè)）

18、收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的5；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3。 考慮到商業(yè)招待和個人消費之間難以區(qū)分，實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不能超過當年銷售（營業(yè)）收入的5。實質：二者取小2.3 扣除 _ 業(yè)務招待費舊法規(guī)定新法規(guī)定對內(nèi)資企業(yè)實行的是根據(jù)不同行業(yè)采用不同的比例限制扣除的政策，內(nèi)資企業(yè)由一般不超過銷售額2%(還有8%,全額扣除等)，納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售營業(yè)收入5范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除 。另糧食類白酒廣告費不得稅前扣

19、除。實施條例統(tǒng)一了企業(yè)的廣告費和業(yè)務宣傳費支出稅前扣除政策，規(guī)定：除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，廣告費和業(yè)務宣傳費支出不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。實質：二者取小2.3 扣除 _ 廣告費和業(yè)務宣傳費糧食類白酒、煙草等例：廣告業(yè)務宣傳費企業(yè)當年：發(fā)生廣告業(yè)務宣傳費70萬 以前年度累計末扣除的廣告業(yè)務宣傳費 5萬企業(yè)當年：1、主營業(yè)務收入200萬 2、其他業(yè)務收入100萬 3、營業(yè)外收入50萬 4、視同銷售收入100萬 計提基數(shù)：銷售(營業(yè))收入：400萬 扣除限額：400*15%=60萬2.3 扣除 _ 借款利息舊法規(guī)定新法規(guī)定納

20、稅人從關聯(lián)方的借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。 第三十八條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：（一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。第四十六條 企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。條例第四十九條 非銀行企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除。2.3 扣除 _ 借款利息向金融機構向非金融機構非關聯(lián)企業(yè)：

21、利率規(guī)定限制，同期同類金融企業(yè)關聯(lián)企業(yè)間 1、本金規(guī)定：債權比一般2：1；金融5：1 2、利率規(guī)定：同期同類金融企業(yè)非金融企業(yè)內(nèi)營業(yè)機構間向個人？例：關聯(lián)企業(yè)間借款A、B兩企業(yè)為關聯(lián)企業(yè)，均為非金融企業(yè)。A企業(yè)實收資本為100萬，所有者權益200萬，其中B企業(yè)占50%。A企業(yè)從B企業(yè)取得的借款為300萬。問：符合稅法規(guī)定的借款本金？債權性與股權性投資比例：2：1股權性投資20050%100萬債權性投資限額：200萬國稅函20092號_對稅法46條解釋各月平均債權投資（關聯(lián)債權投資月初賬面余額+月末賬面余額）/2各月平均權益投資（權益投資月初賬面余額+月末賬面余額）/22.3 扣除 _ 壞賬損失

22、與壞賬準備金2.6 稅前扣除項目之變壞帳損失和壞帳準備金舊法規(guī)定新法規(guī)定經(jīng)批準可提取壞帳準備金的納稅人，除另有規(guī)定者外，壞帳準備金提取比例一律不得超過末應收帳款余額的5。外資金融企業(yè)允許按3%計提壞帳準備金第十條 在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除： （七）未經(jīng)核定的準備金支出； 保險準備金20070815.doc擔保損失20071218.doc包括壞賬損失舊法規(guī)定新法規(guī)定將納稅人的捐贈區(qū)分為兩類：公益、救濟性捐贈與非公益、救濟性捐贈，并規(guī)定超過國家規(guī)定允許扣除的公益、救濟性捐贈與非公益、救濟性捐贈不得在所得稅稅前扣除，至于公益、救濟性捐贈的稅前扣除比例則是年度應納稅所得額的3%新法作了調(diào)整：一是調(diào)整了名稱，以公益性捐贈進行稱呼；二是將計算依據(jù)由應納稅所得額調(diào)整為利潤總額三是將稅前扣除比例調(diào)整為12%;可全額扣除的公益性捐贈：在本年利潤